國地稅合并背景下社會保險費追繳時效問題研究

吳凌暢

(中國人民大學 法學院，北京 100872)

2018年3月，中共中央印發(fā)的《深化黨和國家機構改革方案》提出，為了提高社會保險資金征管效率，將各項社會保險費交由國地稅合并后的稅務部門統(tǒng)一征收。7月由中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)的《國稅地稅征管體制改革方案》則將稅務部門統(tǒng)一征收社會保險費的時間節(jié)點定為2019年1月1日。

由稅務部門統(tǒng)一征收社會保險費的改革，與現(xiàn)有社會保險費的征收體制有關。依據(jù)《社會保險費征繳暫行條例》第6條的規(guī)定，社會保險費的征收機構由各省級人民政府自行規(guī)定，既可以由社會保險經(jīng)辦機構征收，也可以由稅務機關征收。在國地稅未合并之前，社會保險費如省級人民政府規(guī)定由稅務機關征收的，通常行使該職責的為地稅部門，但征收方式亦有所差異。有的省份規(guī)定地稅局僅為征收主體，社保具體繳費基數(shù)仍然由社保局進行核定[注]如《江蘇省社會保險費征繳條例》第12條規(guī)定：“ 社會保險經(jīng)辦機構應當在規(guī)定的時間內(nèi)向地方稅務機關提供繳費單位申報的情況；地方稅務機關應當在規(guī)定的時間內(nèi)向社會保險經(jīng)辦機構提供繳費單位和繳費個人的實際繳納情況?！?；有的省份規(guī)定地稅局為全責征收主體，即地稅局不僅履行征收職能，還須對繳費基數(shù)進行核定。[注]如《廣東省社會保險費地稅全責征收實施辦法(暫行)》規(guī)定：“地方稅務機關負責根據(jù)社保政策對參保單位和個人進行社會保險費繳費項目核定。核定內(nèi)容包括：繳費基數(shù)、繳費人數(shù)、費率和險種等?！本唧w來看，改革前的社會保險費征收體制如表1所示。

表1 改革前社會保險費征收體制

從改革效果來看，由稅務部門統(tǒng)一征收社會保險費無疑有利于提高社會保險費的征管效率。原因在于，稅務部門能夠利用金稅三期實現(xiàn)涉嫌信息的無縫銜接，從而解決了稅務部門代為征收及社保機構全責征收所存在的信息不對稱問題。在金稅三期個人所得稅全員全額申報中，需要填列用工身份、用工總人數(shù)、每月工資、代扣個稅等信息，而在企業(yè)所得稅的稅前扣除部分，則涉及工資總額及職工福利費。更方便與社會保險費中的員工個人繳費基數(shù)及繳費總基數(shù)進行數(shù)據(jù)比對，從而最終確定社會保險費的應繳數(shù)額。

但在社會保險費征收體制改革過程中，關于社會保險費的追繳問題已毫無疑問地成為社會各界關心的焦點。2018年6月，合并后的黑龍江省稅務局聯(lián)合黑龍江省人力資源和社會保障廳、黑龍江省財政廳發(fā)布了《關于依法規(guī)范企業(yè)基本養(yǎng)老保險參保繳費的通告》，通知各社會保險費違規(guī)企業(yè)應于7月底辦理參保登記及補繳業(yè)務，并從8月1日起組織全省基層單位開展基本養(yǎng)老保險費征繳專項整治行動，可謂打響了“稅務部門追繳社保第一槍”。常州一企業(yè)被追繳十年社保引起了社會廣泛關注，更有研究機構預測，在征收體制改革后，從全國總量最終影響方面來看，企業(yè)與個人將補繳共計近2萬億元。[注]《一企業(yè)被追繳十年社保，全國補繳2萬億？專家：明年可能降社會保險費率》，載黑馬網(wǎng)http://www.iheima.com/article-176564.html，訪問時間2018年11月5日。由于追繳常州企業(yè)(常州市裕華玻璃有限公司)的稅務部門為國地稅合并后新設立的常州市稅務局，因此，大眾自然會將此次追繳事件與國地稅合并改革聯(lián)系在一起。事實上，在國地稅合并之前，湖北省一地方稅務局追繳了某企業(yè)2000年1月1日至2016年12月31日期間共計十七年應繳納的社會保險費[注]參見湖北省老河口市人民法院(2017)鄂0682行審102號行政裁定書。，追繳時間的跨度尤在常州市事件之上。

