建筑施工企業(yè)的財稅風(fēng)險探究

摘要：很多建筑施工企業(yè)項目遍布全國各地，存在管理難度大、分公司和子公司多、成本發(fā)票問題多等問題，并且隨著宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，企業(yè)資金周轉(zhuǎn)較以前放緩，存在以房抵債的情況。本文以主營為水利水電工程施工的H公司在經(jīng)營過程中出現(xiàn)的實際財稅問題為例進(jìn)行探究。

關(guān)鍵詞：建筑施工企業(yè)；風(fēng)險；發(fā)票；合同

DOI：10.12433/zgkjtz.20233630

H公司是注冊在某省的水利水電工程施工企業(yè)，具有水利水電工程施工總承包壹級資質(zhì)，施工項目遍布全國各地，設(shè)立了較多的分公司和子公司，項目成本發(fā)票涉及的供應(yīng)商繁多，有時會因為成本發(fā)票的問題受到稅務(wù)部門的協(xié)查，有關(guān)分公司在稅務(wù)認(rèn)定上存在風(fēng)險；在經(jīng)營中存在因為發(fā)包人的原因，采取以商品房抵償工程款的情況；公司總部在各項目上私車公用的情況較為普遍。因為施工企業(yè)在經(jīng)營中有較多的財稅問題，所以加強(qiáng)公司的財務(wù)管理、加強(qiáng)財稅風(fēng)險的管控對企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展具有重要意義。

一、成本發(fā)票問題

建筑施工企業(yè)項目多并且遍布全國各地，導(dǎo)致項目供應(yīng)商繁多、發(fā)票、合同管理難度大，建筑施工企業(yè)有時會收到稅務(wù)部門關(guān)于取得成本發(fā)票可能存在虛開問題的協(xié)查。例如，H公司在2023年6月份收到稅務(wù)部門關(guān)于其在本省A市某水利工程項目，涉及挖掘機(jī)租賃的發(fā)票10份（含稅金額982，000.00元，不含稅金額953，398.09元，增值稅28，601.91元），因供應(yīng)商失聯(lián)而被要求協(xié)查，H公司根據(jù)稅務(wù)部門的要求提交了《情況說明》，并提供了H公司與該機(jī)械租賃經(jīng)營部的《機(jī)械租賃合同》、租賃挖掘機(jī)的權(quán)屬證書、合格證、操作證、臺班記錄、付款憑證復(fù)印件等文件，根據(jù)要求對取得該挖掘機(jī)租賃費發(fā)票增值稅進(jìn)項稅額28，601.91元暫作增值稅進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出，在企業(yè)所得稅方面暫作為不合規(guī)發(fā)票不稅前扣除。

建筑施工企業(yè)在日常經(jīng)營中，筆者建議應(yīng)盡可能地把與供應(yīng)商相關(guān)的工作做實做細(xì)。

1.建筑施工企業(yè)與供應(yīng)商的各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)簽訂書面的《采購合同》《機(jī)械租賃合同》《租賃合同》《勞務(wù)分包合同》《專業(yè)分包施工合同》《檢測合同》《運輸合同》，明確合同標(biāo)的、數(shù)量、金額、質(zhì)量要求、履約要求、付款節(jié)點、付款方式、各方權(quán)利和義務(wù)、違約責(zé)任、爭議的處理方式等內(nèi)容。

2.對于合同中違約責(zé)任，建議如下：

（1）對于質(zhì)量方面，要在合同中明確約定所供貨物（服務(wù)）質(zhì)量不合格或不符合約定的，賣方（服務(wù)方）應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。例如，可以在合同中約定賣方所供貨物不符合同約定、所供貨物經(jīng)檢驗質(zhì)量不合格的，買方可拒絕支付合同款項，同時要求賣方承擔(dān)合同總金額20%的違約金以及由此給買方所造成的全部損失（包括但不限于工期延誤損失、返工費、建設(shè)方罰款、違約金等）。

（2）對于履約時間方面，要在合同中明確約定賣方（服務(wù)方）未按照約定時間履約應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。例如，可以在合同中約定賣方未按照買方送貨通知要求的時間交付貨物的，買方不解除合同的，根據(jù)實際延誤的時間（或重新交付符合合同約定的貨物，因此造成交付延誤的），每逾期壹日，賣方按照應(yīng)交付貨物總金額的 0.1%向買方支付違約金；買方解除合同的，賣方按照合同總金額的20%向買方支付違約金。

