關(guān)于運(yùn)用“作業(yè)成本法”這一工具進(jìn)行制造中心成本核算的探討

張娟

2016年《管理會計(jì)基本指引》[2016]IO號發(fā)布施行，為企業(yè)會計(jì)與財(cái)務(wù)管理人員的角色從“理財(cái)管家”轉(zhuǎn)變?yōu)椤敖?jīng)營管理伙伴”和“未來的預(yù)報(bào)者”帶來了新指引、新思路、新契機(jī)。

作業(yè)成本法 資源費(fèi)用

成本動因 成本庫分配率

怎樣通過先進(jìn)的會計(jì)工具（方法）為企業(yè)提供更好的預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制和考核方面的服務(wù)？這一直是財(cái)務(wù)管理人員不懈努力的方向。隨著2016年《管理會計(jì)基本指引》【2016】10號發(fā)布施行，為企業(yè)會計(jì)與財(cái)務(wù)管理人員的角色，從“理財(cái)管家”轉(zhuǎn)變?yōu)椤敖?jīng)營管理伙伴”和“未來的預(yù)報(bào)者”帶來了新指引、新思路、新契機(jī)?，F(xiàn)就其中“作業(yè)成本法”這一工具結(jié)合企業(yè)制造中心數(shù)據(jù)進(jìn)行制造中心成本核算的探討。

作業(yè)成本法：是一種通過對所有作業(yè)活動進(jìn)行跟蹤動態(tài)反映，計(jì)量作業(yè)和成本對象的成本，評價作業(yè)業(yè)績和資源的利用情況的成本計(jì)算和管理方法。它以作業(yè)為中心，根據(jù)作業(yè)對資源耗費(fèi)的情況將資源的成本分配到作業(yè)中，然后根據(jù)產(chǎn)品和服務(wù)所耗用的作業(yè)量，最終將成本分配到產(chǎn)品與服務(wù)。

作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本計(jì)算法的比較

作業(yè)成本法是適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制造環(huán)境的一種更為科學(xué)的成本管理模式，它在一定程度上彌補(bǔ)了傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的不足。傳統(tǒng)成本計(jì)算方法通常是由責(zé)任單位歸集成本，例如一個車間，然后再把成本分配給產(chǎn)品或者分配給車間中以消耗主要作業(yè)為基礎(chǔ)的成本對象作業(yè)。

作業(yè)成本法則是一個以作業(yè)為基礎(chǔ)的管理信息中心，它以作業(yè)為中心，作業(yè)的劃分從產(chǎn)品設(shè)計(jì)開始到物流供應(yīng)，從工藝流程的各個環(huán)節(jié)、總裝、質(zhì)檢到發(fā)運(yùn)銷售全過程，通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)計(jì)量，最終計(jì)算出相對準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本。

作業(yè)成本計(jì)算法下得到的成本比傳統(tǒng)成本計(jì)算法得到的成本更加準(zhǔn)確和全面。同時，經(jīng)過對所有與產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)作用的跟蹤，為消除不增值作業(yè)，優(yōu)化作業(yè)鏈和價值鏈，增加需求者價值，提供有用信息，促進(jìn)最大限度的節(jié)約。提高決策、計(jì)劃、控制能力，以最終達(dá)到提高企業(yè)競爭力和獲利能力，增加企業(yè)價值的目的。

結(jié)合企業(yè)實(shí)際探討運(yùn)用作業(yè)成本法

在作業(yè)觀念下，產(chǎn)品成本指完全成本。結(jié)合企業(yè)某一制造中心而言，該制造中心所有的費(fèi)用支出，只要是合理的、有效的。都是對最終產(chǎn)出有益的支出，都應(yīng)計(jì)人產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)費(fèi)用支出的合理有效性，不論其是否與產(chǎn)出產(chǎn)品直接有關(guān)。作業(yè)觀念下的期間費(fèi)用核算的項(xiàng)目是所有無效的、不合理的支出。

以生產(chǎn)a產(chǎn)品的A制造中心為例，作業(yè)成本法下成本核算步驟為以下六步：

（1）區(qū)分作業(yè)