長期以來，為了減少社會保險費支出，一些企業(yè)隱瞞實際工資水平，將社保繳費按最低工資標準或基數(shù)下限繳納甚至不繳社會保險費。此違規(guī)問題多為企業(yè)歷史欠賬，企業(yè)自會對社會保險費的歷史追繳產(chǎn)生恐慌情緒。社會保險費的追繳究竟有無時效限制？這是在當前形勢下迫切需要解答的問題。另從初步研究來看，無論從政策執(zhí)行層面還是從法律適用層面，社會保險費的追繳時效問題都遠比想象中更為混亂，這也是筆者寫作本文的主要原因。

一、追繳時效的混亂現(xiàn)狀

(一)行政部門的曖昧態(tài)度

由于前述追繳多年社會保險費的新聞引起社會的極大關注，2018年9月6日國務院召開常務會議，明確了“在社保征收機構改革到位前，各地要一律保持現(xiàn)有征收政策不變，同時抓緊研究適當降低社會保險費率，確?？傮w上不增加企業(yè)負擔，以激發(fā)市場活力，引導社會預期向好”。僅時隔不到兩周時間，9月18日國務院召開的常務會議除重申維持社會保險費現(xiàn)有征收政策穩(wěn)定之外，特別提出“嚴禁自行對企業(yè)歷史欠費進行集中清繳，違反規(guī)定的要堅決糾正，堅決查處征管中的違法違紀行為”。從國務院常務會議的文件來看，只是從政策層面提出禁止對企業(yè)社會保險費的歷史欠費進行集中清繳，但并未言明在現(xiàn)有法律框架下社會保險費是否有追繳時效及追繳時效具體為幾年。國務院的會議內(nèi)容只具備政策屬性而缺乏法治內(nèi)核，未明確法律依據(jù)的前提下卻將社會保險費追繳行為視為“違法行為”，游離在政策與法律的邊緣，從法治意義而言具有曖昧性。

人力資源和社會保障部作為社會保險費的主管部門，其對于社會保險費的曖昧態(tài)度則體現(xiàn)在前后不一致上。一方面，人社部為了貫徹和落實國務院常務會議精神，發(fā)布《關于貫徹落實國務院常務會議精神切實做好穩(wěn)定社會保險費征收工作的緊急通知》，不僅重申嚴禁自行對企業(yè)歷史欠費進行集中清繳，甚至提出“已經(jīng)開展集中清繳的，要立即糾正，并妥善做好后續(xù)工作”。另一方面，人社部在之前回復人大會議建議時卻認為，雖然《勞動保障監(jiān)察條例》第20條規(guī)定的兩年時效僅適用于地方勞動保障監(jiān)察執(zhí)法實踐，但地方社會保險費經(jīng)辦機構在接到超過上述2年追訴期的投訴后，一般也按程序進行受理，以盡量滿足參保者的合理訴求。[注]參見《人力資源社會保障部對十二屆全國人大五次會議第5063號建議的答復》(人社建字〔2017〕105號)。

通過以上梳理可以發(fā)現(xiàn)，行政部門對社會保險費的追繳問題，其態(tài)度明顯地具有“相機而擇”的不確定屬性。國務院常務會議所提出的政策性做法，很大程度是為了削弱追繳多年社保新聞所帶來的社會恐慌情緒，這在國家稅務總局關于貫徹國務院常務會議精神的文件中即有所體現(xiàn)。[注]《國家稅務總局辦公廳關于穩(wěn)妥有序做好社會保險費征管有關工作的通知》(稅總辦發(fā)〔2018〕142號)提出，要“加強輿論引導，確保社會預期穩(wěn)定”：各級稅務機關要正確引導社會輿論，穩(wěn)定改革預期，營造良好改革氛圍。要積極主動向當?shù)攸h委、政府匯報請示，爭取將社會保險費征管職責劃轉及宣傳工作納入當?shù)貦C構改革總體方案中統(tǒng)一開展。而人社部在回答人大代表提問時強調(diào)其高度重視參保人員利益及社會保險費欠繳清理工作，在社保經(jīng)辦機構未有明確追訴期限規(guī)定下也盡量受理參保者訴求，在國務院常務會議精神下則將追繳社保視為需要立即糾正的違規(guī)行為，態(tài)度的轉變?nèi)匀槐砻髌鋵τ谏鐣ｋU費追繳時效問題存在不確定性的認知。