（3）對于建筑施工企業(yè)作為付款方的合同，要在合同中約定逾期付款的利率。例如，可以約定對于逾期支付的款項按照中國人民銀行授權(quán)公布的一年期貸款市場報價利率支付違約金。因為根據(jù)《保障中小企業(yè)款項支付條例》（國務(wù)院令第728號）的規(guī)定：“機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和大型企業(yè)遲延支付中小企業(yè)款項的，未作約定的，按照每日利率萬分之五支付逾期利息?！?在合同中這樣約定后，在逾期付款時可以減輕公司的違約責(zé)任。

3.讓供應(yīng)商提供營業(yè)執(zhí)照復(fù)印件，與供應(yīng)商簽訂的合同內(nèi)容應(yīng)在供應(yīng)商營業(yè)執(zhí)照的經(jīng)營范圍中，并在中國裁判文書網(wǎng)、中國執(zhí)行信息公開網(wǎng)、企查查App等查詢供應(yīng)商的涉訴、被執(zhí)行、經(jīng)營風(fēng)險等信息，如有風(fēng)險提示的要及時核實情況，并采取不與該供應(yīng)商簽訂合同或其他有關(guān)措施。如果是專業(yè)分包或勞務(wù)分包合同，應(yīng)讓供應(yīng)商提供相關(guān)的建筑資質(zhì)證書復(fù)印件；如果是檢測合同，應(yīng)讓供應(yīng)商提供檢測資質(zhì)證書復(fù)印件；如果是運輸合同應(yīng)，讓供應(yīng)商提供道路運輸經(jīng)營許可證復(fù)印件；如果是機(jī)械租賃合同，應(yīng)讓供應(yīng)商提供所出租機(jī)械的權(quán)屬證書、合格證書以及操作人員的操作證等，如該供應(yīng)商是轉(zhuǎn)租的，需讓供應(yīng)商提供其與前手的租賃合同并且合同要有明確的同意其轉(zhuǎn)租的條款。

4.要對供應(yīng)商的經(jīng)營能力進(jìn)行一定的核查，對于成立時間較短的供應(yīng)商以及貿(mào)易公司、建材經(jīng)營部等，要讓其提供相應(yīng)的其與前手的采購合同、發(fā)票、進(jìn)貨單、付款憑據(jù)等復(fù)印件，要核實供應(yīng)商銷售的貨物與其采購貨物名稱的一致性、銷售貨物的數(shù)量是否在其采購貨物數(shù)量的范圍內(nèi)，必要時可以現(xiàn)場核實供應(yīng)商的經(jīng)營能力。

5.對供應(yīng)商合同履行過程進(jìn)行相應(yīng)的證據(jù)留存。對于貨物的采購，應(yīng)留存送貨單、送貨車輛的車牌號碼、卸貨時的照片；對于機(jī)械租賃，應(yīng)留存機(jī)械的臺班記錄，由機(jī)械操作人員簽字確認(rèn)，并留存機(jī)械現(xiàn)場作業(yè)的照片；對于勞務(wù)作業(yè)，應(yīng)留存勞務(wù)人員的身份信息、打卡記錄、考勤表等，并留存現(xiàn)場作業(yè)的照片；對于運輸，應(yīng)記錄好車牌號碼，并留存運輸?shù)恼掌?/p>

6.對供應(yīng)商的付款，應(yīng)由項目部提出付款申請、財務(wù)部審核、公司領(lǐng)導(dǎo)審批后從公司賬戶以銀行轉(zhuǎn)賬（或開具承兌匯票）的方式進(jìn)行支付，除極少數(shù)小額零星采購?fù)?，原則上不得使用現(xiàn)金支付。

7.對于稅務(wù)部門通知的對有關(guān)成本發(fā)票可能存在虛開問題的協(xié)查后，建筑施工企業(yè)應(yīng)做好以下兩點工作：

（1）積極配合稅務(wù)部門的協(xié)查，查找原因，提供相應(yīng)的合同、送貨單、付款憑證等證據(jù)；

（2）對可能存在一些疑點的發(fā)票，先做相應(yīng)的增值稅進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出、在企業(yè)所得稅方面做暫不稅前扣除。

