在法治軌道上推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化

[摘要]審計(jì)工作現(xiàn)代化是社會(huì)現(xiàn)代化整體系統(tǒng)的重要層面，是國(guó)家治理現(xiàn)代化總體發(fā)展進(jìn)程在審計(jì)領(lǐng)域的具體表現(xiàn)，既具有世界審計(jì)工作現(xiàn)代化一般特征又具有鮮明的中國(guó)特色。審計(jì)法治化是審計(jì)工作現(xiàn)代化的重要價(jià)值目標(biāo)，也是審計(jì)工作現(xiàn)代化的重要依托和保障。在法治軌道上推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化，必須加強(qiáng)審計(jì)法治建設(shè)，推進(jìn)審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域立法，深化審計(jì)法律制度的改革，完善審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范體系，全面實(shí)施審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范，全面推進(jìn)審計(jì)工作法治化。

[關(guān)鍵詞]中國(guó)式現(xiàn)代化 " 審計(jì)工作現(xiàn)代化 " 審計(jì)法 " 審計(jì)法治化

本文系國(guó)家社科基金重大招標(biāo)項(xiàng)目“中國(guó)共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)的百年審計(jì)理論與實(shí)踐研究”（21amp;ZD027）的階段性成果

黨的二十大明確提出，從現(xiàn)在起，中國(guó)共產(chǎn)黨的中心任務(wù)就是團(tuán)結(jié)帶領(lǐng)全國(guó)各族人民全面建成社會(huì)主

義現(xiàn)代化強(qiáng)國(guó)、實(shí)現(xiàn)第二個(gè)百年奮斗目標(biāo)，以中國(guó)式現(xiàn)代化全面推進(jìn)中華民族偉大復(fù)興。中國(guó)式現(xiàn)代化意味著社會(huì)整體系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)從傳統(tǒng)向現(xiàn)代的整體性歷史轉(zhuǎn)型，是一項(xiàng)十分復(fù)雜的社會(huì)系統(tǒng)工程，涉及黨和國(guó)家各方面工作的現(xiàn)代化發(fā)展。審計(jì)工作作為黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分，既是推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要支撐和保障，同時(shí)自身也面臨著現(xiàn)代化發(fā)展的問(wèn)題。而審計(jì)法治化既是審計(jì)工作現(xiàn)代化的重要價(jià)值目標(biāo)，也是審計(jì)現(xiàn)代化的推進(jìn)軌道、重要依托和運(yùn)行平臺(tái)。因此，在當(dāng)代中國(guó)推進(jìn)審計(jì)現(xiàn)代化，必須加強(qiáng)審計(jì)法治建設(shè)，在法治軌道上推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化。

1994年8月31日，八屆全國(guó)人大常委會(huì)第九次全體會(huì)議通過(guò)的《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》，第一次全面規(guī)定了我國(guó)審計(jì)監(jiān)督的基本法律制度，確立了我國(guó)審計(jì)監(jiān)督的三項(xiàng)原則，即依法審計(jì)原則、獨(dú)立審計(jì)原則和地方審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)行雙重領(lǐng)導(dǎo)體制原則，“是我國(guó)審計(jì)監(jiān)督工作的基本法律”（李金華，2004）。審計(jì)法的公布施行，在我國(guó)審計(jì)史上具有里程碑意義，“標(biāo)志著我國(guó)審計(jì)監(jiān)督工作步入了法制軌道”（李金華，2004）。為全面深入學(xué)習(xí)貫徹黨的二十大和剛剛閉幕的二十屆三中全會(huì)精神，更好以中國(guó)式現(xiàn)代化理論指導(dǎo)推進(jìn)審計(jì)工作高質(zhì)量發(fā)展，紀(jì)念審計(jì)法頒行30周年，本文擬圍繞以法治方式推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化進(jìn)行初步探討，以就教于各位同仁。

一、中國(guó)式現(xiàn)代化與審計(jì)工作現(xiàn)代化

黨的二十大報(bào)告系統(tǒng)闡述了中國(guó)式現(xiàn)代化的中國(guó)特色、本質(zhì)要求和必須牢牢把握的重大原則，形成了中國(guó)式現(xiàn)代化理論，為全面建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化國(guó)家戰(zhàn)略布局提供了行動(dòng)指南和基本遵循，也為提出中國(guó)式審計(jì)工作現(xiàn)代化奠定了科學(xué)理論基礎(chǔ)。黨的二十屆三中全會(huì)決定又明確提出進(jìn)一步全面深化改革的總目標(biāo)是“繼續(xù)完善和發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義制度，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”。對(duì)進(jìn)一步全面深化改革，全面推進(jìn)建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化強(qiáng)國(guó)進(jìn)行了新的全面部署。深入學(xué)習(xí)黨的二十大和二十屆三中全會(huì)精神，可以發(fā)現(xiàn)，審計(jì)工作現(xiàn)代化是中國(guó)式現(xiàn)代化的有機(jī)組成部分，中國(guó)式現(xiàn)代化理論為審計(jì)現(xiàn)代化理論建構(gòu)提供了理論前提。首先，黨中央提出的以中國(guó)式現(xiàn)代化全面推進(jìn)社會(huì)主義現(xiàn)代化強(qiáng)國(guó)建設(shè)，實(shí)現(xiàn)中華民族的偉大復(fù)興，就是要推進(jìn)黨和國(guó)家各方面工作的現(xiàn)代化，理所應(yīng)當(dāng)包含審計(jì)工作的現(xiàn)代化。其次，習(xí)近平總書(shū)記先后對(duì)2023年和2024年中央政法工作會(huì)議作出重要指示，明確提出要“堅(jiān)持改革創(chuàng)新，堅(jiān)持發(fā)揚(yáng)斗爭(zhēng)精神，奮力推進(jìn)政法工作現(xiàn)代化”，“以政法工作現(xiàn)代化支撐和服務(wù)中國(guó)式現(xiàn)代化”，為提出審計(jì)工作現(xiàn)代化這一學(xué)術(shù)概念提供了典型范例。再次，審計(jì)工作作為黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分，作為黨和國(guó)家治理系統(tǒng)中不可或缺的一個(gè)部分，作為推進(jìn)黨自我革命的特殊力量，理應(yīng)在支撐和服務(wù)推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的過(guò)程中，推進(jìn)自身的模式轉(zhuǎn)型和創(chuàng)新發(fā)展，奮力推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化。最后，習(xí)近平總書(shū)記關(guān)于審計(jì)工作的系列重要講話(huà)、重要指示批示為提出審計(jì)工作現(xiàn)代化提供了重要依據(jù)。在二十屆中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議講話(huà)中，習(xí)近平總書(shū)記明確指出：“黨的十九大以來(lái)，中央審計(jì)委員會(huì)……推動(dòng)審計(jì)體制實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)性、整體性重構(gòu)，審計(jì)工作取得歷史性成就、發(fā)生歷史性變革……審計(jì)工作在黨中央集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下，走出了一條契合中國(guó)國(guó)情的審計(jì)新路子，新時(shí)代治國(guó)理政在審計(jì)領(lǐng)域取得重要制度成果?！庇纱丝梢?jiàn)，在習(xí)近平總書(shū)記重要講話(huà)中，審計(jì)工作現(xiàn)代化這一概念呼之欲出。

