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    增值稅購進(jìn)扣稅法下抵扣鏈完整性新解

    2021-02-23 08:44:58李紅艷
    中國注冊會計師 2021年1期
    關(guān)鍵詞:進(jìn)項(xiàng)計稅進(jìn)項(xiàng)稅額

    李紅艷

    我國的增值稅計稅方法就是購進(jìn)扣稅法,在購進(jìn)扣稅法下,當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額減去當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額即為當(dāng)期應(yīng)納稅額,這樣增值稅的抵扣鏈條一般是完整的,確保了納稅人不會重復(fù)納稅。但在現(xiàn)實(shí)實(shí)踐中,由于稅法的某些規(guī)定和納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營中可能會出現(xiàn)的各種情況,增值稅的抵扣鏈條并不能一直保持這種完整性,其鏈條的一端可能會斷裂,由此可能會對納稅人的應(yīng)納稅額造成影響。本文就此問題探討實(shí)務(wù)處理方式。

    一、增值稅購進(jìn)扣稅法

    增值稅是以單位和個人生產(chǎn)經(jīng)營過程中取得的增值額為課稅對象征收的一種稅,它是目前我國最主要的稅種之一,也是我國財政收入的主要來源。我國現(xiàn)行的增值稅是消費(fèi)型增值稅,其計稅方法是以每一生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)上發(fā)生的貨物或勞務(wù)的銷售額為計稅依據(jù),然后按規(guī)定稅率計算出貨物或勞務(wù)的整體稅負(fù),同時通過稅款抵扣方式將外購項(xiàng)目在以前環(huán)節(jié)已納的稅款予以扣除,從而完全避免了重復(fù)征稅,分為直接計算法和間接計算法兩種類型。

    直接計算法是指首先計算出應(yīng)稅項(xiàng)目的增值額,然后用增值額乘以適用稅率求出應(yīng)納稅額。間接計算法是不直接根據(jù)增值額計算增值稅,而是首先計算出應(yīng)稅的整體稅負(fù),然后從整體稅負(fù)中扣除法定的外購項(xiàng)目已納稅款,由于這種方法是以外購項(xiàng)目的實(shí)際已納稅額為依據(jù),所以又稱為購進(jìn)扣稅法或發(fā)票扣稅法。這種方法簡便易行,計算準(zhǔn)確,既適用于單一稅率,又適用于多檔稅率,因此,購進(jìn)扣稅法是實(shí)行增值稅的國家廣泛采用的計稅方法,也是我國目前采用的增值稅計稅方法。這種方法的計算公式為:當(dāng)期應(yīng)納增值稅稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。其中,銷項(xiàng)稅額是指增值稅納稅人銷售貨物和應(yīng)稅勞務(wù),按照銷售額和適用稅率計算并向購買方收取的增值稅稅額;進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付或者承擔(dān)的增值稅稅額。從該公式可以看出,采用購進(jìn)扣稅法,只要是納稅人購進(jìn)貨物、加工、修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)時,支付或負(fù)擔(dān)的增值稅稅額,除現(xiàn)行政策明確不得抵扣的情形外,均可自當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。

    二、對增值稅抵扣鏈條完整性的新解

    增值稅的購進(jìn)扣稅法其實(shí)體現(xiàn)出來的是增值稅的扣稅鏈條,它是逐環(huán)節(jié)征稅,逐環(huán)節(jié)抵扣的。對同一納稅人來說,其購買貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額,與其銷售對應(yīng)的貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額是配比的,即:如果納稅人將來銷售貨物或勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)時產(chǎn)生不了銷項(xiàng)稅額,那么與該些貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)等對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額一般也抵扣不了,這也正是增值稅的抵扣鏈完整性的體現(xiàn)。即在上述流轉(zhuǎn)過程中,每個環(huán)節(jié)只要有增值即要征收稅款,而上一環(huán)節(jié)的銷項(xiàng)稅額即為下一環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額,因此,每個環(huán)節(jié)就形成抵扣鏈條。以工業(yè)企業(yè)為例,增值稅抵扣鏈如圖1所示。

