基于倫理視角的會(huì)計(jì)忠誠(chéng)缺失治理研究

陸靜嬌 管亞梅

[摘要]對(duì)于會(huì)計(jì)信息的重要性，自然是不容質(zhì)疑的，既有助于企業(yè)管理層內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)決策，又有助于外部信息使用者了解企業(yè)、評(píng)價(jià)企業(yè)。近年來(lái)會(huì)計(jì)信息造假這一全球性的問(wèn)題引發(fā)了社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)問(wèn)題的廣泛關(guān)注。因此，對(duì)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)問(wèn)題進(jìn)行研究十分有必要。本文分析了我國(guó)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)性缺失的主要原因，并從倫理治理方面提出了對(duì)策。

[關(guān)鍵詞]忠誠(chéng)；會(huì)計(jì)忠誠(chéng)；會(huì)計(jì)倫理

[中圖分類號(hào)]F230

一、研究背景

在日新月異發(fā)展的當(dāng)今社會(huì)，會(huì)計(jì)在人類生活中顯得愈發(fā)重要，會(huì)計(jì)工作不僅能對(duì)企業(yè)進(jìn)行有效的監(jiān)督和管理，也能促進(jìn)企業(yè)良好發(fā)展。會(huì)計(jì)忠誠(chéng)是會(huì)計(jì)工作的基本要求，只有在保證了會(huì)計(jì)忠誠(chéng)的前提下，會(huì)計(jì)工作才能發(fā)揮出應(yīng)有的功能和作用。隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的快速發(fā)展，各種利潤(rùn)操縱和財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊等不良現(xiàn)象也隨之而來(lái)，頻頻出現(xiàn)的上市公司造假案件極大地降低了企業(yè)的收益質(zhì)量。會(huì)計(jì)忠誠(chéng)性的缺失使得企業(yè)收益質(zhì)量的下降，對(duì)投資者的財(cái)產(chǎn)造成損失，對(duì)證券市場(chǎng)的正常發(fā)展產(chǎn)生不良影響和阻礙，也影響著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定性，不利于社會(huì)的進(jìn)步，相關(guān)信息使用者越來(lái)越關(guān)注會(huì)計(jì)忠誠(chéng)性問(wèn)題。因此，為加強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力、提高其效益與效率.對(duì)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)性進(jìn)行分析，以更好地把握上市公司的發(fā)展趨勢(shì)顯得尤為重要。

二、倫理及會(huì)計(jì)忠誠(chéng)的界定

（一）倫理

倫理一詞源于希臘，代表人格、德性、品質(zhì)。秦漢之交的《禮記·樂(lè)記》是我國(guó)最早提到倫理的記載，其中提到“樂(lè)者，通倫理者也”，此處的倫理指人與人相互之間的關(guān)系。韋氏大詞典中將倫理定義為是一門研究善與惡、討論道德責(zé)任義務(wù)的學(xué)科。倫理是一種關(guān)乎對(duì)與錯(cuò)的行為準(zhǔn)則規(guī)范，人與人之間都應(yīng)遵守的原則。倫理與道德相互不可分割，且都能對(duì)人與人之間的關(guān)系進(jìn)行調(diào)節(jié)。兩者的不同點(diǎn)在于倫理是抽象的，與規(guī)范、理論聯(lián)系在一起的客觀存在，而道德是與個(gè)人行為和現(xiàn)象相聯(lián)系的，具有主觀性。

（二）倫理對(duì)行為規(guī)范的影響

倫理對(duì)行為規(guī)范的影響主要體現(xiàn)在倫理治理上，自律和他律共同作用于倫理治理。自律是他律的目標(biāo)，他律的形成需要將自律作為基礎(chǔ)。所謂自律，是指規(guī)范內(nèi)在于人而人自覺(jué)地遵守，具有自覺(jué)性、為我性、內(nèi)化性和開(kāi)放性。自律的行為不是強(qiáng)制實(shí)行的，而是靠人的本心、主觀能動(dòng)性進(jìn)行創(chuàng)造和執(zhí)行的。自律性是道德的一個(gè)主要特性，體現(xiàn)著人類主動(dòng)地按照自己立下的行為準(zhǔn)則自主的規(guī)范自己的行為，但它只是在道德行為中起到了調(diào)節(jié)作用，具有導(dǎo)向功能。在人的道德行為過(guò)程中，始終會(huì)受到私欲的困擾，道德自律的最大障礙就是私欲的不斷膨脹。在這種情況下，就需要靠道德以外的機(jī)制進(jìn)行約束和控制，在會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失的倫理治理中，自律和他律相輔相成，缺一不可。