黨的二十大報(bào)告指出：“中國(guó)式現(xiàn)代化，是中國(guó)共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)的社會(huì)主義現(xiàn)代化，既有各國(guó)現(xiàn)代化的共同特征，更有基于自己國(guó)情的中國(guó)特色?！蓖瑯樱袊?guó)式審計(jì)工作現(xiàn)代化也具有世界審計(jì)工作現(xiàn)代化的共同特征和鮮明中國(guó)特色。盡管從20世紀(jì)50年代現(xiàn)代化理論產(chǎn)生以來(lái)，中外學(xué)者關(guān)于現(xiàn)代化的概念界定眾說(shuō)紛紜、莫衷一是，但在我們看來(lái)，現(xiàn)代化是指人類(lèi)社會(huì)整體系統(tǒng)從傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)社會(huì)向近現(xiàn)代工業(yè)社會(huì)、知識(shí)社會(huì)和信息社會(huì)的轉(zhuǎn)型的持續(xù)歷史發(fā)展和變革過(guò)程，是指以科技革命和社會(huì)進(jìn)步為動(dòng)力，以建設(shè)經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)、政治自由民主、社會(huì)和諧穩(wěn)定、文化繁榮發(fā)展、生態(tài)舒適友好、生活富裕幸福、物質(zhì)文明、政治文明、精神文明和生態(tài)文明高度統(tǒng)一的現(xiàn)代社會(huì)為目標(biāo)的歷史發(fā)展進(jìn)程（劉旺洪，2004）。關(guān)于世界現(xiàn)代化的共同特征，有學(xué)者把它概括為工業(yè)化、市場(chǎng)化、民主化、法治化、城市化和綠色化等六個(gè)特征，并指出“工業(yè)化是前提特征；市場(chǎng)化是經(jīng)濟(jì)特征；民主化是政治特征；法治化是制度特征；城市化是社會(huì)特征；綠色化是當(dāng)下特征（徐顯明，2004）?！边@基本反映了世界各國(guó)現(xiàn)代化的共同發(fā)展趨勢(shì)。

什么是審計(jì)工作現(xiàn)代化呢？我們認(rèn)為，審計(jì)工作現(xiàn)代化是社會(huì)現(xiàn)代化整體系統(tǒng)的重要層面，是國(guó)家治理現(xiàn)代化總體發(fā)展進(jìn)程在審計(jì)領(lǐng)域的具體表現(xiàn)，是審計(jì)監(jiān)督工作從傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)型和歷史嬗替的特殊發(fā)展形態(tài)和歷史進(jìn)程。它表明傳統(tǒng)審計(jì)監(jiān)督體系逐步解構(gòu)，傳統(tǒng)審計(jì)的理念、制度、技術(shù)方法等要素功能逐步衰微，而與現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、民主政治、國(guó)家和組織治理體系相適應(yīng)現(xiàn)代審計(jì)的理念——制度——技術(shù)方法等要素不斷形成和發(fā)展，審計(jì)監(jiān)督功能不斷強(qiáng)化，逐步建構(gòu)起完善的現(xiàn)代審計(jì)監(jiān)督體系的歷史過(guò)程?？v觀(guān)中外審計(jì)監(jiān)督發(fā)展的歷史進(jìn)程，我們認(rèn)為，審計(jì)現(xiàn)代化主要是推進(jìn)審計(jì)工作四個(gè)方面的根本轉(zhuǎn)變，即實(shí)現(xiàn)從傳統(tǒng)審計(jì)主要查賬糾弊向現(xiàn)代審計(jì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能定位的轉(zhuǎn)變；從傳統(tǒng)審計(jì)服務(wù)國(guó)家財(cái)政財(cái)務(wù)監(jiān)督向現(xiàn)代審計(jì)服務(wù)現(xiàn)代國(guó)家治理和組織治理的轉(zhuǎn)變；傳統(tǒng)審計(jì)依靠手工計(jì)算查賬技術(shù)方法向現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)方法信息化智能化的轉(zhuǎn)變；從注重傳統(tǒng)審計(jì)依據(jù)會(huì)計(jì)規(guī)則進(jìn)行合規(guī)性審查向現(xiàn)代審計(jì)依法獨(dú)立履行審計(jì)監(jiān)督權(quán)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)法治化的轉(zhuǎn)變。以上四個(gè)方面可以說(shuō)構(gòu)成了世界審計(jì)工作現(xiàn)代化的共同特征。