    圖1 增值稅抵扣鏈條

    從圖1中可以清楚看到,同一納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額是配比的,其應(yīng)納的增值稅稅額就是其當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額減去當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額;而買賣雙方的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額是相互呼應(yīng)的,原料商將原料賣給廠家,原料商的銷項(xiàng)等于廠家的進(jìn)項(xiàng),廠家將生產(chǎn)的商品賣給批發(fā)商,廠家的銷項(xiàng)等于批發(fā)商的進(jìn)項(xiàng),批發(fā)商再將商品賣給零售商,批發(fā)商的銷項(xiàng)等于零售商的進(jìn)項(xiàng),零售商將商品賣給最終消費(fèi)者,零售商的銷項(xiàng)即為消費(fèi)者的進(jìn)項(xiàng),此時商品的流通環(huán)節(jié)終止,不再產(chǎn)生增值,也就沒有了銷項(xiàng),因此,消費(fèi)者承擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)不予抵扣。這就是增值稅抵扣的完整鏈條。對納稅人來說,先有進(jìn)項(xiàng)再有銷項(xiàng),為了避免重復(fù)征稅,一般情況下納稅人有了銷項(xiàng),同時也取得稅法認(rèn)可的進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證,其進(jìn)項(xiàng)才允許抵扣,否則進(jìn)項(xiàng)不許抵扣。也就是說,增值稅的抵扣鏈條要同時滿足2個條件:一是要有銷項(xiàng),二是要滿足稅法認(rèn)可的進(jìn)項(xiàng)抵扣條件,否則鏈條便會斷裂。

    三、增值稅抵扣鏈條完整性的表現(xiàn)及其處理探討

    在現(xiàn)實(shí)生活中,納稅人的增值稅抵扣鏈條并不總是完整的。在納稅人銷售商品、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)時有時會出現(xiàn)沒有銷售額也沒有銷項(xiàng),或雖沒有銷售額但有銷項(xiàng)或既沒銷售額也沒銷項(xiàng)等情況,與之對應(yīng)的采購有時會出現(xiàn)取得了增值稅專用發(fā)票但進(jìn)項(xiàng)不予抵扣或雖沒取得增值稅專用發(fā)票但進(jìn)項(xiàng)允許抵扣等情況,下文具體分析這些環(huán)節(jié)中增值稅的抵扣鏈。

    (一)納稅人有實(shí)際銷售行為

    1.納稅人在境內(nèi)銷售商品、服務(wù)或不動產(chǎn)。納稅人在中國境內(nèi)正常銷售了商品、服務(wù)或不動產(chǎn),有銷售額,但這些商品、服務(wù)或不動產(chǎn)按簡易計稅方法計稅或?qū)儆诿庹髟鲋刀愴?xiàng)目,如銷售古舊圖書,福利彩票、體育彩票的發(fā)行收入。這時銷售行為雖有銷售額,但沒有產(chǎn)生銷項(xiàng),因此這些貨物、服務(wù)或不動產(chǎn)耗用的購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)不得抵扣,如收購古舊圖書時的進(jìn)項(xiàng)就不得抵扣。例:某公交公司為增值稅一般納稅人。2020年7月取得收入200,000元(不含稅),本月消耗的油費(fèi)價款為10,000元,增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額為900元,發(fā)生車輛維修費(fèi)20,000元,增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額為2,600元。該公司選擇簡易計稅方法計稅,則其應(yīng)交增值稅稅額=200,000×3%=6,000(元),公司取得的油費(fèi)和維修費(fèi)的增值稅專用發(fā)票不能抵扣。這時納稅人的增值稅抵扣鏈條是斷裂的,既沒有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng),又沒有銷項(xiàng),但照樣需要交納增值稅(對同一業(yè)務(wù)的增值稅,簡易計稅方法的應(yīng)納稅額是按不含稅銷售額乘以相應(yīng)的征收率直接計算,而免稅項(xiàng)目中則是其購買時已經(jīng)支付的不可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額)。

    2.納稅人跨境銷售商品、勞務(wù)或服務(wù),主要指納稅人出口貨物,提供國際運(yùn)輸服務(wù)和航天運(yùn)輸服務(wù)等。出于鼓勵出口的目的,一般適用零稅率。這種情況下納稅人有銷售額,但銷項(xiàng)是可以免稅的,而其出口貨物、勞務(wù)或服務(wù)等所耗用的購進(jìn)貨物、勞務(wù)或服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)可以抵扣,如滿足稅法規(guī)定的條件,還可以退稅,即“免銷項(xiàng),退進(jìn)項(xiàng)”, 納稅人的稅負(fù)為零。這時增值稅的抵扣鏈條不完整,納稅人不但可以免除銷項(xiàng),且還可以退還已經(jīng)支付的進(jìn)項(xiàng),應(yīng)交納增值稅稅額為零。例:甲公司為增值稅一般納稅人,生產(chǎn)甲產(chǎn)品,甲產(chǎn)品的原材料為A材料。假設(shè)本月該公司銷售一批甲產(chǎn)品,為生產(chǎn)這批甲產(chǎn)品耗用的A材料購入時增值稅進(jìn)項(xiàng)稅為120,000元。如果甲產(chǎn)品用于出口,適用增值稅零稅率,那么銷售該批甲產(chǎn)品不但應(yīng)繳納的增值稅為零,而且進(jìn)項(xiàng)稅額120,000元可以抵扣或退稅。