(二)人民法院的不同觀點

上述追繳常州市一企業(yè)十年社保的行政裁定書由江蘇省常州市新北區(qū)人民法院做出，案號為(2018)蘇0411行審124號。然而通過裁判文書的檢索卻發(fā)現(xiàn)，同一法院在之前另外一起行政訴訟案件中卻認為，社會保險費追繳應適用《勞動保障監(jiān)察條例》第20條所規(guī)定的2年時效。法院認為，在該案中歐尚超市未為原告邱國元繳納2012年3月社會保險費的行為，至2015年2月原告知曉后進行信訪反映，已超過了《勞動保障監(jiān)察條例》第20條所規(guī)定的2年查處期限，因此被告常州市人力資源和社會保障局做出不予查處的決定并書面答復原告，符合法律、法規(guī)的相關規(guī)定。[注]參見常州市新北區(qū)人民法院(2016)蘇0411行初213號行政判決書。由此可以看到，即使是同一法院，針對同一類問題也存在前后不一的情況。

從整體來看，各地各級法院對社會保險費追繳是否適用《勞動保障監(jiān)察條例》第20條所規(guī)定的2年查處時效限制，大致存在以下幾種觀點。

一種觀點認為，應按照《勞動保障監(jiān)察條例》的規(guī)定，認為追繳用人單位社會保險費有2年的期限限制，但關于2年追繳時效的起算點也不盡相同。對于用人單位始終未履行繳納社會保險費義務的，應視為其違法行為一直處于繼續(xù)狀態(tài)，如至參保者投訴時尚未終了的，則行政機關的查處行為并未超出期限[注]參見最高人民法院(2016)最高法行申4925號行政裁定書。；對于用人單位一段時間內(nèi)未為參保者繳納社會保險費的，應將未繳社會保險費作為連續(xù)性的違法行為，但該違法行為已于用人單位為參保者繳納社會保險費時終止，因此應以用人單位開始繳納社會保險費之日作為上述違法行為終了之日起計算2年的追繳時效[注]參見山東省高級人民法院(2017)魯行再26號行政判決書。；對于用人單位在某段時間內(nèi)數(shù)次未繳納社會保險費的，法院則參照適用《刑法》第89條的規(guī)定，認為行為人在前一違法行為的責任追究期內(nèi)又做出新的違法行為的，前一違法行為的追究期限從后一違法行為做出之日起計算。[注]參見北京市第二中級人民法院(2016)京02行終1664號行政判決書。

另一種觀點認為，追繳用人單位社會保險費沒有2年時效的限制，其中以廣州鐵路運輸中級人民法院的態(tài)度最為明確。例如在某案中，該院認為，對于用人單位未按時足額繳納社會保險費的，社會保險經(jīng)辦機構責令其限期繳納或者補足并無期限限制。用人單位繳納社會保險費的情況屬于實施勞動保障監(jiān)察的事項之一，實踐中對要求用人單位補繳納社會保險費投訴的處理，是否必須通過勞動保障監(jiān)察程序(適用2年查處期限)進行處理，存在不同理解或做法，但責令用人單位對社會保險費的繳納或補足(社會保險費的稽核)沒有期限規(guī)定，不屬于勞動保障監(jiān)察條例規(guī)定的對勞動保障違法行為的查處處罰。因此，該院認同實際處理中“社會保險部門責令用人單位對社會保險費的繳納或補足(社會保險稽核)，沒有期限規(guī)定，不屬于勞動保障違法行為的查處”的多數(shù)做法，認為追繳社會保險費不適用2年的追繳時效。[注]參見廣州鐵路運輸中級人民法院(2018)粵71行終37號行政判決書。在另一案中，該院亦認為，相關法律法規(guī)對社會保險費的補繳、催繳并未設定期限，社會保險費的稽核整改與勞動保障違法查處行為屬于不同行政行為。[注]參見廣州鐵路運輸中級人民法院(2017)粵71行終660號行政判決書。

還有一種觀點則認為，應根據(jù)《社會保險法實施條例》第29條的規(guī)定，以2011年7月1日為時間節(jié)點，對該節(jié)點之前發(fā)生的用人單位未按時足額繳納社會保險費的行為適用《勞動保障監(jiān)察條例》第20條所規(guī)定的追繳時效，節(jié)點之后發(fā)生的違法行為則無時效之限制。[1]