關(guān)于審計(jì)現(xiàn)代化的中國(guó)特色，審計(jì)署黨組書(shū)記、審計(jì)長(zhǎng)侯凱在系統(tǒng)闡釋中國(guó)式現(xiàn)代化理論對(duì)審計(jì)工作高質(zhì)量發(fā)展的指導(dǎo)意義時(shí)深刻指出：“中國(guó)式現(xiàn)代化理論為做好審計(jì)工作提供了重要指引，提出了新的更高要求。對(duì)中國(guó)式現(xiàn)代化的中國(guó)特色的論述，闡明了審計(jì)工作所處的基本國(guó)情和客觀(guān)環(huán)境；對(duì)中國(guó)式現(xiàn)代化的本質(zhì)要求的論述，決定了審計(jì)工作的奮斗目標(biāo)和努力方向；對(duì)中國(guó)式現(xiàn)代化必須把握的重大原則的論述，為審計(jì)工作指明了前進(jìn)方向、提供了基本遵循（侯凱，2023）。”基于此，我們認(rèn)為，中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化具有如下鮮明中國(guó)特點(diǎn)：一是中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化的鮮明特色是中國(guó)共產(chǎn)黨集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)工作現(xiàn)代化，堅(jiān)持黨的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)體現(xiàn)了中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化的最鮮明特色，是中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化的正確政治方向和明確發(fā)展導(dǎo)向；二是中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化的發(fā)展目標(biāo)是推動(dòng)新時(shí)代審計(jì)工作深度嵌入治國(guó)理政總體格局，著力構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系；三是中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持的重大原則，是審計(jì)必須堅(jiān)持圍繞黨和國(guó)家中心工作，必須堅(jiān)持圍繞總體國(guó)家安全觀(guān)，堅(jiān)持圍繞以人民為中心的發(fā)展思想，堅(jiān)持圍繞促進(jìn)黨的自我革命開(kāi)展審計(jì)工作；四是中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化的實(shí)踐要求，是堅(jiān)持黨中央集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)是政治統(tǒng)領(lǐng)，立足經(jīng)濟(jì)監(jiān)督定位，聚焦財(cái)政財(cái)務(wù)收支，主責(zé)主業(yè)是看家本領(lǐng)，開(kāi)展研究型審計(jì)是必由路徑，敢于擔(dān)當(dāng)?shù)膶徲?jì)職業(yè)精神和扎實(shí)過(guò)硬的專(zhuān)業(yè)能力是重要保障（侯凱，2023）。

二、審計(jì)法治化：審計(jì)現(xiàn)代化的重要價(jià)值目標(biāo)

推動(dòng)和實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理和組織治理的法治化是世界現(xiàn)代化的共同特征，也是中國(guó)式現(xiàn)代化的重要內(nèi)容。黨的二十大報(bào)告明確指出，“必須更好發(fā)揮法治固根本、穩(wěn)預(yù)期、利長(zhǎng)遠(yuǎn)的保障作用，在法治軌道上全面建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化國(guó)家”，“全面推進(jìn)國(guó)家各方面工作法治化”。黨的二十屆三中全會(huì)決定也指出，“法治是中國(guó)式現(xiàn)代化的重要保障。必須全面貫徹實(shí)施憲法，維護(hù)憲法權(quán)威，協(xié)同推進(jìn)立法、執(zhí)法、司法、守法各環(huán)節(jié)改革，健全法律面前人人平等保障機(jī)制，弘揚(yáng)社會(huì)主義法治精神，維護(hù)社會(huì)公平正義，全面推進(jìn)國(guó)家各方面工作法治化”。由此可見(jiàn)，審計(jì)法治化在審計(jì)工作現(xiàn)代化建設(shè)中具有特殊重要的意義，是審計(jì)工作現(xiàn)代化的重要價(jià)值目標(biāo)和重要內(nèi)容，也是審計(jì)工作現(xiàn)代化的推進(jìn)軌道、重要依托和運(yùn)行平臺(tái)（徐顯明，2024）。從這個(gè)意義來(lái)說(shuō)，加強(qiáng)審計(jì)法治建設(shè)，推進(jìn)審計(jì)法治化是推動(dòng)審計(jì)工作現(xiàn)代化的題中之義，也是推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化的必然要求。

我們知道，法治是用規(guī)則治理的事業(yè)。審計(jì)法治化就是要實(shí)現(xiàn)審計(jì)領(lǐng)域的全面依法治理，其基本內(nèi)涵是指審計(jì)法律法規(guī)在調(diào)整審計(jì)法律關(guān)系、規(guī)范審計(jì)法律關(guān)系主體行為的規(guī)范體系中具有最高的地位，實(shí)現(xiàn)了對(duì)審計(jì)監(jiān)督關(guān)系基本領(lǐng)域的全面控制和調(diào)整。審計(jì)法治化意味著在審計(jì)監(jiān)督領(lǐng)域任何組織和個(gè)人都沒(méi)有超越憲法和法律的特權(quán)。審計(jì)法治化所包含的審計(jì)法律法規(guī)的至上性使法律法規(guī)在調(diào)整審計(jì)法律關(guān)系、規(guī)范審計(jì)主體行為的過(guò)程中具有了不同于審計(jì)人治的特質(zhì)，這種特質(zhì)在法律形式上使之獲得了一個(gè)相對(duì)獨(dú)立性和自治性特點(diǎn)，而在其精神價(jià)值上體現(xiàn)和實(shí)現(xiàn)著時(shí)代法治精神。而加強(qiáng)審計(jì)法治建設(shè)，在法治軌道上推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化，實(shí)現(xiàn)審計(jì)法治化，應(yīng)當(dāng)把握以下幾個(gè)方面。

第一，深化把握監(jiān)督執(zhí)法是審計(jì)的本體屬性。審計(jì)是國(guó)家和組織治理不可分割的重要組成部分，它是指國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、組織內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或依法設(shè)立的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)依法或依委托審計(jì)協(xié)議獨(dú)立履行其職責(zé)，客觀(guān)公正地對(duì)國(guó)家、組織的財(cái)政財(cái)務(wù)和其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況開(kāi)展的鑒證、評(píng)價(jià)和建議等經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)。由此可見(jiàn)，審計(jì)與法律、執(zhí)法、法治具有深刻的內(nèi)在聯(lián)結(jié)關(guān)系，審計(jì)的本體屬性是經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，是執(zhí)法活動(dòng)。正如有學(xué)者所指出：“在歷史和現(xiàn)實(shí)中，法律實(shí)踐與國(guó)家實(shí)踐都是緊密相連的，它們一定形式互為內(nèi)容和形式，甚至法律實(shí)踐就是國(guó)家審計(jì)實(shí)踐，國(guó)家審計(jì)實(shí)踐就是法律實(shí)踐（李季澤，2004）?！眹?guó)家審計(jì)制度具有控制審計(jì)質(zhì)量、規(guī)范審計(jì)行為和維護(hù)審計(jì)獨(dú)立性權(quán)威性三大法治功能。李克強(qiáng)同志也曾明確指出：“審計(jì)機(jī)關(guān)是執(zhí)法者?！本C上所述，我們認(rèn)為，審計(jì)在本質(zhì)上是法律適用行為，是經(jīng)濟(jì)監(jiān)督執(zhí)法行為，它通過(guò)對(duì)審計(jì)對(duì)象的財(cái)政財(cái)務(wù)以及其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、效益性和廉潔性進(jìn)行鑒定鑒證、監(jiān)督評(píng)價(jià)，依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，促進(jìn)國(guó)家和組織治理的現(xiàn)代化和法治化，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的高質(zhì)量發(fā)展，保障經(jīng)濟(jì)活動(dòng)依法開(kāi)展，維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全。如果說(shuō)，國(guó)家經(jīng)濟(jì)職能部門(mén)通過(guò)行使行政執(zhí)法權(quán)對(duì)市場(chǎng)主體行為進(jìn)行監(jiān)督，是“執(zhí)法監(jiān)督”的話(huà)，審計(jì)機(jī)關(guān)則是通過(guò)行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)保證法律法規(guī)得到全面貫徹落實(shí)，是“監(jiān)督執(zhí)法”。