    (二)納稅人沒有實(shí)際的銷售行為

    1.盡管納稅人沒有實(shí)際銷售行為,貨物沒有銷售,但該行為是視同銷售行為,有銷售額,也有銷項(xiàng)。如:將貨物交付其他單位或個人代銷,銷售代銷貨物,設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售(相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在統(tǒng)一縣(市)的除外),這些行為雖不屬于正常的銷售行為,但在稅法上是視同銷售的,應(yīng)該按稅法的規(guī)定確定銷售額,繼而確定銷項(xiàng),因此這些貨物耗用的購進(jìn)貨物、勞務(wù)或服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)如果滿足稅法規(guī)定的抵扣條件是允許抵扣的。例:甲公司為增值稅一般納稅人。它將自己生產(chǎn)的商品交給乙公司代銷,雙方約定采用手續(xù)費(fèi)方式代銷,乙公司售完后交給甲公司的代銷清單上顯示含稅銷售額為40,680元,甲公司確認(rèn)收入36,000元及銷項(xiàng)4,680元,甲公司生產(chǎn)該批產(chǎn)品耗用的材料等取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額2,600元,假設(shè)甲公司本月只有這些業(yè)務(wù)且月初無留抵稅額,那甲公司應(yīng)納增值稅稅額=4,680-2,600=2,080元。這時納稅人的增值稅抵扣鏈條是完整的,有確定的銷項(xiàng),有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng),根據(jù)計算公式即可算出應(yīng)該交納的增值稅稅額。

    2.盡管納稅人沒有實(shí)際銷售行為,也沒有實(shí)際的銷售額,但商品或服務(wù)、不動產(chǎn)等的所有權(quán)被轉(zhuǎn)移或商品、服務(wù)、不動產(chǎn)等被消費(fèi)。這種情況比較復(fù)雜,需要具體問題具體分析。

    (1)納稅人的行為視同銷售。如:將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費(fèi),單位或個體工商戶向其他單位或個人無償提供服務(wù)(如用于公益事業(yè)或以社會公眾為對象屬于免稅項(xiàng)目),單位或個人向其他單位或個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)(如用于公益事業(yè)或以社會公眾為對象屬于免稅項(xiàng)目)等,此時雖沒有實(shí)際的銷售行為,沒有實(shí)際的銷售額,但這些行為在稅法上是視同銷售的,應(yīng)該按稅法的規(guī)定確定銷售額和銷項(xiàng),因此該貨物或服務(wù)耗用的購進(jìn)貨物、勞務(wù)或服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)如果滿足稅法規(guī)定的抵扣條件,是允許抵扣的。例:甲公司為增值稅一般納稅人?!拔逡弧眲趧庸?jié)時,甲公司將自己生產(chǎn)的電風(fēng)扇作為福利發(fā)給全體職工,每人一臺,一共230人。該電風(fēng)扇每臺市場價為500元,其銷項(xiàng)=500×230×13%=14,950元,假設(shè)生產(chǎn)該批電風(fēng)扇采購的材料等進(jìn)項(xiàng)為6,578元,則甲公司就該筆業(yè)務(wù)應(yīng)交增值稅稅額=14,950-6,578=8,372元。此時納稅人的增值稅抵扣鏈條是完整的,有確定的銷項(xiàng),也有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)。

    (2)納稅人的行為不視同銷售。如納稅人將購進(jìn)的貨物用于集體福利或個人消費(fèi),此時商品被消費(fèi)了,但沒有銷售行為,沒有銷售額,稅法上也不視同銷售,也就沒有銷項(xiàng),那么對應(yīng)的,該貨物耗用的購進(jìn)貨物、勞務(wù)或服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)不得抵扣,例:甲公司為增值稅一般納稅人?!拔逡弧眲趧庸?jié)時,甲公司將采購的電風(fēng)扇作為福利發(fā)給全體職工,每人一臺,一共230人。該電風(fēng)扇每臺不含稅購價為500元,共支付進(jìn)項(xiàng)稅額14,950元,假設(shè)甲公司取得了增值稅專用發(fā)票。電風(fēng)扇被職工消費(fèi)了,但既沒有實(shí)際的銷售行為,也沒有稅法認(rèn)同的銷售行為,沒有銷項(xiàng),對應(yīng)的采購電風(fēng)扇的進(jìn)項(xiàng)哪怕有增值稅專用發(fā)票,也不得抵扣,甲公司在上述業(yè)務(wù)中應(yīng)交增值稅稅額就等于它已交的進(jìn)項(xiàng)稅額14,950元。這時納稅人的增值稅抵扣鏈條是斷裂的,沒有銷項(xiàng),也沒有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng),但已交納了增值稅。