二、外省分公司稅務(wù)問題

H公司在2022年10月12日進(jìn)行2022年三季度企業(yè)所得稅預(yù)繳申請時，稅務(wù)申報系統(tǒng)提示要對本期企業(yè)所得稅額的50%在總機(jī)構(gòu)繳納，另外的50%在分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行分配，經(jīng)詢問H公司相關(guān)部門的人員，是H公司在2022年7月份中標(biāo)外地的B省C市的某水利工程項目，當(dāng)?shù)卣笃湓诋?dāng)?shù)亻_設(shè)分公司，經(jīng)辦人員在辦理該分公司的稅務(wù)登記時，登記成了該分公司“非獨立”核算、企業(yè)所得稅進(jìn)行總分支機(jī)構(gòu)匯總分配繳納，到H公司所在地的政務(wù)中心稅務(wù)窗口咨詢，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告〔2012〕57號），總機(jī)構(gòu)分?jǐn)倕R總納稅企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納所得稅額的50%，所有分支機(jī)構(gòu)分?jǐn)偭硗獾?0%，分支機(jī)構(gòu)之間按照上年度的營業(yè)收入、職工薪酬和資產(chǎn)總額三個因素再計算分?jǐn)?。H公司原來的外地項目，大部分是以開具跨區(qū)域涉稅事項報告表的形式在項目所在地預(yù)繳增值稅及附加；如果外地項目開設(shè)了分公司，則分公司在稅務(wù)登記企業(yè)所得稅繳納方式時選擇“獨立核算”。而B省C市的這個項目金額為500多萬元，要將H公司50%的企業(yè)所得稅在那邊繳納感覺是不太適合的，H公司經(jīng)與B省C市稅務(wù)部門聯(lián)系后，修改了該分公司稅務(wù)登記的相關(guān)內(nèi)容。

建筑施工企業(yè)在涉及跨省的外地項目時，建議如下：

（1）對于建筑施工企業(yè)的外地項目，盡量不開設(shè)分公司，采用跨區(qū)域涉稅事項報告表的形式在項目所在地預(yù)繳增值稅及附加。

（2）如果項目所在地強(qiáng)烈要求在當(dāng)?shù)亻_設(shè)分公司，建議在辦理分公司的稅務(wù)登記時，該分公司在稅務(wù)登記企業(yè)所得稅繳納方式時選擇“獨立核算”。

（3）對于無資質(zhì)要求的其他事項，也可以采用設(shè)立子公司的形式。

三、以房抵債問題

H公司2021年8月承接了某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)某商品房小區(qū)部分地基工程降水施工。受房地產(chǎn)市場影響，作為發(fā)包人的房地產(chǎn)開發(fā)公司（以下簡稱：甲方）資金周轉(zhuǎn)比較緊張，支付了作為承包人的H公司（以下簡稱：乙方）部分工程款后，甲方提出以商品房抵償應(yīng)付乙方剩余的工程款。

為明確責(zé)任、減少風(fēng)險，乙方與甲方簽訂的《商品房抵房合同》中需要約定：作為抵債商品房的基本情況，如小區(qū)名稱、樓層、面積等，抵銷債務(wù)的情況，對乙方或乙方指定的第三人（一般情況下是分包人）（以下簡稱：丙方）與甲方簽訂《商品房買賣合同》方面的約定，各方的權(quán)利和義務(wù)，違約責(zé)任，爭議的處理方式等。

（一）第一種情況

如果乙方擬持有抵債的商品房，則乙方在約定的時間內(nèi)與甲方簽訂《商品房買賣合同》，甲方開具商品房金額的發(fā)票給乙方。

乙方作為購買人，購入商品房抵償工程款，與直接從外部購買商品房的涉稅處理一致，主要涉及契稅和印花稅稅費。

（1）契稅：契稅實行3%～5%的幅度稅率，具體契稅適用稅率由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在稅率范圍內(nèi)按照本地區(qū)的實際情況確定。房產(chǎn)原值不包括增值稅。

（2）印花稅：房產(chǎn)購銷合同，按照不動產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)申報繳納印花稅，稅率為0.05%，房產(chǎn)原值不包括增值稅。

1.甲方的賬務(wù)處理

借：應(yīng)付賬款—乙方

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—銷項稅額

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：開發(fā)成本

2.乙方的賬務(wù)處理

借：固定資產(chǎn)

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅額

貸：應(yīng)收賬款—甲方

應(yīng)交稅費—應(yīng)交契稅

應(yīng)交稅費—應(yīng)交印花稅

營業(yè)外收入（或借：營業(yè)外支出）

（二）第二種情況

如果乙方擬將抵債的商品房轉(zhuǎn)讓丙方，則丙方在約定的時間內(nèi)與甲方簽訂《商品房買賣合同》。

在這種情況下，為避免乙方被認(rèn)定為購入抵債商品房后再轉(zhuǎn)讓給丙方而可能產(chǎn)生的契稅、增值稅及附加、企業(yè)所得稅等稅費，建議甲方、乙方、丙方做一份債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)讓的三方協(xié)議，主要內(nèi)容是乙方將其對甲方的債權(quán)（應(yīng)收賬款）轉(zhuǎn)讓給丙方，與乙方對丙方的債務(wù)（應(yīng)付賬款）進(jìn)行抵銷，三方當(dāng)事人憑三方協(xié)議進(jìn)行賬務(wù)處理。