第二，深刻把握審計(jì)主體職權(quán)法定是重要法治安排。審計(jì)主體職權(quán)法定基于審計(jì)是專(zhuān)門(mén)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，審計(jì)監(jiān)督權(quán)的主體只能由憲法和法律規(guī)定的組織專(zhuān)門(mén)行使。它包含兩個(gè)方面的內(nèi)涵，即審計(jì)主體法定和審計(jì)主體職權(quán)法定。

一方面，審計(jì)主體法定。審計(jì)主體法定主要有兩個(gè)層面的含義，一是指國(guó)家最高審計(jì)機(jī)關(guān)及其獨(dú)立性是一種憲制安排，它是指國(guó)家最高審計(jì)組織及其獨(dú)立性程度由憲法規(guī)定，這已經(jīng)成為國(guó)際社會(huì)的普遍共識(shí)。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織第九屆代表大會(huì)通過(guò)的《利馬宣言》在序言中明確規(guī)定“每個(gè)國(guó)家都必須設(shè)置一個(gè)其獨(dú)立性受法律保障的最高審計(jì)組織”，并在第二章專(zhuān)門(mén)規(guī)定“最高審計(jì)組織的建立及其獨(dú)立性的程度應(yīng)在憲法中加以規(guī)定”。二是指其他審計(jì)組織由法律法規(guī)加以規(guī)定。在我國(guó)，最高國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)和地方國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及其獨(dú)立性都由憲法規(guī)定，依據(jù)《中華人民共和國(guó)憲法》第九十一條和一百零九條規(guī)定，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)依法行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，具有法定性、獨(dú)立性和專(zhuān)有性。根據(jù)職權(quán)法定的原則，其他任何政府部門(mén)、機(jī)關(guān)均不得行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)。而內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)主體則由《審計(jì)法》及其實(shí)施條例和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定，從而確立了內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)主體的法定性、獨(dú)立性和專(zhuān)有性的基本法律制度。

另一方面，關(guān)于審計(jì)職權(quán)法定。職權(quán)法定是現(xiàn)代法治的基本要求，是現(xiàn)代行政法的基本原則，也是審計(jì)監(jiān)督權(quán)行使的合法性基礎(chǔ)，是審計(jì)權(quán)威性和強(qiáng)制性的法治保障（胡澤君，2019）。審計(jì)法和內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職責(zé)職權(quán)，會(huì)計(jì)法及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師的有關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的職責(zé)職權(quán)，這些法律規(guī)定為維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性奠定了堅(jiān)實(shí)的法治基礎(chǔ)，提供了有力的法治保障。

第三，深刻把握依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的審計(jì)法治實(shí)踐要求。審計(jì)以合法性為重要價(jià)值目標(biāo)，強(qiáng)調(diào)國(guó)家審計(jì)的目標(biāo)是監(jiān)督和評(píng)價(jià)財(cái)政財(cái)務(wù)收支及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法和有效，“審計(jì)把合法性作為審計(jì)的目標(biāo)，就是在審計(jì)中，以國(guó)家法律法規(guī)、規(guī)章和有關(guān)規(guī)定為標(biāo)準(zhǔn)，審查審計(jì)對(duì)象的財(cái)政財(cái)務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)遵守國(guó)家法律法規(guī)、規(guī)章和有關(guān)規(guī)定的情況，維護(hù)法律尊嚴(yán)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序”（胡澤君，2019）。因此，審計(jì)法治在實(shí)踐上必然包含兩個(gè)方面要求：一是按照“構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系”的目標(biāo)，加強(qiáng)審計(jì)立法，推進(jìn)審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域的立法，不斷完善中國(guó)特色審計(jì)法律體系，為推進(jìn)中國(guó)式審計(jì)現(xiàn)代化提供堅(jiān)實(shí)的法制基礎(chǔ)，促進(jìn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的良法善治。二是堅(jiān)持依法審計(jì)，堅(jiān)持“法無(wú)授權(quán)不可為，法定職責(zé)必須為”，嚴(yán)格按照憲法和審計(jì)法等法律法規(guī)規(guī)定的審計(jì)范圍開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督工作，嚴(yán)格按照法律法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的審計(jì)范圍、職責(zé)職權(quán)、程序和方式開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督，嚴(yán)格審計(jì)監(jiān)督法律責(zé)任追究，切實(shí)推動(dòng)審計(jì)工作的法治化。

三、加強(qiáng)審計(jì)法治建設(shè)，全面推進(jìn)審計(jì)工作法治化

黨的十八屆四中全會(huì)明確了全面推進(jìn)依法治國(guó)的總目標(biāo)是建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系，建設(shè)社會(huì)主義法治國(guó)家，形成完備的法律規(guī)范體系、高效的法治實(shí)施體系、嚴(yán)密的法治監(jiān)督體系、有力的法律保障體系，形成完善的黨內(nèi)法規(guī)體系。加強(qiáng)審計(jì)法治建設(shè)必須深入學(xué)習(xí)貫徹習(xí)近平法治思想和習(xí)近平總書(shū)記關(guān)于審計(jì)工作的重要論述精神，全面貫徹實(shí)施黨中央全面推進(jìn)依法治國(guó)的重大決策部署，堅(jiān)持在法治軌道上推進(jìn)審計(jì)工作高質(zhì)量發(fā)展和審計(jì)工作現(xiàn)代化，不斷完善審計(jì)法治體系，推進(jìn)各方面審計(jì)工作的法治化。關(guān)于依法審計(jì)，李金華同志曾經(jīng)指出：“依法審計(jì)，我理解有兩層含義：一方面是作為審計(jì)主體，我們自身的行動(dòng)要有法律根據(jù)，依照憲法和有關(guān)法律行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，不能隨心所欲，不能離開(kāi)審計(jì)程序，不能在法律上站不住腳。另一方面，對(duì)審計(jì)課題來(lái)說(shuō)，衡量是非的標(biāo)準(zhǔn)是法規(guī)。也就是說(shuō)，只有現(xiàn)行法規(guī)才能作為衡量審計(jì)對(duì)象經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的是非標(biāo)準(zhǔn)。”也就是說(shuō)，全面推進(jìn)審計(jì)法治建設(shè)，在法治軌道上推進(jìn)審計(jì)工作現(xiàn)代化，應(yīng)當(dāng)主要從加強(qiáng)審計(jì)立法和強(qiáng)化依法審計(jì)兩個(gè)方面展開(kāi)。

