新《政府會計(jì)制度》下國有資產(chǎn)并賬工作探討

胡敏 廣東省衛(wèi)生健康委員會事務(wù)中心（廣東省衛(wèi)生健康對外合作服務(wù)中心）

引言

事業(yè)單位是我國社會主義現(xiàn)代化建設(shè)核心機(jī)構(gòu)之一，其在國家科教文衛(wèi)等公共事項(xiàng)管理及社會服務(wù)中發(fā)揮著重要作用。在事業(yè)單位工作開展及職能發(fā)揮中，國有資產(chǎn)管理是至關(guān)重要的一項(xiàng)工作，合理使用國有資產(chǎn)并實(shí)施過程管理，能充分發(fā)揮事業(yè)單位管理及服務(wù)職能。事業(yè)單位的國有資產(chǎn)管理在新《政府會計(jì)制度》體系下發(fā)生了較大變化，對國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理提出了全新要求，有必要深層的分析國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理問題，創(chuàng)新國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)開展方法，以此來提升國有資產(chǎn)管理的綜合效益，為事業(yè)單位發(fā)展及職能發(fā)揮奠定良好基礎(chǔ)。

一、新《政府會計(jì)制度》改革內(nèi)容及資產(chǎn)并賬

（一）新《政府會計(jì)制度》改革內(nèi)容

從2019年開始，我國實(shí)施新《政府會計(jì)制度》，它是政府部門、機(jī)關(guān)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理、會計(jì)核算工作開展的行動指南。對比傳統(tǒng)的會計(jì)管理制度體系，新《政府會計(jì)制度》是一項(xiàng)將財(cái)務(wù)會計(jì)與預(yù)算會計(jì)適當(dāng)分離和銜接的會計(jì)準(zhǔn)則體系，其在考慮科目設(shè)置情況的基礎(chǔ)上，從報(bào)表編制說明等層面出發(fā)，系統(tǒng)化地開展政府相關(guān)部門和事業(yè)單位的會計(jì)核算管理工作，為這些部門的財(cái)務(wù)會計(jì)管理工作開展創(chuàng)造了良好條件，符合會計(jì)核算原則。

新《政府會計(jì)制度》創(chuàng)新了政府會計(jì)準(zhǔn)則體系，統(tǒng)一了各行業(yè)的會計(jì)制度。如在過去，行政事業(yè)單位在資產(chǎn)管理中多采用收付實(shí)現(xiàn)制，但是新《政府會計(jì)制度》實(shí)施后，事業(yè)單位在預(yù)算管理中以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，而在財(cái)務(wù)會計(jì)管理層面則系統(tǒng)考慮權(quán)責(zé)發(fā)生制，這不僅確保事業(yè)單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)記錄的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性，并且實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位資產(chǎn)管理、預(yù)算管理、績效管理的有效結(jié)合。另外，新《政府會計(jì)制度》改變了事業(yè)單位財(cái)務(wù)會計(jì)管理的體制結(jié)構(gòu)，即新《政府會計(jì)制度》針對財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)，總共列出103個(gè)會計(jì)項(xiàng)目，并在會計(jì)核算中使用“3+5”會計(jì)核算要素；在此基礎(chǔ)上，通過會計(jì)使用說明、報(bào)表格式等內(nèi)容的創(chuàng)新優(yōu)化，有效地提升了財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表質(zhì)量，滿足了信息使用者的應(yīng)用需要[1]。

（二）資產(chǎn)并賬

在新《政府會計(jì)制度》中，國家在調(diào)整預(yù)算會計(jì)功能的基礎(chǔ)上，將基建會計(jì)并入大賬，這為事業(yè)單位國有資產(chǎn)的規(guī)范管理創(chuàng)造了有利條件，有效地提升了事業(yè)單位國有資產(chǎn)的利用水平，對事業(yè)單位社會管理及服務(wù)職能發(fā)揮起到良好的助力作用。在新《政府會計(jì)制度》有關(guān)資產(chǎn)并賬的規(guī)定中明確指出：需要按照現(xiàn)行的制度規(guī)定將基本建設(shè)會計(jì)核算納入本單位會計(jì)統(tǒng)一核算。在該管理模式下，除預(yù)算會計(jì)、財(cái)務(wù)會計(jì)分別使用收付實(shí)現(xiàn)制、權(quán)責(zé)發(fā)生制外，對預(yù)算法在單位預(yù)算、決算管理中的應(yīng)用進(jìn)行優(yōu)化，此外在資產(chǎn)并賬后，要求按照統(tǒng)一核算的方式計(jì)算事業(yè)單位基本建設(shè)投資項(xiàng)目，在這種核算方式下，要求政府部門、事業(yè)單位不再單獨(dú)建立基建賬套，并且在具體核算中應(yīng)用統(tǒng)一的會計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，這為事業(yè)單位會計(jì)工作開展提供了完整的依據(jù)，提升了事業(yè)單位國有資產(chǎn)的利用和管理水平[2]。