據(jù)上可知，各地各級法院的爭議點在于是否及如何適用《勞動保障監(jiān)察條例》第20條。因此，下文將首先對該條文展開文義解釋，因為在諸多法律解釋方法中，文義解釋具有優(yōu)先使用性，這里的“優(yōu)先”不僅包含使用順序的優(yōu)位選擇，還包括解釋者應盡量減少使用文義外的其他解釋方法。[2]本文在文義解釋的基礎上，對追繳時效的具體適用進行分析，基于理論視角厘清其中的關鍵性疑點。

二、追繳時效的適用主體

依據(jù)《勞動保障監(jiān)察條例》第20條的規(guī)定，勞動保障行政部門查處違反勞動保障法律、法規(guī)或者規(guī)章行為的時效限制為2年，前述行為在2年內(nèi)未被勞動保障行政部門發(fā)現(xiàn)，也未被舉報投訴的，勞動保障行政部門則不再查處。對于“查處”的內(nèi)涵，一般應理解為調(diào)查和處理。[3]而從《社會保險法》第86條來看，對于未按時足額繳納社會保險費的用人單位，相關行政部門的處理手段可分為三種：(1)社會保險費征收機構責令用人單位限期繳納或者補足社會保險費；(2)社會保險費征收機構自社會保險費欠繳之日起按日加收萬分之五的滯納金；(3)用人單位逾期仍不繳納的，由社會保險行政部門處欠繳數(shù)額1倍以上3倍以下的罰款?？梢钥吹?，追繳社會保險費和加處滯納金為社會保險費征收機構的職責范圍，罰款則為社會保險行政部門的職責范圍。從文義上來看，《勞動保障監(jiān)察條例》第20條的適用主體僅為勞動保障行政部門，依據(jù)該條例第3條的規(guī)定，勞動保障行政部門指的是國務院勞動保障行政部門以及縣級以上地方各級人民政府的勞動保障行政部門。勞動和社會保障部作為國務院的原組成部門，于1998年3月在原勞動部基礎上組建，根據(jù)2008年3月全國人民代表大會通過的國務院機構改革方案，勞動保障部與人事部合并為人力資源和社會保障部。雖然勞保部的撤銷并不意味著《勞動保障監(jiān)察條例》的失效，但需要討論的是，社會保險費征收機構適用《勞動保障監(jiān)察條例》的合法性基礎究竟是什么。

目前諸多法院在面對該問題時，認為其法律依據(jù)為人力資源和社會保障部制定的《實施<中華人民共和國社會保險法>若干規(guī)定》(人力資源和社會保障部令第13號)第27條的有關規(guī)定。依據(jù)該條文，在職工認為用人單位有未按時足額為其繳納社會保險費等侵害其社會保險權益行為時，社會保險費征收機構也應當按照《社會保險法》和《勞動保障監(jiān)察條例》等相關規(guī)定依法處理。但該規(guī)定的法律位階為部門規(guī)章，而人社部的部門規(guī)章的適用范圍是否可及于作為社會保險費征收機構的稅務部門還是個問題。

本文認為，應對這一問題持肯定性回答，可沿下述路徑進行推論：首先，在原有社會保險費征收體制下，若干省份是由社會保險基金管理局負責社會保險費的征收工作，而社保局為人力資源和社會保障部門下屬的行政事務機構，人社部部門規(guī)章的效力自然可及于社保局。其次，如前所述，原有社會保險費征收體制下各省份社會保險費征收方式不一，除社保局征收外還有可能由地稅局代為征收或全責征收，基于“橫向公平”的角度考慮，為了防止各省出現(xiàn)社會保險費追繳時效不一的情況，應認為作為社會保險費征收機構的地稅局也應適用《勞動保障監(jiān)察條例》。畢竟《勞動保障監(jiān)察條例》的位階為行政法規(guī)，在統(tǒng)一適用方面不存在法理上的障礙。最后，由于原社會保險費征收體制下社會保險費征收機構追繳社會保險費均應適用《勞動保障監(jiān)察條例》，而本次國地稅合并及“社保入稅”的改革只是對于社會保險費征收方式及征收主體的改變，而對于社會保險費的其他征收問題應保持不變，基于改革的背景及目的而言，也應認為國地稅合并后的稅務局在征收社會保險費時應適用《勞動保障監(jiān)察條例》的追繳時效。