（三）會(huì)計(jì)忠誠(chéng)

會(huì)計(jì)忠誠(chéng)是每個(gè)會(huì)計(jì)人員與生俱來(lái)的優(yōu)秀的道德品質(zhì)，會(huì)計(jì)忠誠(chéng)作為一種基本承諾，要求會(huì)計(jì)應(yīng)保證其所反映的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性和客觀性，并忠實(shí)地服務(wù)于會(huì)計(jì)信息使用者，進(jìn)而使得會(huì)計(jì)不斷發(fā)展與進(jìn)步。

忠誠(chéng)具有忠心耿耿和實(shí)事求是兩層含義。委托代理理論主要是指委托人為了實(shí)現(xiàn)利益最大化，委托代理人由一定的活動(dòng)來(lái)完成期望利益，可見(jiàn)，會(huì)計(jì)人員負(fù)有雙重受托責(zé)任，在委托人與代理人之間發(fā)揮著中介作用，即忠誠(chéng)性具有雙面性。一方面，忠誠(chéng)于管理當(dāng)局，但這并不表示任人擺布，也不會(huì)因此而喪失人格，而是要完成管理當(dāng)局所委托的責(zé)任，貫徹落實(shí)客觀公正的原則，始終將企業(yè)根本利益作為一切活動(dòng)的出發(fā)點(diǎn)，將真實(shí)的經(jīng)營(yíng)情況反映出來(lái)，在指出問(wèn)題后提出合理建議，遵守會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德，對(duì)于企業(yè)商業(yè)秘密要嚴(yán)格保守。此外，對(duì)企業(yè)委托人的忠誠(chéng)體現(xiàn)在能夠客觀公正地履行受托責(zé)任，在會(huì)計(jì)方法的選擇上要不偏不倚，充分披露信息并分清主次，突出重點(diǎn)，層次清晰，能夠?yàn)槲腥颂峁┫嚓P(guān)信息，對(duì)其投資決策有用。對(duì)于會(huì)計(jì)人員而言，內(nèi)外忠誠(chéng)兩者缺一不可，是相互統(tǒng)一且互補(bǔ)的。

（四）會(huì)計(jì)忠誠(chéng)的意義

首先，會(huì)計(jì)忠誠(chéng)是實(shí)現(xiàn)社會(huì)共同利益和共同進(jìn)步的基本要求。一個(gè)單位的經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)活動(dòng)是否真實(shí)、完整和可靠均由會(huì)計(jì)所反映，因此，只有在會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠的基礎(chǔ)上，信息使用者互利共贏、共同進(jìn)步的理想才能達(dá)成，對(duì)構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)有益。相反，若會(huì)計(jì)舞弊，則違背其對(duì)社會(huì)的基本承諾。

其次，會(huì)計(jì)忠誠(chéng)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有序運(yùn)營(yíng)的基本客觀條件。倘若會(huì)計(jì)人員一旦失信，則財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是否有效、稅收收入指標(biāo)是否真實(shí)以及經(jīng)濟(jì)政策的制定是否合理等一系列問(wèn)題都將成為社會(huì)大眾的疑慮，會(huì)計(jì)人員失信很可能會(huì)導(dǎo)致市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與國(guó)家的政策指引相偏離，使得整個(gè)市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)秩序受到危害。

再者，會(huì)計(jì)忠誠(chéng)有利于完善公司治理和內(nèi)部控制。從企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展而言，一個(gè)缺乏健全的治理結(jié)構(gòu)和管理體系的公司得不到很好的發(fā)展，因此，有效的治理機(jī)制對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)足發(fā)展十分重要，良好的治理結(jié)構(gòu)可以避免經(jīng)營(yíng)者的違規(guī)操作從而使得公司的內(nèi)外部管理有序進(jìn)行，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，最終使公司的綜合實(shí)力得到提升。

此外，會(huì)計(jì)是中介人，應(yīng)該忠于會(huì)計(jì)法律，所提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)該對(duì)決策者有用，反映社會(huì)責(zé)任，會(huì)計(jì)信息中心、管理中心以及利益協(xié)調(diào)管理中心的地位使得會(huì)計(jì)不得不忠誠(chéng)，一旦貪圖利益，后果不堪設(shè)想，同時(shí)，會(huì)計(jì)人員背負(fù)著社會(huì)的期許與期盼，具有使命感。

三、會(huì)計(jì)忠誠(chéng)缺失的主要原因

（一）利益驅(qū)動(dòng)