通過對A制造中心運(yùn)營流程進(jìn)行分析，將組組織機(jī)構(gòu)、成本結(jié)構(gòu)等基礎(chǔ)信息的收集、定義、識別和選擇，主要作業(yè)為：直接成本（單獨(dú)作為一個作業(yè)成本庫處理）、技術(shù)開發(fā)成本、采購倉儲成本、檢驗(yàn)檢測成本、銷售維護(hù)成本。

依據(jù)作業(yè)成本法的基本原理，按照實(shí)際生產(chǎn)情況對A制造中心原有成本核算體系進(jìn)行總結(jié)整理，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)。其中A制造中心采購倉儲成本就包括原材料采購、倉儲原材料作業(yè)、倉儲產(chǎn)成品作業(yè)和原材料配送作業(yè)等一系列和物品采購收發(fā)保管業(yè)務(wù)相關(guān)的作業(yè)，建立最優(yōu)的動態(tài)的增值標(biāo)準(zhǔn)。

（2）歸集A制造中心資源費(fèi)用

原材料及輔助材料、燃料與動力費(fèi)用、人工成本、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)、修理費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等，將以上資源費(fèi)用歸類到同質(zhì)成本庫。

（3）選擇成本動因，計(jì)算成本庫分配率

如A制造中心人工成本的消耗動因是“人工作業(yè)時間”，即按照對應(yīng)a產(chǎn)品生產(chǎn)線，分作業(yè)項(xiàng)目統(tǒng)計(jì)人員有效工作時間、停線等待時間、停工時間。

（4）計(jì)算A制造中心成本庫分配率

如人工成本一生產(chǎn)線a項(xiàng)作業(yè)耗用人工時間X固定人工分配率（即：a生產(chǎn)線固定人工成本總額∑a生產(chǎn)線人工作時間）。

（5）把A制造中心作業(yè)庫中的費(fèi)用分配到a產(chǎn)品上去。

a產(chǎn)品某成本動因成本一a產(chǎn)品成本庫分配率X成本動因數(shù)量

（6）匯總計(jì)算A制造中心a產(chǎn)品成本

a產(chǎn)品直接成本可單獨(dú)作為一個成作業(yè)成本庫處理。將a產(chǎn)品分?jǐn)偟馁M(fèi)用如：技術(shù)開發(fā)成本、采購倉儲成本、檢驗(yàn)檢測成本、銷售維護(hù)成本等，加上a產(chǎn)品直接成本為a產(chǎn)品成本。

A制造中心a產(chǎn)品成本一a產(chǎn)品直接成本+∑a產(chǎn)品成本動因成本

通過作業(yè)成本法歸集的a產(chǎn)品成本，使a產(chǎn)品成本的歸屬性大大提高，并將按人為標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用、計(jì)算a產(chǎn)品成本的比重縮減到最低限度，提高a產(chǎn)品成本信息的準(zhǔn)確性。

“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，隨著自動化技術(shù)的產(chǎn)生與發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)生產(chǎn)狀態(tài)由“一臺機(jī)器多人操作”轉(zhuǎn)變?yōu)椤岸嗯_機(jī)器一人操作”，甚至是“多臺機(jī)器無人操作”的現(xiàn)狀。固定制造費(fèi)用占有的產(chǎn)品制造成本比例大幅度上升。在這種情況下，作業(yè)成本法具有促進(jìn)成本分配的精確化，能提供成本信息的決策相關(guān)性和有意義的非財(cái)務(wù)信息，擴(kuò)展成本服務(wù)的范圍等特點(diǎn)。

隨著企業(yè)近年來精益生產(chǎn)、6S管理、6西格瑪?shù)认冗M(jìn)管理理念的實(shí)施，企業(yè)文化逐步形成。員工素質(zhì)不斷提升，為作業(yè)成本法的實(shí)施創(chuàng)造了條件。作業(yè)成本法將形成產(chǎn)品的各項(xiàng)作業(yè)作為責(zé)任和控制中心，從成本發(fā)生的根源上展開分析，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，建立最優(yōu)的動態(tài)的增值標(biāo)準(zhǔn)，從財(cái)務(wù)和經(jīng)營兩方面對作業(yè)業(yè)績進(jìn)行評價，不斷改進(jìn)作業(yè)方式，從而達(dá)到持續(xù)降低成本的目標(biāo)，具有較好的應(yīng)用前景。

[1]《管理會計(jì)基本指引》【2016】10號萬東飛，淺析作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用期刊網(wǎng)，2015年12期