三、追繳時效的法律屬性

責令用人單位限期繳納或者補足社會保險費，在行政法上可將其歸結為“責令改正”。對于欠繳社會保險費的責令改正行為，時效問題會依據(jù)其與行政處罰之間的關系，分為以下兩種思維進路。

(一)責令改正是否具有行政處罰屬性

第一種思維進路是將追繳時效視為行政處罰時效。由于《勞動保障監(jiān)察條例》第20條與《行政處罰法》第29條在法律文本上存在高度雷同之處，可認為兩條文之間存在著淵源關系。根據(jù)人社部對全國人大會議建議的答復，《勞動保障監(jiān)察條例》規(guī)定的是勞動保障行政執(zhí)法時效，系依據(jù)《行政訴訟法》第29條制定[注]參見《人力資源社會保障部對十二屆全國人大五次會議第5063號建議的答復》(人社建字〔2017〕105號)。，也可認為《勞動保障監(jiān)察條例》第20條實際規(guī)定的即為行政處罰時效。因此問題又轉化為責令改正行為是否為行政處罰？

將責令改正認為是行政處罰屬學界當前的主流，其一般從制度和理論兩方面進行論證。從制度層面來看，雖然責令改正并未明確在《行政處罰法》第8條所規(guī)定的行政處罰種類之內(nèi)，但是該條也規(guī)定了法律、行政法規(guī)對行政處罰種類的創(chuàng)設權；從實踐來看，許多法律已明確將責令改正行為認為是行政處罰。例如《土地管理法》第83條即規(guī)定“建設單位或者個人對責令限期拆除的行政處罰決定不服的，可以在接到責令限期拆除決定之日起十五日內(nèi)，向人民法院起訴”。而從理論層面來看，責令改正行為亦具有行政處罰所具備的懲罰性，該種懲罰性體現(xiàn)在責令改正行為是國家強制力在一定期限內(nèi)對結果正確性所提出的具體要求，該種要求直接加重了行政相對人的義務。[4]

但筆者認為，基于本文的討論對象，責令用人單位限期繳納或者補足社會保險費的行政行為并非行政處罰，亦可從制度及理論兩方面進行分析。從制度層面來看，雖應然意義上法律、行政法規(guī)可以創(chuàng)設任何種類的行政處罰，但從《行政處罰法》第23條“行政機關實施行政處罰時，應當責令當事人改正或者限期改正違法行為”的規(guī)定來看，《行政處罰法》實質(zhì)上已對行政處罰和責令改正進行了區(qū)分，將責令改正行為排除在行政處罰范圍之外。具體到《勞動監(jiān)察保障條例》第18條，勞動保障行政部門對于違反勞動保障法律、法規(guī)或者規(guī)章行為的調(diào)查最終有三種處理方式：(1)對于依法應當受到行政處罰的，做出行政處罰決定；(2)對應當改正而未改正的違法行為，依法責令改正或者做出相應的行政處理決定；(3)對情節(jié)輕微且已改正的，做撤銷立案處理。由此可以看到，《勞動保障監(jiān)察條例》本身即已嚴格地對責令改正和行政處罰做出嚴格區(qū)分。而從理論層面來看，追繳社會保險費與行政處罰的主要區(qū)別在于性質(zhì)不同?！渡鐣ｋU法》第60條規(guī)定了用人單位應當自行申報、按時足額繳納社會保險費，此為用人單位的法定義務。因此從要求履行的義務來看，責令改正要求行為人履行其本應承擔的法定義務，從而消除違法行為所造成的不良影響并恢復至應有的法定狀態(tài)；相比之下，行政處罰則是在一般法律義務之外再強加給行政相對人以額外義務，從而與責令改正有所區(qū)別。[5]因此，無論是制度層面還是從理論層面來看，都不能簡單地將追繳時效認為是行政處罰時效。

(二)責令改正的獨立法律屬性

事實上，不能因為責令改正行為不具備行政處罰屬性，就認為追繳社會保險費無須受時效限制。于此存在第二條思維進路，即在責令改正具備獨立法律屬性的基礎上，可將《勞動保障監(jiān)察條例》第20條視為對責令改正時效的特殊規(guī)定。