1.甲方的賬務(wù)處理：

借：應(yīng)收賬款—丙方

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—銷項稅額

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：開發(fā)成本

借：應(yīng)付賬款—乙方

貸：應(yīng)收賬款—丙方

2.乙方的賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付賬款—丙方

貸：應(yīng)收賬款—甲方

3.丙方的賬務(wù)處理

借：固定資產(chǎn)

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅額

貸：應(yīng)付賬款—甲方

應(yīng)交稅費—應(yīng)交契稅

應(yīng)交稅費—應(yīng)交印花稅

營業(yè)外收入（或借：營業(yè)外支出）

借：應(yīng)付賬款—甲方

貸：應(yīng)收賬款—乙方

四、私車公用問題

H公司2022年7月收到稅務(wù)部門推送的《稅收風(fēng)險提示》，其中一條是H公司管理費用中列支了很多交通費，而H公司固定資產(chǎn)賬上車輛較少。H公司財務(wù)人員解釋，公司車輛有限，公司大多活動都用員工私車解決，公司采取實報實銷的方式，承擔(dān)員工車輛的相關(guān)費用（汽油費、過路費等），由此發(fā)生了較多交通費用，并給稅務(wù)部門提供了有關(guān)資料。

對于私車公用問題，為加強(qiáng)財務(wù)管理和稅務(wù)風(fēng)險控制，建議如下：

1.公司與員工簽訂《私車公用車輛租賃合同》，合同中約定承租方、出租方、出租車輛的所有人（原則上要求出租該車輛的員工為車輛的所有人）、車牌號碼、用途、租賃期限、租金及其支付期限和方式、租賃物維修等條款。

2.公司制定《私車公用管理制度》，對每公里的汽油費標(biāo)準(zhǔn)、過路過橋費、停車費、保養(yǎng)費、維修費，外地出差補(bǔ)貼等進(jìn)行明確規(guī)定。

3.由私車公用的員工按月統(tǒng)計用車情況，統(tǒng)計內(nèi)容包括用車時間、起始地點、到達(dá)地點、里程、用途等。

4.私車公用的員工每月根據(jù)用車?yán)锍探y(tǒng)計，據(jù)實提供汽油費、過路過橋費、停車費發(fā)票，如果有保養(yǎng)、維修費用的根據(jù)公司制度規(guī)定據(jù)實提供發(fā)票，出差補(bǔ)貼根據(jù)公司制度規(guī)定給予。

5.對于私車公用租金，常用的兩種處理方法如下：

（1）將租金作為員工的一項補(bǔ)貼計入員工的工資總額，這種處理方法不需要員工另外提供發(fā)票，但需要進(jìn)行全員全額個人所得稅申報。

（2）由員工去稅務(wù)局代開租賃費發(fā)票，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅小規(guī)模納稅人減免增值稅等政策有關(guān)征管事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2023年第1號）的規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為，合計月銷售額未超過10萬元（季度銷售額未超過30萬元）的，免征增值稅。一般情況下，員工出租私車的租金是低于這個金額的，所以員工去稅務(wù)局代開租賃費發(fā)票可以免征增值稅。

6.通過以上處理，私車公用的汽油費、過路過橋費、停車費、租金、保養(yǎng)費、維修費等可以在企業(yè)所得稅前扣除。依據(jù)是《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。各地也有相應(yīng)的規(guī)定，例如，江蘇省國家稅務(wù)局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干具體業(yè)務(wù)問題的通知》（蘇國稅發(fā)〔2004〕097號）規(guī)定：“私車公用”發(fā)生的費用應(yīng)憑真實、合理、合法憑據(jù)，準(zhǔn)予稅前扣除，對應(yīng)由個人承擔(dān)的車輛購置稅、折舊費以及保險費等不得稅前扣除。

綜上所述，建筑施工企業(yè)在經(jīng)營活動中會遇到各種各樣的風(fēng)險，要努力學(xué)習(xí)會計準(zhǔn)則、稅收政策、相關(guān)法律法規(guī)并合理運用，做好過程中的證據(jù)鏈留存，把控好各項風(fēng)險，助力企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

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作者簡介： 施春華（1980），男，江蘇省南通市人，本科，注冊會計師、注冊稅務(wù)師、法律職業(yè)資格、中級會計，研究方向為財務(wù)、稅務(wù)、審計。