    納稅人跨境銷售商品、勞務(wù)或服務(wù),主要指納稅人出口貨物,提供國際運(yùn)輸服務(wù)和航天運(yùn)輸服務(wù)等。出于鼓勵出口的目的,一般適用零稅率。這種情況下納稅人有銷售額,但銷項(xiàng)是可以免稅的,而其出口貨物、勞務(wù)或服務(wù)等所耗用的購進(jìn)貨物、勞務(wù)或服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)可以抵扣,如滿足稅法規(guī)定的條件,還可以退稅,即“免銷項(xiàng),退進(jìn)項(xiàng)”,納稅人的稅負(fù)為零。這時增值稅的抵扣鏈條不完整,納稅人不但可以免除銷項(xiàng),且還可以退還已經(jīng)支付的進(jìn)項(xiàng),應(yīng)交納增值稅稅額為零。

    3.盡管納稅人沒有實(shí)際銷售行為,但商品、服務(wù)或不動產(chǎn)等發(fā)生損失,不能銷售,沒有銷售額和銷項(xiàng)。這種情況要根據(jù)損失發(fā)生的原因具體分析:

    (1)如果該損失是非正常損失,即因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì),以及因違反法律法規(guī)造成貨物或不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形,屬非正常損失的購進(jìn)貨物、相關(guān)勞務(wù)或服務(wù);非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、不動產(chǎn)所耗用的購進(jìn)貨物(不含固定資產(chǎn))、勞務(wù)、服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)均不得抵扣。如果已經(jīng)抵扣的,要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。例:甲公司為增值稅一般納稅人,其原材料倉庫因倉管員保管不善被盜走價值15,000元的材料一批,該批材料采購時的進(jìn)項(xiàng)稅額為1,950元(已抵扣),現(xiàn)在材料被盜了無法產(chǎn)生銷項(xiàng),這是人為因素造成的,被盜的損失應(yīng)該由甲公司承擔(dān)。因此,被盜材料的進(jìn)項(xiàng)由甲公司承擔(dān),不得抵扣,甲公司應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)1,950元。在上述業(yè)務(wù)中,甲公司應(yīng)交增值稅稅額等于其轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅的稅額1,950元。這時納稅人的增值稅抵扣鏈條是斷裂的,既沒有銷項(xiàng),也沒有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng),但已交納了增值稅。

    (2)如果該損失是正常損失,即企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的合理的、允許的、不可避免的損失,一般是指因客觀因素造成的損失。比如:新鮮蔬菜、瓜果由于氣溫、干濕度的變化而發(fā)生的自然損耗;自然災(zāi)害引起的損失等等。這種損失的購進(jìn)貨物、勞務(wù)或服務(wù)及產(chǎn)成品、不動產(chǎn)所耗用的購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)滿足抵扣條件的可以正常抵扣,其進(jìn)項(xiàng)不必轉(zhuǎn)出。例:甲公司為一般納稅人,其原材料倉庫因地震倒塌,造成一批價值15,000元的材料毀損,該批材料采購時的進(jìn)項(xiàng)稅額為1,950元(已抵扣),現(xiàn)在材料毀損無法進(jìn)行銷售,也沒法產(chǎn)生銷項(xiàng),這是自然災(zāi)害造成的,其損失不應(yīng)該由甲公司承擔(dān)。因此,損失材料的進(jìn)項(xiàng)允許抵扣,甲公司已經(jīng)對其進(jìn)行過抵扣,現(xiàn)在則可以不用處理。在上述業(yè)務(wù)中,甲公司就其毀損的材料不用交納增值稅。這時納稅人的增值稅抵扣鏈條是不完整的,沒有銷項(xiàng),但有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng),可以少交增值稅。

    (三)納稅人對同一資產(chǎn)分開使用

    納稅人對同一資產(chǎn)同時分開使用,但用途不同,有的用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目,有的用于增值稅簡易計稅項(xiàng)目或免征增值稅項(xiàng)目或集體福利或個人消費(fèi),這時納稅人可以直接或間接取得部分銷售收入,也只產(chǎn)生部分銷項(xiàng)稅額,那么取得這些資產(chǎn)時的進(jìn)項(xiàng)稅額到底如何抵扣也需要具體分析。