前文已述及責令改正與行政處罰之間的區(qū)別，實際上責令改正與行政強制亦有所不同。依據(jù)《社會保險法》第63條的規(guī)定，用人單位未按時足額繳納社會保險費的，由社會保險費征收機構責令改正，只有在責令改正行為做出且用人單位仍未繳納或者補足的，社會保險費征收機構可以采取以下措施：(1)向縣級以上社會保險行政部門申請做出劃撥社會保險費的決定，并書面通知相關金融機構劃撥社會保險費；(2)用人單位賬戶余額小于應繳納社會保險費且未提供擔保的，社會保險費征收機構可以申請人民法院扣押、查封、拍賣其價值相當于應當繳納社會保險費的財產(chǎn)。由此可見，雖然《稅收征收管理法》賦予了稅務機關在稅收事項方面的強制執(zhí)行權，但在社會保險費的征收方面，基于現(xiàn)行《社會保險法》的規(guī)定，作為社會保險費征收機構的稅務局的行政權限僅限于責令限期繳納或補足社會保險費以及加處相應的滯納金，而無法劃撥存款及拍賣財產(chǎn)。從時間來看，責令改正為行政強制執(zhí)行的前提，二者有嚴格的前后順序；從主體來看，稅務局為責令改正行為做出的主體，行政強制執(zhí)行的主體則為社會保險行政部門或人民法院。特別需要指出的是，不能簡單地將滯納金視為《行政強制法》第12條所規(guī)定的行政強制執(zhí)行方式。對欠繳的社會保險費按日加收萬分之五的滯納金，與《稅收征收管理法》第32條所規(guī)定的稅款滯納金的幅度相同，二者同為針對行政相對人不當占用應履行給付義務之金錢款項的行政措施，因此應將其定性為兼具懲罰性和利息補償性的雙重功能。[6]國務院法制辦于2015年1月5日公布的《中華人民共和國稅收征收管理法修訂草案(征求意見稿)》已對稅收利息和稅收滯納金做出區(qū)分，關于社會保險費滯納金也應順承此思路厘清其法律性質(zhì)。

根據(jù)已有的研究，有學者對責令改正進行了體系化、圖譜化的分析，認為當責令改正作為行政處罰的前置條件時，責令改正的行為性質(zhì)為行政命令，其后果是引起行政處罰，必要時可適用行政強制。[7]可將責令改正作為第一性義務來源，而將違反第一性義務的行政處罰視為第二性義務，因為第一性義務來源除法律、法規(guī)、規(guī)章之外，還可是基于法律規(guī)定以行政處分所為之具體指示。[8]從《社會保險法》第86條的規(guī)定來看，只有當責令用人單位限期繳納或者補足社會保險費行為做出之后，且用人單位逾期仍不繳納的，社會保險行政部門才會對用人單位處欠繳數(shù)額1倍以上3倍以下罰款?？梢?，責令繳納或補足社會保險費是行政處罰的前提，責令改正行為具有明確的行政相對人，要求相對人在一定期限內(nèi)繳納或者補足社會保險費，否則便進行行政處罰，在實質(zhì)上已經(jīng)影響到行政相對人的義務內(nèi)容，在性質(zhì)上應屬于行政命令?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P于規(guī)范行政案件案由的通知》(法發(fā)〔2004〕2號)便將行政命令明確為行政行為種類之一，說明行政命令相對于行政處罰、行政強制而言具有獨立的法律屬性，且為可訴行政行為。在湖南省益陽市中級人民法院(2016)湘09行終55號行政判決書中，法院即將市人力資源和社會保障局責令用人單位按繳費時實行的社會養(yǎng)老保險費繳費政策為參保者補繳1996年1月至2008年1月社會養(yǎng)老保險費的行政行為，通過案由定性為行政命令。關于行政命令的時效問題，雖然不適用《行政處罰法》第29條的處罰時效規(guī)定，但如果法律、法規(guī)做出特別規(guī)定的，應當視為行政部門對自身權限做出的自我約束，理應具有法律效力。因此結合上述分析，《勞動保障監(jiān)察條例》第20條實質(zhì)上對社會保險費征收機構責令用人單位補繳社會保險費的行政命令做出了特別的時效規(guī)定，追繳社會保險費應有2年的時效限制。