一方面，加強(qiáng)審計(jì)立法，著力構(gòu)建完善的審計(jì)法律法規(guī)制度體系。

“法律是治國(guó)之重器，良法是善治之前提?！毙纬奢^為完備的審計(jì)法律規(guī)范體系是實(shí)現(xiàn)審計(jì)法治的前提和基礎(chǔ)。在我國(guó)，構(gòu)建完善的審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范體系，包含了形成完備的審計(jì)法律規(guī)范體系和完善的黨內(nèi)法規(guī)體系，賦予審計(jì)法治建設(shè)三個(gè)方面的重大任務(wù)，一是加強(qiáng)審計(jì)國(guó)家立法，形成完善的國(guó)家審計(jì)法律體系；二是加強(qiáng)黨內(nèi)審計(jì)法規(guī)建設(shè)，形成完善的審計(jì)黨內(nèi)法規(guī)體系；三是根據(jù)黨的二十屆三中全會(huì)決定的要求，加強(qiáng)審計(jì)黨內(nèi)法規(guī)與國(guó)家法律法規(guī)的銜接協(xié)調(diào)機(jī)制建設(shè)，“健全黨內(nèi)法規(guī)同國(guó)家法律法規(guī)銜接協(xié)調(diào)機(jī)制”?；诖?，所謂審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范體系就是指通過(guò)國(guó)家立法和黨內(nèi)法規(guī)制定形成的由國(guó)家憲法法律規(guī)范和黨內(nèi)審計(jì)法律規(guī)范共同構(gòu)成的，具有內(nèi)在邏輯一致性和價(jià)值統(tǒng)一性的法律法規(guī)規(guī)范的有機(jī)整體。

1982年審計(jì)入憲以來(lái)，我國(guó)基本形成了具有中國(guó)特色的審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范體系，它由三個(gè)方面的法律法規(guī)規(guī)范構(gòu)成：一是以憲法審計(jì)規(guī)范為統(tǒng)領(lǐng)；二是以國(guó)家審計(jì)法律法規(guī)規(guī)章為主干，包括審計(jì)法、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法、公司法、證券法等構(gòu)成的審計(jì)基本法律，《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》《中央預(yù)算執(zhí)行情況審計(jì)監(jiān)督暫行辦法》《財(cái)政違法行為處分條例》《股票發(fā)行與管理暫行條例》等行政法規(guī)，審計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)規(guī)定以及主要審計(jì)業(yè)務(wù)類(lèi)型的有關(guān)規(guī)范等部門(mén)規(guī)章、地方審計(jì)法規(guī)等所構(gòu)成的國(guó)家審計(jì)法律規(guī)范體系；三是以審計(jì)黨內(nèi)法規(guī)為重要內(nèi)容，如專(zhuān)門(mén)規(guī)定審計(jì)的黨內(nèi)法規(guī)就有《中央審計(jì)委員會(huì)工作規(guī)則》《中央審計(jì)委員會(huì)辦公室工作細(xì)則》《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》等。但是，形成完善的審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范體系是一個(gè)長(zhǎng)期的歷史發(fā)展過(guò)程，也是一項(xiàng)復(fù)雜的立法系統(tǒng)工程，還有很多問(wèn)題需要研究，還有許多法律制度需要完善，這里主要就審計(jì)監(jiān)督的憲制安排涉及的三個(gè)審計(jì)重大問(wèn)題做簡(jiǎn)要分析。

我國(guó)憲法第九十一條和第一百零九條規(guī)定了我國(guó)審計(jì)監(jiān)督的核心憲制安排，主要包含四個(gè)方面的內(nèi)容，一是規(guī)定國(guó)務(wù)院設(shè)立國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府設(shè)立地方審計(jì)機(jī)關(guān)，確立了我國(guó)行政型審計(jì)監(jiān)督模式；二是明確規(guī)定國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督范圍和“地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)”；三是明確了我國(guó)的審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)體制，即國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在國(guó)務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，地方審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)行“雙重領(lǐng)導(dǎo)”體制；四是確立了國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的原則。但隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，審計(jì)監(jiān)督在促進(jìn)和保障經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、維護(hù)國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序和國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全、推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化、促進(jìn)黨的自我革命等方面的地位和功能越來(lái)越重要，我國(guó)非公有制經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和民營(yíng)企業(yè)不斷做大做強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展和維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全中的地位作用日益凸顯，審計(jì)憲法制度面臨三個(gè)方面的挑戰(zhàn)：一是憲法規(guī)定的“行政型”審計(jì)監(jiān)督制度模式是否適應(yīng)我國(guó)審計(jì)工作現(xiàn)代化的要求，是否需要進(jìn)一步深化改革和完善我國(guó)憲法確定的審計(jì)監(jiān)督體制；二是憲法九十一條關(guān)于審計(jì)監(jiān)督范圍的規(guī)定是否適應(yīng)審計(jì)工作現(xiàn)代化的要求，是否需要進(jìn)一步擴(kuò)展；三是憲法對(duì)審計(jì)監(jiān)督的規(guī)定都是針對(duì)國(guó)家審計(jì)的，而無(wú)對(duì)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的規(guī)定，是否能夠適應(yīng)審計(jì)工作現(xiàn)代化的要求，是否需要在憲法中規(guī)定國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展。