國有資產(chǎn)基建并賬是對既有會計(jì)制度的一大突破進(jìn)展。首先國有資產(chǎn)基建并賬能在考慮新《政府會計(jì)制度》的要求并結(jié)合實(shí)際單獨(dú)建賬，這保證了會計(jì)管理項(xiàng)目的科學(xué)性、合理性，有助于事業(yè)單位會計(jì)核算工作的開展，同時(shí)其較為全面地反映了事業(yè)單位的資產(chǎn)和權(quán)益狀況，保證了會計(jì)信息更加真實(shí)、完整。其次實(shí)施國有資產(chǎn)并賬管理后，政府部門、事業(yè)單位均能從基建數(shù)據(jù)等經(jīng)濟(jì)層面出發(fā)，對本單位的生產(chǎn)、經(jīng)營和管理模式進(jìn)行全方位監(jiān)管，這樣監(jiān)管者能得到更加準(zhǔn)確且符合實(shí)際的信息資料，保證了政府部門及事業(yè)單位監(jiān)管的有效性。最后新《政府會計(jì)制度》的國有資產(chǎn)并賬不僅符合部門預(yù)算、國庫集中支付管理要求，而且滿足政府收支分類改革需要，有效地適應(yīng)了社會發(fā)展需要，有助于國家國有資產(chǎn)的高效利用，這對于社會的和諧、穩(wěn)定發(fā)展具有積極作用。

二、新《政府會計(jì)制度》下國有資產(chǎn)并賬管理的價(jià)值

事業(yè)單位國有資產(chǎn)，是指事業(yè)單位占有、使用的，依法確認(rèn)為國家所有，能以貨幣計(jì)量的各種經(jīng)濟(jì)資源的總稱，即事業(yè)單位的國有（公共）財(cái)產(chǎn)，這些資產(chǎn)主要是經(jīng)濟(jì)資源，可通過貨幣進(jìn)行一定的度量。從資產(chǎn)類型來看，事業(yè)單位國有資產(chǎn)不僅包含經(jīng)營性、非經(jīng)營性資產(chǎn)外，而且涉及較多的綜合性資產(chǎn)；從資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)來看，事業(yè)單位國有資產(chǎn)為國家所有，僅占有和使用，對這些國有資產(chǎn)的合理配置和管理，滿足業(yè)務(wù)開展需要，促進(jìn)事業(yè)單位社會管理及服務(wù)職能的發(fā)揮，實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)增值。新《政府會計(jì)制度》下，事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬管理的價(jià)值表現(xiàn)為：

一方面，事業(yè)單位社會管理及服務(wù)職能的發(fā)揮是通過一定的業(yè)務(wù)生產(chǎn)活動來實(shí)現(xiàn)的，在具體業(yè)務(wù)開展中，事業(yè)單位需要消耗一定量的資金和資源，為提升事業(yè)單位國有資產(chǎn)的使用效率，就必須注重事業(yè)單位會計(jì)信息的綜合管理。國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)是基于新《政府會計(jì)制度》體系而開展的全新資產(chǎn)管理辦法，通過國有資產(chǎn)并賬管理工作的開展，能進(jìn)一步提升事業(yè)單位其會計(jì)信息管理的效率和質(zhì)量，為事業(yè)單位國有資產(chǎn)的高效使用創(chuàng)造良好條件。另一方面，在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理模式下，國有資產(chǎn)管理受管理標(biāo)準(zhǔn)體系和基建賬套核算等因素的影響，仍存在一定的問題。在新《政府會計(jì)制度》管理模式下，實(shí)施國有資產(chǎn)并賬管理，基本建設(shè)會計(jì)核算納入本單位會計(jì)大賬并統(tǒng)一核算標(biāo)準(zhǔn)，有效地解決事業(yè)單位傳統(tǒng)的資產(chǎn)管理問題。同時(shí)隨著事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理要求的提高，事業(yè)單位運(yùn)營、管理及服務(wù)的效率和質(zhì)量得到了極大提升。此外，從長遠(yuǎn)發(fā)展的效益來看，依托新《政府會計(jì)制度》實(shí)施國有資產(chǎn)并賬管理后，事業(yè)單位有效地提升國有資產(chǎn)管理水平，一定程度上并賬業(yè)務(wù)處理工作的開展保證事業(yè)單位國有資產(chǎn)的保值增值；借助相關(guān)資源的優(yōu)化配置，事業(yè)單位有效地解決自身在社會管理及服務(wù)中的難題，這創(chuàng)造了良好的社會公共環(huán)境，保證了整個(gè)社會的和諧性與穩(wěn)定性[3]。

三、基于新《政府會計(jì)制度》的事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理問題

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理模式下，基于收付實(shí)現(xiàn)制管理模式，事業(yè)單位基建賬務(wù)處理實(shí)行單獨(dú)建賬核算，這造成了基建財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)一直游離于財(cái)務(wù)報(bào)表之外而導(dǎo)致審計(jì)、巡查問題集中且突出。在新《政府會計(jì)制度》下，國家要求對事業(yè)單位國有資產(chǎn)基建項(xiàng)目實(shí)施并賬處理，這實(shí)現(xiàn)了事業(yè)單位會計(jì)核算方式的突破，但是結(jié)合管理實(shí)際可知，現(xiàn)階段事業(yè)單位在國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理中仍存在一定的問題，這些問題主要表現(xiàn)在以下層面：