四、追繳時效的具體計算

(一)追繳時效的起算

關于起算時點，《勞動保障監(jiān)察條例》第20條規(guī)定2年的追繳時效應自違反勞動保障法律、法規(guī)或者規(guī)章的行為發(fā)生之日起計算，如果違法行為有連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，自行為終了之日起計算。但對于如何確定未繳社會保險費行為的終了之日，目前法院系統(tǒng)大致存在兩種處理意見。一種意見認為，只要用人單位未予以補繳社會保險費，其違法行為所導致的不法后果就一直處于繼續(xù)或連續(xù)狀態(tài)，追繳時效就無法開始計算。如最高院認為：“本案中，邯鄲制藥公司負有為王艷霞繳納醫(yī)療保險費的義務，但其始終未予履行，故其違法行為一直處于繼續(xù)狀態(tài)，至王艷霞投訴時尚未終了，故邯鄲市人社局的查處行為并未超出期限。”[注]最高人民法院(2016)最高法行申4925號行政裁定書。另一種意見認為，當用人單位已經(jīng)開始為勞動者繳納社會保險費后，其欠繳的違法行為實際上已經(jīng)結束，繼續(xù)存在的只是此前違法行為所造成的不法后果，因此應從社會保險費繳納或重新繳納之日開始計算追繳時效。如廣東省高院在某案中認為，用人單位已于2010年7月至2015年9月為參保者繳納了社會保險費，故其2004年12月至2010年6月未繳社會保險費違法行為已于2010年7月終止。[注]參見廣東省高級人民法院(2016)粵行終1599號行政審判書。

與此同時，一些地方性法規(guī)及地方規(guī)范性文件還對此問題進行了特別規(guī)定，并影響到了法院的判決?！渡钲诮?jīng)濟特區(qū)社會養(yǎng)老保險條例》第40條規(guī)定：“職工認為用人單位未按照規(guī)定為其繳納養(yǎng)老保險費的，應當在知道或者應當知道權利被侵害之日起兩年內(nèi)向市社保機構投訴、舉報。投訴、舉報超過兩年的，市社保機構不予受理?！鄙钲谑兄性涸谧防U社會保險費的相關案件中大多直接援引此地方性法規(guī)。《重慶市勞動和社會保障局關于用人單位不按規(guī)定進行社會保險登記不如實申報參保人員和繳費工資的處理意見》規(guī)定了“如果應參保人員與該用人單位解除、終止勞動關系已超過兩年，社會保險經(jīng)辦機構和勞動保障行政部門不予受理，并書面告知理由”，重慶市中院諸多案例在“本院認為”部分雖未直接援引該文件，但已認為未繳納社會保險費違法行為所處于的持續(xù)狀態(tài)，其終了之日的起算點應當從解除勞動關系起開始計算。[注]參見重慶市第一中級人民法院(2018)渝01行終449號行政判決書。

筆者認為，雖然社會保險費追繳時效并非行政處罰時效，但基于法律文本的高度相似性及潛在的立法淵源，可以借助行政處罰相關理論進行剖析。關于行政處罰追訴時效起算點，需要區(qū)分連續(xù)行為和繼續(xù)行為，并以這兩類行為的行為終了之日作為標準。所謂連續(xù)行為，指的是行為人在一定時間內(nèi)連續(xù)數(shù)次實施了同一種性質(zhì)完全相同的違法行為；而所謂繼續(xù)行為，指的是一個違法行為發(fā)生之后，由此造成的不法狀態(tài)一直處于持續(xù)狀態(tài)。[9]連續(xù)行為與繼續(xù)行為的區(qū)別在于，連續(xù)行為是實質(zhì)上的數(shù)個行為，而繼續(xù)行為實質(zhì)上只是一個違法行為。根據(jù)《社會保險費征繳暫行條例》第10條的規(guī)定，社會保險費的繳費單位必須按月向社會保險經(jīng)辦機構申報應繳納的社會保險費數(shù)額，經(jīng)社會保險經(jīng)辦機構核定后，在規(guī)定的期限內(nèi)繳納社會保險費?；谏鐣ｋU費具有按月申報繳納的特點，用人單位在一段連續(xù)的期間內(nèi)未足額繳納社會保險費的，是基于違法故意所連續(xù)實施的數(shù)個獨立違法行為，違法行為之間以月為間隔。因此，應明確欠繳社會保險費是連續(xù)行為，該違法行為存在連續(xù)狀態(tài)，時效應以行為終了之日(即用人單位開始足額繳納社會保險費之日)起開始計算。