首先，關(guān)于審計(jì)監(jiān)督制度的模式選擇問(wèn)題。眾所周知，世界各國(guó)由于政治體制、經(jīng)濟(jì)條件和歷史文化傳統(tǒng)不同，形成了不同的審計(jì)監(jiān)督制度模式，主要有立法型、行政型、司法型和獨(dú)立型四種審計(jì)監(jiān)督體制模式；同時(shí)，由于審計(jì)和監(jiān)察之間的密切聯(lián)系，又形成了“審監(jiān)合一”和“審監(jiān)分立”兩種制度模式。民國(guó)時(shí)期，以孫中山先生“三民主義、五權(quán)憲法”思想為基礎(chǔ)，采取了“立法型”和“審監(jiān)合一”相統(tǒng)一的審計(jì)監(jiān)督制度模式，即監(jiān)察院作為五大治權(quán)之一，向國(guó)民大會(huì)負(fù)責(zé)，直接隸屬于國(guó)民大會(huì)，審計(jì)監(jiān)督權(quán)歸屬于國(guó)家監(jiān)察權(quán)，審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于監(jiān)察院。1982年憲法確立了我國(guó)的“行政型”審計(jì)監(jiān)督制度模式，國(guó)務(wù)院設(shè)立國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府設(shè)立地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)，行使國(guó)家審計(jì)監(jiān)督權(quán)。但經(jīng)過(guò)40多年歷史變遷，這一體制已經(jīng)不能適應(yīng)審計(jì)監(jiān)督事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展和審計(jì)工作現(xiàn)代化的需求。第一，憲法規(guī)定的審計(jì)監(jiān)督的對(duì)象范圍主要是國(guó)務(wù)院各部門(mén)、地方各級(jí)人民政府、國(guó)家財(cái)政金融機(jī)構(gòu)和企事業(yè)組織。但黨的十八大以來(lái)，推進(jìn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋，國(guó)家公共資金、公共資產(chǎn)、公共資源到哪里，審計(jì)監(jiān)督就到哪里，監(jiān)督對(duì)象范圍擴(kuò)展到全部黨的機(jī)關(guān)、國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)、監(jiān)察機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)、基層群眾自治組織、國(guó)家金融機(jī)構(gòu)和企事業(yè)單位等等，與1982年憲法設(shè)計(jì)的監(jiān)督對(duì)象主要是國(guó)家行政機(jī)關(guān)已經(jīng)發(fā)生了深刻變化，審計(jì)機(jī)構(gòu)仍然設(shè)在國(guó)務(wù)院已經(jīng)明顯不能適應(yīng)審計(jì)監(jiān)督對(duì)象范圍擴(kuò)大的需求。第二，2018年修憲建立了國(guó)家監(jiān)察制度，形成了具有鮮明中國(guó)特色的由全國(guó)人大及其常委會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的“一府、一委、兩院”構(gòu)成的國(guó)家機(jī)構(gòu)體系，而隨著審計(jì)監(jiān)督在國(guó)家治理體系中的地位和功能越來(lái)越重要，在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、維護(hù)國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序、保障國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全、保障和改善民生、促進(jìn)反腐倡廉等方面的獨(dú)特作用日益凸顯，原有的憲法職能定位也已經(jīng)不能適應(yīng)新時(shí)代審計(jì)事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的需要；第三，特別重要的是，2018年3月，根據(jù)黨的十九屆三中全會(huì)通過(guò)的《深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革方案》，成立的作為中央決策議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)的中央審計(jì)委員會(huì)，習(xí)近平總書(shū)記親自擔(dān)任審計(jì)委員會(huì)主任，辦公室設(shè)在審計(jì)署，全面加強(qiáng)黨對(duì)審計(jì)工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)。成立中央審計(jì)委員會(huì)是為適應(yīng)黨的十九大以來(lái)新的國(guó)家治理形勢(shì)，深化我國(guó)審計(jì)監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)體制的重大改革舉措。正如有學(xué)者所指出，中央審計(jì)委員會(huì)的成立，“為新時(shí)代優(yōu)化國(guó)家審計(jì)的頂層設(shè)計(jì)謀劃了宏觀(guān)方略，對(duì)加強(qiáng)黨中央集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)國(guó)家審計(jì)工作，加強(qiáng)權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督，構(gòu)建黨和國(guó)家統(tǒng)一指揮的監(jiān)督體系，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化具有劃時(shí)代的意義”（王會(huì)金，2018）。黨的十九大以來(lái)，“中央審計(jì)委員會(huì)推動(dòng)審計(jì)體制實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)性、整體性重構(gòu)，審計(jì)工作取得歷史性成就、發(fā)生歷史性變革”（習(xí)近平，2023），客觀(guān)上要求國(guó)家審計(jì)體制的憲法和法律地位相應(yīng)提升，以推動(dòng)黨和國(guó)家審計(jì)監(jiān)督體制的銜接協(xié)調(diào)，黨的審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)體制與國(guó)家審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)體制的貫通協(xié)同。為此，我們認(rèn)為，深化國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度模式改革，推動(dòng)修改在國(guó)務(wù)院和縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)的規(guī)定為在全國(guó)人大和縣級(jí)以上各級(jí)人大及其常委會(huì)下設(shè)立國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，改憲法規(guī)定的“行政型”國(guó)家審計(jì)制度模式為具有鮮明中國(guó)特色的黨的領(lǐng)導(dǎo)和國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)深度融合的審計(jì)監(jiān)督制度模式的條件已經(jīng)日趨成熟。