利益驅(qū)動(dòng)主要包括經(jīng)濟(jì)因素和政治因素。經(jīng)濟(jì)方面，會(huì)計(jì)從業(yè)人員雖然受到職業(yè)道德約束，但是依然會(huì)存在追求自身利益最大化的動(dòng)機(jī)與傾向，當(dāng)會(huì)計(jì)人員違背忠誠(chéng)原則預(yù)期得到的利益大于堅(jiān)持忠誠(chéng)原則所帶來(lái)的利益時(shí)，會(huì)計(jì)人員很大程度上會(huì)為獲取更多的利益而違背原則，引發(fā)職業(yè)道德風(fēng)險(xiǎn)。政治方面，某些地方政府通過(guò)促進(jìn)更多企業(yè)上市以吸引更多外來(lái)投資者的方法來(lái)提高自身政績(jī)，該種情況下，地方政府可能會(huì)允許企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊行為的發(fā)生。

（二）制度缺陷

會(huì)計(jì)制度作為維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序和保證會(huì)計(jì)活動(dòng)有序運(yùn)營(yíng)的重要工具，而完善可靠的制度是規(guī)范和約束企業(yè)會(huì)計(jì)行為的重要前提。現(xiàn)階段我國(guó)會(huì)計(jì)法律法規(guī)由于受國(guó)情和歷史原因的影響，雖在不斷完善但依舊不夠成熟具體，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)從業(yè)人員可以鉆法律空子，且在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中所具有的靈活性較大，進(jìn)而使得會(huì)計(jì)人員缺失忠誠(chéng)性的可能性大大提高。以企業(yè)的產(chǎn)權(quán)制度為例，該制度需要分離所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)，從而導(dǎo)致企業(yè)投資者無(wú)法對(duì)企業(yè)員工實(shí)時(shí)進(jìn)行監(jiān)督管理，因此，投資者只能將企業(yè)經(jīng)營(yíng)權(quán)委托給企業(yè)經(jīng)理人。但是，由于聯(lián)系上的時(shí)間和空間差異，投資人與經(jīng)理人無(wú)法實(shí)時(shí)交流溝通，因此，投資人只能通過(guò)經(jīng)理人的匯報(bào)來(lái)了解企業(yè)信息，所得到的信息容易產(chǎn)生不對(duì)稱，使得投資人無(wú)法全面掌握企業(yè)實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程，會(huì)計(jì)忠誠(chéng)缺失便有了可乘之機(jī)。

（三）法制不全及監(jiān)管不力

我國(guó)目前還沒(méi)有專門針對(duì)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)的法律體系，對(duì)于會(huì)計(jì)忠誠(chéng)缺失行為的界定法律難以形成統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，較難追究法律責(zé)任，并且懲罰的成本很低。此外，會(huì)計(jì)制度的有效運(yùn)行離不開(kāi)相關(guān)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督指導(dǎo)，就我國(guó)現(xiàn)階段實(shí)際情況而言，我國(guó)相關(guān)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督工作只是浮于形式層面，沒(méi)有起到監(jiān)督管理的作用。

（四）會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范不夠完備

改革開(kāi)放后，我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德素質(zhì)較之前雖然相對(duì)有所提高，但是仍然存在一些問(wèn)題亟待解決。例如，我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德規(guī)范依舊不夠完善，缺乏完整可靠的職業(yè)道德規(guī)范體系來(lái)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行規(guī)范和評(píng)價(jià)。此外，會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德意識(shí)薄弱會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)從業(yè)人員受到利益驅(qū)動(dòng)，進(jìn)而違背會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范。

四、基于倫理視角的會(huì)計(jì)忠誠(chéng)缺失的治理對(duì)策

（一）加強(qiáng)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)的“自律”機(jī)制建設(shè)

1.加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的自律

自律主要指人類自覺(jué)遵循道德規(guī)范，約束自身的行為，自律的三種基本形式為自識(shí)、自省和自警。在沒(méi)有監(jiān)督的境況下仍能對(duì)自己施加嚴(yán)格的要求是自律的最高境界。此外，自律是我國(guó)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)倫理治理的先決條件，會(huì)計(jì)人員應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，主動(dòng)學(xué)習(xí)與會(huì)計(jì)職業(yè)道德相關(guān)的內(nèi)容，對(duì)其自身的會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)進(jìn)一步深化，并靈活運(yùn)用所學(xué)知識(shí)來(lái)解決會(huì)計(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)的新問(wèn)題。要想從根本上將我國(guó)會(huì)計(jì)隊(duì)伍的質(zhì)量從總體上提高，可通過(guò)培訓(xùn)的方法來(lái)增強(qiáng)會(huì)計(jì)繼續(xù)教育的學(xué)習(xí)，熟練掌握相關(guān)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和法規(guī)，才能扭轉(zhuǎn)當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)隊(duì)伍人員普遍素質(zhì)不高的局面?？傮w而言，會(huì)計(jì)人員在工作中要嚴(yán)于律己，遵守相關(guān)規(guī)章制度，不因任何壓力而違背會(huì)計(jì)人員相關(guān)職業(yè)道德，切實(shí)保障所提供的會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠。