(二)追繳時效的中斷

基于對《勞動保障監(jiān)察條例》第20條的文義解釋，不再查處違法行為的前提有二：一是未被行政部門發(fā)現(xiàn)；二是未被舉報、投訴。因此，舉報和投訴自然可構成追繳時效中斷的法定事由，但須討論的是，當欠繳社會保險費的違法行為不再連續(xù)而有中斷時，是否構成追繳時效的中斷？

劉政訴山東人社廳勞動監(jiān)察行為違法、人社部行政復議一案，即為此種情況的典型案例。[注]參見北京市第二中級人民法院(2016)京02行終1664號行政判決書。該案中，作為用人單位的中國石油天然氣公司和山東分公司為參保者劉政足額繳納社會保險費的時間段十分零碎，如表2所示。

表2 劉政訴山東人社廳勞動監(jiān)察行為違法、人社部行政復議一案社保費繳納情況

該案中，山東人社廳基于用人單位于2006年4月～2006年7月已為參保者足額繳納社會保險費，因此認為2002年5月～2006年3月欠繳社會保險費的連續(xù)狀態(tài)已經(jīng)終了，該時段社會保險費的追繳時效即從2006年4月開始計算?，F(xiàn)行的行政法律、法規(guī)并未明確規(guī)定數(shù)個獨立的行政違法行為之間是否可以存在時間間隔以及時間間隔的長短，這就導致了行政機關在認定行政違法行為是否處于連續(xù)狀態(tài)時，在法律適用方面存在困惑。對此二審法院參照了《刑法》第89條的規(guī)定，認為行為人在前一違法行為的責任追究期內(nèi)又做出新的違法行為的，前一違法行為的追究期限從后一違法行為做出之日起計算。

本文對二審法院沒有拘泥于法條原文而所體現(xiàn)出的法治精神表示贊同。法律適用的基礎固然是文義解釋，但文義解釋的作用是在該方法基本精神引領之下，發(fā)現(xiàn)法律的真實含義[10]，因而不宜過分糾結于字眼表達而曲解法律條文的真意。就建立追繳時效的制度價值來看，在于尋求行政效率和社會穩(wěn)定之間的利益平衡，防止權力和權利的“過分沉睡”。如果數(shù)個欠繳社會保險費行為之間的間隔過短，一方面表明了用人單位并無為參保者足額繳納社會保險費的主觀本意，另一方面又在客觀上逃避了《勞動保障監(jiān)察條例》第20條所規(guī)定的追繳時效，與追繳時效制度的價值目標不相符合。從本案來看，用人單位于2002年5月至2014年4月近12年間，僅為參保者足額繳納了5個月的社會保險費。從更極端的例子來看，如果用人單位僅在2年前為參保者足額繳納1個月的社會保險費，若嚴格適用《勞動保障監(jiān)察條例》的話，只能對最近2年的社會保險費進行追繳，用人單位僅因1個月的足額繳納就免除了之前10年的繳納義務。因此，在認定違法行為是否處于連續(xù)狀態(tài)時，應當允許獨立的違法行為之間存在適當?shù)臅r間間隔，且間隔時間不宜過短。法院將追繳時效本身作為間隔時間的標準也較為適宜。

五、結 語

關于社會保險費的追繳時效，很多時候行政部門和司法機關所呈現(xiàn)出的是關于勞動者利益的保護程度抑或避免企業(yè)大規(guī)?？只诺膬r值判斷，而非基于法條文義解釋的事實判斷。本文所主張的正是在不預設價值立場的前提下，嚴格從法條文本出發(fā)，探求追繳時效的本質(zhì)內(nèi)涵。

在國地稅合并統(tǒng)一征收社會保險費的改革大背景下，改革的溢出效應開始顯現(xiàn)，社會各界對于社會保險費追繳問題的高度關注實質(zhì)上正是改革必要性的最佳注腳。一方面，稅務部門利用金稅三期工程有效提高了社會保險費的征管效率，防止未來社會保險費欠繳的增量問題，但對歷史存量問題也會執(zhí)行國務院常務會議精神而不進行集中清繳。另一方面，國務院常務會議只是杜絕集中清繳，而不禁止個案追繳。參保者個人還應積極行使《社會保險法》第74條所賦予的知情權，免費向社會保險經(jīng)辦機構查詢、核對其繳費和享受社會保險待遇記錄，在發(fā)現(xiàn)欠繳情況時通過舉報、投訴等方式維護自身的合法權益。