其次，關(guān)于國(guó)家審計(jì)監(jiān)督的范圍問(wèn)題。憲法第九十一條明確規(guī)定“對(duì)國(guó)務(wù)院各部門(mén)和地方各級(jí)政府的財(cái)政收支，對(duì)國(guó)家的財(cái)政金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”，確定了我國(guó)審計(jì)監(jiān)督的范圍主要是行政機(jī)關(guān)、財(cái)政金融機(jī)構(gòu)和企事業(yè)組織的財(cái)政財(cái)務(wù)收支情況。但國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)成立40多年來(lái)，特別是黨的十八大以來(lái)，國(guó)家審計(jì)立足經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能定位，發(fā)揮維護(hù)國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序、提高財(cái)政資金使用效益作用外，“為促進(jìn)黨中央令行禁止、維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全、推動(dòng)全面深化改革、促進(jìn)依法治國(guó)、推進(jìn)廉政建設(shè)等作出了重要貢獻(xiàn)”（《人民日?qǐng)?bào)》，2018）。同時(shí)，審計(jì)監(jiān)督的范圍也逐步擴(kuò)展到公共資金、公共資產(chǎn)、公共資源全覆蓋，開(kāi)拓了領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)、重大政策措施落實(shí)情況跟蹤審計(jì)等新型的審計(jì)業(yè)務(wù)類(lèi)型，憲法原來(lái)規(guī)定的審計(jì)署的審計(jì)監(jiān)督范圍已經(jīng)明顯不適應(yīng)新的審計(jì)實(shí)踐了。新修訂的審計(jì)法采取了第二條第三款嚴(yán)格按照憲法規(guī)定確定審計(jì)監(jiān)督范圍，而同時(shí)通過(guò)第三章“審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)”對(duì)審計(jì)監(jiān)督的范圍作了比憲法規(guī)定的“財(cái)政財(cái)務(wù)收支”寬泛得多的規(guī)定。因此，推動(dòng)對(duì)憲法第九十一條的修改已經(jīng)成為完善審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范體系的迫切要求。

再次，關(guān)于憲法建立國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)“三大審計(jì)制度”問(wèn)題?，F(xiàn)代審計(jì)是以國(guó)家審計(jì)為主導(dǎo)，國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)相互支持、協(xié)調(diào)發(fā)展的審計(jì)監(jiān)督體系，而我國(guó)憲法只確立國(guó)家審計(jì)制度，而沒(méi)有關(guān)于內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)的規(guī)定，從這個(gè)意義來(lái)說(shuō)，我國(guó)憲法尚未建立完整的審計(jì)監(jiān)督制度。憲法只有國(guó)家審計(jì)制度的安排，客觀(guān)上導(dǎo)致了對(duì)審計(jì)基本法的認(rèn)識(shí)分歧?？v觀(guān)我國(guó)審計(jì)法的立法進(jìn)程，顯而易見(jiàn)，正是這種對(duì)國(guó)家審計(jì)法就是審計(jì)基本法的認(rèn)知，導(dǎo)致我國(guó)審計(jì)法對(duì)審計(jì)法調(diào)整范圍的規(guī)定經(jīng)歷了曲折發(fā)展，逐步收縮到國(guó)家審計(jì)法的過(guò)程。

1983年審計(jì)署成立以后就開(kāi)始審計(jì)立法的初步探索，對(duì)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)進(jìn)行了相應(yīng)的安排。1983年7月14日《審計(jì)署關(guān)于開(kāi)展審計(jì)工作的幾個(gè)問(wèn)題的請(qǐng)示》就關(guān)于審計(jì)機(jī)關(guān)的任務(wù)，審計(jì)機(jī)關(guān)的職權(quán)，審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)置和領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，關(guān)于建立部門(mén)、單位內(nèi)部審計(jì)問(wèn)題等四個(gè)問(wèn)題請(qǐng)示國(guó)務(wù)院，其中明確規(guī)定“對(duì)下屬單位實(shí)行集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)或下屬單位較多的主管部門(mén)，以及大中型企業(yè)事業(yè)組織，可根據(jù)工作需要，建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，或配備審計(jì)人員，實(shí)行內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督。在審計(jì)業(yè)務(wù)上，要受同級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)”（李金華，2004）。1985年《國(guó)務(wù)院關(guān)于審計(jì)工作的暫行規(guī)定》第十條明確規(guī)定，國(guó)務(wù)院和縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府、大中型企事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)受審計(jì)機(jī)關(guān)指導(dǎo)，向本部門(mén)、本單位和審計(jì)機(jī)關(guān)機(jī)構(gòu)報(bào)告工作。第十一條規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)可以委托經(jīng)政府部門(mén)批準(zhǔn)、注冊(cè)的社會(huì)審計(jì)、會(huì)計(jì)組織進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)報(bào)送委托的審計(jì)機(jī)關(guān)。社會(huì)審計(jì)、會(huì)計(jì)組織接受企業(yè)事業(yè)組織委托所作的查賬報(bào)告，應(yīng)當(dāng)報(bào)送企業(yè)事業(yè)組織主管部門(mén)的同級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)，并負(fù)責(zé)保守機(jī)密。1988年的《中華人民共和國(guó)審計(jì)條例》（1988年11月30日國(guó)務(wù)院令第21號(hào)）共9章40條，其中第6章為“內(nèi)部審計(jì)”3條，第7章“社會(huì)審計(jì)”4條，對(duì)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)都作了專(zhuān)章規(guī)定，確立了國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)制度；明確規(guī)定“社會(huì)審計(jì)組織，經(jīng)審計(jì)署或者省、自治區(qū)、直轄市審計(jì)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)成立”，接受審計(jì)機(jī)關(guān)的“管理和業(yè)務(wù)指導(dǎo)”。而從1994年審計(jì)法到2021年新修正的審計(jì)法，體系結(jié)構(gòu)未作調(diào)整，都是由總則、審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員、審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)、審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)限、審計(jì)程序、法律責(zé)任、附則等7章組成。從審計(jì)法的章節(jié)結(jié)構(gòu)安排可以看出，這是一部國(guó)家審計(jì)的基本法，而難以界定為“審計(jì)監(jiān)督基本法”。而2021年新修訂的審計(jì)法對(duì)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)都僅有1條規(guī)定。根據(jù)規(guī)定，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)監(jiān)督只對(duì)屬于國(guó)家審計(jì)的被審計(jì)單位的內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行指導(dǎo)監(jiān)督，并不包括對(duì)民營(yíng)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制指導(dǎo)監(jiān)督；國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)社會(huì)審計(jì)除了審計(jì)法第三十三條規(guī)定的情形外，對(duì)諸如恒大公司的社會(huì)審計(jì)報(bào)告出現(xiàn)的嚴(yán)重問(wèn)題均不具有復(fù)核監(jiān)督權(quán)或?qū)ｍ?xiàng)審計(jì)監(jiān)督權(quán)。