    1.該資產(chǎn)是購入的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)或租入的固定資產(chǎn)、不動產(chǎn)。稅法規(guī)定購入的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)及租入的固定資產(chǎn)、不動產(chǎn),同時既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目,又用于增值稅簡易計稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)的,其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中全額抵扣。如果僅專用于簡易計稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)的(其他權(quán)益性無形資產(chǎn)除外),其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。例:甲公司為增值稅一般納稅人。2020年4月購入一廠房,取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為180,000元,甲公司將該廠房的三分之二用作工廠生產(chǎn)產(chǎn)品,剩余的三分之一用作職工集體宿舍。該公司將廠房同時用作兩種用途,用作工廠生產(chǎn)產(chǎn)品的部分屬于用于應(yīng)稅項(xiàng)目,用于職工集體宿舍的部分屬于用于集體福利。依據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定,該廠房購入時的進(jìn)項(xiàng)稅額180,000元可以全部抵扣,這時納稅人的增值稅抵扣鏈條是完整的。

    2.該資產(chǎn)是購入的其他資產(chǎn)或購入的是勞務(wù)或服務(wù)。這里指的是納稅人將購入的除上述(1)之外的其他資產(chǎn)、勞務(wù)或服務(wù)既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目,又用于增值稅簡易計稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi),這種屬于納稅人的兼營行為。根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定,納稅人兼營一般計稅項(xiàng)目、簡易計稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目的,進(jìn)項(xiàng)應(yīng)分別核算,專用于簡易計稅方法計稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利或個人消費(fèi)部分對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)不得抵扣;如用于簡易計稅方法計稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額劃分不清的,應(yīng)按規(guī)定的公式計算可以不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×(當(dāng)期簡易計稅方法計稅項(xiàng)目銷售額+免征增值稅項(xiàng)目銷售額)÷當(dāng)期全部銷售額。例:甲公司為增值稅一般納稅人,2020年7月購買一批材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品,取得的增值稅專用發(fā)票上注明價款500,000元,增值稅額65,000元。該材料既用于應(yīng)稅產(chǎn)品的生產(chǎn),又用于免稅產(chǎn)品的生產(chǎn)。本期甲公司應(yīng)稅產(chǎn)品的不含稅銷售額為700,000元,免稅產(chǎn)品的不含稅銷售額為300,000元。

    (1)假設(shè)該材料是分別領(lǐng)用的,用于應(yīng)稅產(chǎn)品生產(chǎn)的材料價款400,000元,對應(yīng)的材料增值稅稅額為52,000元,用于免稅產(chǎn)品生產(chǎn)的材料價款100,000元,對應(yīng)的材料增值稅額為13,000元。此時按稅法規(guī)定,本期可以抵扣的材料進(jìn)項(xiàng)稅額就只有用于應(yīng)稅產(chǎn)品生產(chǎn)的那部分材料對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額52,000元,用于免稅產(chǎn)品生產(chǎn)的那部分材料對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額13,000元不得抵扣;如該材料進(jìn)項(xiàng)稅額在采購當(dāng)期已經(jīng)全部抵扣,則應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額13,000元。

    (2)假定甲公司沒有分開領(lǐng)用該材料,生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品和免稅產(chǎn)品所耗用的材料無法分清,該材料被這兩種產(chǎn)品全部用完。本期生產(chǎn)耗用的材料不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=65,000×300,000÷(700,000+300,000)=19,500元,本期可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=65,000-19,500=45,500元;如該材料進(jìn)項(xiàng)稅額在采購當(dāng)期已經(jīng)全部抵扣,則應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額19,500元。這時明顯可見納稅人的增值稅抵扣鏈條是完整的,有銷項(xiàng),也有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng),按照當(dāng)期的銷項(xiàng)減去當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng),即為當(dāng)期的應(yīng)納稅額。

    總之,在增值稅的購進(jìn)扣稅法下,增值稅抵扣鏈條比較嚴(yán)謹(jǐn),納稅人不用擔(dān)心重復(fù)征稅的事,但基于增值稅的銷項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)一般是配比的,未來如果沒有銷項(xiàng),進(jìn)項(xiàng)一般也抵扣不了,而未來沒有銷項(xiàng)的原因主要是因?yàn)橛糜诤喴子嫸愴?xiàng)目、免稅項(xiàng)目等,因此一般也不會加重納稅人的增值稅稅收負(fù)擔(dān)。

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