2.加強(qiáng)會(huì)計(jì)行業(yè)自律

會(huì)計(jì)行業(yè)環(huán)境的好壞直接影響著會(huì)計(jì)忠誠(chéng)水平的高度。假如一個(gè)社會(huì)所擁有的法制不健全、公眾道德意識(shí)淡薄、以自我利益為中心，在這樣的社會(huì)壞境中，不可能有高品質(zhì)的會(huì)計(jì)忠誠(chéng)性。要想凈化會(huì)計(jì)環(huán)境，單靠政府和會(huì)計(jì)行業(yè)的努力是不夠的，還要有全社會(huì)這個(gè)大環(huán)境的共同努力，依賴于社會(huì)各方面的協(xié)調(diào)，各行各業(yè)都要提高道德意識(shí)、忠誠(chéng)意識(shí)，全社會(huì)要共同努力來(lái)實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)，營(yíng)造良好的社會(huì)環(huán)境。

（二）加強(qiáng)會(huì)計(jì)忠誠(chéng)的“他律”機(jī)制建設(shè)

1.健全會(huì)計(jì)忠誠(chéng)道德制度以及法律法規(guī)

道德與法律的表現(xiàn)形式、處理問(wèn)題的方法和手段均有所不同，但是兩者的根本目標(biāo)是一致的，都是為規(guī)范會(huì)計(jì)行為以促進(jìn)社會(huì)更好發(fā)展而服務(wù)的。加強(qiáng)道德建設(shè)作為一種從根本上規(guī)范會(huì)計(jì)行為、保證會(huì)計(jì)披露信息真實(shí)可靠的重要方式，可通過(guò)完善道德輿論引導(dǎo)、道德評(píng)價(jià)導(dǎo)向以及道德利益導(dǎo)向等方式來(lái)加強(qiáng)會(huì)計(jì)道德建設(shè)。此外，提高會(huì)計(jì)職業(yè)道德還可通過(guò)建立健全相應(yīng)的會(huì)計(jì)規(guī)章制度等有效手段來(lái)加以規(guī)范。

2.加強(qiáng)懲治力度

加強(qiáng)懲治力度是會(huì)計(jì)忠誠(chéng)的保證，一方面，可以提高違法成本。當(dāng)預(yù)期忠誠(chéng)缺失所造成的成本低于預(yù)期的利益時(shí)，人們?cè)旒俚臎_動(dòng)將會(huì)比較強(qiáng)烈。因此，提高違法成本，使得預(yù)期忠誠(chéng)缺失所造成的成本高于預(yù)期的利益，從而相對(duì)減少會(huì)計(jì)造假的數(shù)量，提高違法成本將會(huì)在一定程度上對(duì)會(huì)計(jì)造假行為進(jìn)行遏制。另一方面，可以建立獎(jiǎng)懲制度。對(duì)于愛(ài)崗敬業(yè)、忠誠(chéng)守信的會(huì)計(jì)從業(yè)人員應(yīng)加以大力鼓勵(lì)，此外，應(yīng)結(jié)合精神引導(dǎo)、物質(zhì)鼓勵(lì)和懲罰，從而形成良好的會(huì)計(jì)忠誠(chéng)氛圍。

3.完善監(jiān)督體系

在我國(guó)確立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的過(guò)程中，不斷涌現(xiàn)個(gè)人主義、享樂(lè)主義和拜金主義等一些社會(huì)丑惡現(xiàn)象。會(huì)計(jì)信息失真與監(jiān)督環(huán)節(jié)的缺失息息相關(guān)，完善的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系有助于加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的忠誠(chéng)性，然而，完善的會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制需要社會(huì)各階層人士的大力配合，首先，通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督作用來(lái)提高企業(yè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德素質(zhì)與業(yè)務(wù)水平。其次，通過(guò)增強(qiáng)證監(jiān)會(huì)的監(jiān)督權(quán)來(lái)確保各利益相關(guān)者的利益。最后，完善內(nèi)部監(jiān)管機(jī)制，將相關(guān)人員在業(yè)務(wù)上相互分離，但是又相互制約，且做到職責(zé)權(quán)限分工明確，全方位對(duì)企業(yè)實(shí)行監(jiān)督。

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