顯然，憲法僅有國(guó)家審計(jì)規(guī)定的審計(jì)憲法制度以及審計(jì)法只規(guī)定國(guó)家審計(jì)的制度安排，致使我國(guó)審計(jì)法律制度尚不完整，“構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系”憲法和基本法制度體系尚未形成。因此，“在理論研究上應(yīng)當(dāng)拓寬視角，加大對(duì)國(guó)家審計(jì)法律體系、內(nèi)部審計(jì)法律體系和社會(huì)審計(jì)法律體系三種審計(jì)監(jiān)督制度的整體研究，促進(jìn)審計(jì)監(jiān)督制度協(xié)調(diào)發(fā)展，更好發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用”（劉旺洪，2019）。 為此，我們建議，第一，修改憲法，對(duì)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)作出明確規(guī)定，夯實(shí)其根本法基礎(chǔ)，促進(jìn)“三大審計(jì)”協(xié)調(diào)發(fā)展。第二，審計(jì)法參照1988年“審計(jì)條例”的結(jié)構(gòu)安排，對(duì)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)作出專(zhuān)章規(guī)定，賦予國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)和核查監(jiān)督權(quán)利，賦予國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)為維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全和社會(huì)公共利益經(jīng)法定批準(zhǔn)程序可對(duì)民營(yíng)企業(yè)進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)監(jiān)督權(quán)。第三，推動(dòng)制定出臺(tái)內(nèi)部審計(jì)條例和社會(huì)審計(jì)條例，從而為“構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系”提供審計(jì)基本法律依據(jù)，真正將國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)都納入審計(jì)法治軌道，為“加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，調(diào)動(dòng)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的力量，增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督合力”（《人民日?qǐng)?bào)》，2018）提供堅(jiān)實(shí)的審計(jì)法治基礎(chǔ)和有力的審計(jì)法治保障。

另一方面，全面實(shí)施審計(jì)法，推進(jìn)審計(jì)各方面工作的法治化?！胺傻纳υ谟趯?shí)施，法律的權(quán)威也在于實(shí)施?！睂徲?jì)法治化不僅意味著要形成完備的審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范，而且要求審計(jì)法律法規(guī)規(guī)范的高效實(shí)現(xiàn)。習(xí)近平總書(shū)記指出：“審計(jì)機(jī)關(guān)要嚴(yán)格遵守紀(jì)律，對(duì)違反紀(jì)律規(guī)定的要嚴(yán)肅查處”（《人民日?qǐng)?bào)》，2018）。當(dāng)前，推進(jìn)審計(jì)法治化關(guān)鍵是全面實(shí)施審計(jì)法律法規(guī)，切實(shí)維護(hù)審計(jì)法律法規(guī)的尊嚴(yán)和權(quán)威，依法制約和監(jiān)督審計(jì)權(quán)力，切實(shí)防范審計(jì)權(quán)力濫用和權(quán)力腐敗問(wèn)題，真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督的規(guī)范化和法治化。

一要增強(qiáng)依法審計(jì)觀(guān)念，提高審計(jì)人員法治思維能力。日本著名法學(xué)家川島武宜在《現(xiàn)代化與法》一書(shū)中指出：“法不是只靠國(guó)家來(lái)加以維持的，沒(méi)有使法成為法的作為法主體的個(gè)人的秩序維持活動(dòng)，這是不可能的?！薄按蠓彩忻裆鐣?huì)的法秩序沒(méi)有作為法主體的個(gè)人的守法精神是不能維持的……法秩序沒(méi)有法主體者積極自覺(jué)地遵守、維護(hù)法的話(huà)，法秩序是得不到維持的?！秉h的十八屆四中全會(huì)決定也指出：“法律的權(quán)威源自人民的內(nèi)心擁護(hù)和真誠(chéng)信仰。人民權(quán)益要靠法律保障，法律權(quán)威要靠人民維護(hù)。”審計(jì)法的全面實(shí)施根本上要靠全體審計(jì)人員的自覺(jué)遵守和堅(jiān)定捍衛(wèi)。因此，全面實(shí)施審計(jì)法，推進(jìn)審計(jì)法治化，必須首先加強(qiáng)全體審計(jì)人員的現(xiàn)代法治觀(guān)念和現(xiàn)代守法精神的教育，樹(shù)立正確的審計(jì)權(quán)力觀(guān)，堅(jiān)持依法審計(jì)、文明審計(jì)，著力提高運(yùn)用法治思維和法治方式解決審計(jì)監(jiān)督中遇到的新情況新問(wèn)題的能力，把牢審計(jì)質(zhì)量“生命線(xiàn)”，真正做到依法審計(jì)是審計(jì)的最高原則，客觀(guān)公正是審計(jì)的最高標(biāo)準(zhǔn)。

二要加強(qiáng)法治政府建設(shè)，嚴(yán)格規(guī)范文明行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)。習(xí)近平總書(shū)記指出，法治政府建設(shè)是重點(diǎn)任務(wù)和主體工程，要率先突破。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的主要職能是依法獨(dú)立行使經(jīng)濟(jì)監(jiān)督權(quán)。一方面，必須堅(jiān)持“職權(quán)法定”原則，依法履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)，嚴(yán)格審計(jì)執(zhí)法，堅(jiān)持“執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究”，實(shí)現(xiàn)從過(guò)去單純注重對(duì)違法違規(guī)問(wèn)題的處理轉(zhuǎn)變到從維護(hù)法律尊嚴(yán)的高度加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，促進(jìn)被審計(jì)單位依法行政，加強(qiáng)管理，完善法制，促進(jìn)依法治國(guó)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)；另一方面，依法規(guī)范審計(jì)監(jiān)督行為。李克強(qiáng)同志曾指出：“正人就必須先正己。要不為各種誘惑所迷，不為各種壓力所屈，站得直、腰桿硬，秉公用權(quán)，依法審計(jì)、廉潔審計(jì)，做到監(jiān)督不缺位、履職不越位、用權(quán)不錯(cuò)位?！币虼耍瑢徲?jì)機(jī)關(guān)要完善對(duì)審計(jì)監(jiān)督權(quán)力的制約和監(jiān)督機(jī)制，堅(jiān)持嚴(yán)格規(guī)范文明行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，嚴(yán)格按照法律法規(guī)規(guī)定的審計(jì)監(jiān)督權(quán)的范圍、程序和方式開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)，依法防范和嚴(yán)厲懲處濫用審計(jì)監(jiān)督權(quán)和審計(jì)監(jiān)督腐敗問(wèn)題，確保審計(jì)監(jiān)督的合法性和權(quán)威性。

（作者單位：南京審計(jì)大學(xué)法學(xué)院，郵政編碼：211815，電子郵箱：lwh@nau.edu.cn）

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