一方面，國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理是新《政府會計(jì)制度》下國家對事業(yè)單位會計(jì)核算要求，統(tǒng)一核算能有效體現(xiàn)事業(yè)單位基建項(xiàng)目中國有資產(chǎn)管理的效率和質(zhì)量。但當(dāng)前仍有事業(yè)單位財(cái)會人員對于新舊會計(jì)制度理解和區(qū)分不夠合理、核算操作掌握程度不夠，具體表現(xiàn)為其未能準(zhǔn)確界定新舊會計(jì)制度對國有資產(chǎn)管理的權(quán)限，對于收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念理解不深入、應(yīng)用條件控制不準(zhǔn)確，核算要素政策把握度不足，造成國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理時(shí)標(biāo)準(zhǔn)不清、并賬項(xiàng)目劃分混亂的問題。另一方面，事業(yè)單位需要在考慮最新會計(jì)管理制度條例的作用下，將基本建設(shè)會計(jì)核算納入本單位會計(jì)統(tǒng)一核算，并套用相應(yīng)的核算標(biāo)準(zhǔn)。在銜接過程中出現(xiàn)一定的資產(chǎn)并賬細(xì)節(jié)問題，如在事業(yè)單位基建項(xiàng)目核算中，核算人員需要考慮：在“在建工程”及“非流動資產(chǎn)基金”中納入“預(yù)付工程款”余額再進(jìn)行核算是否合理，同時(shí)將基建撥款中的財(cái)政補(bǔ)助撥款結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)并入“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目時(shí)，還需要考慮其是否和政府會計(jì)制度權(quán)益類賬戶核算等內(nèi)容。這些在一定程度影響事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)的開展，降低事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理的實(shí)際效益。此外，事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理具有較強(qiáng)的專業(yè)性、綜合性和復(fù)雜性，其處理過程需要完善的內(nèi)部管理體系，體現(xiàn)并賬業(yè)務(wù)后的資產(chǎn)使用效率和效能發(fā)揮，同時(shí)還要考慮信息化應(yīng)用和資產(chǎn)并賬過程監(jiān)管等諸多因素，但是目前事業(yè)單位對這業(yè)務(wù)層面管控的局限性，造成國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理基礎(chǔ)環(huán)境不良的問題。新時(shí)期，有必要科學(xué)系統(tǒng)化解決這些問題，快速、準(zhǔn)確、有效地完成事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理，真正發(fā)揮事業(yè)單位對國有資產(chǎn)使用和管理效益，促進(jìn)事業(yè)單位社會管理及服務(wù)職能的有效發(fā)揮。

四、基于新《政府會計(jì)制度》的事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理措施

（一）正確認(rèn)識并掌握新《政府會計(jì)制度》對國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)的核算要求

新《政府會計(jì)制度》是新時(shí)期我國事業(yè)單位會計(jì)核算工作的基本指南，其在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等層面與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)核算管理方式存在較大差異。新《政府會計(jì)制度》下，要實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理業(yè)務(wù)的有效性，就必須做好政府會計(jì)準(zhǔn)則制度新舊銜接。首先，按照新《政府會計(jì)制度》實(shí)施國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)工作，管理者必須做好前期準(zhǔn)備工作，如各類資產(chǎn)的盤點(diǎn)清查工作，做到賬賬、賬實(shí)相符。在資產(chǎn)盤點(diǎn)清查中，除考慮流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)外，管理者還需要徹底摸查對外投資，把控債權(quán)債務(wù)如應(yīng)收賬款，為資產(chǎn)并賬工作的開展奠定良好數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。其次，事業(yè)單位開展國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理工作時(shí)，在新《政府會計(jì)制度》要求基礎(chǔ)上，將基建賬并入會計(jì)“大賬”時(shí)，綜合分析、深入細(xì)致做好基建賬目相關(guān)資金余額的結(jié)轉(zhuǎn)工作，既保證新《政府會計(jì)制度》的實(shí)施，又滿足國有資產(chǎn)并賬處理需要。最后，事業(yè)單位會計(jì)工作人員加強(qiáng)專業(yè)學(xué)習(xí)，重視新《政府會計(jì)制度》深層次學(xué)習(xí)，準(zhǔn)確掌握資產(chǎn)并賬規(guī)則的相關(guān)內(nèi)容，這樣能促進(jìn)國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)的有序開展[4]。

（二）準(zhǔn)確區(qū)分國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理中的細(xì)節(jié)問題

現(xiàn)階段，受財(cái)會管理人員對新《政府會計(jì)制度》認(rèn)知缺陷等因素的影響，國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理中仍存在一定的細(xì)節(jié)問題。在此背景下，事業(yè)單位財(cái)會管理人員應(yīng)從財(cái)務(wù)會計(jì)科目和預(yù)算會計(jì)科目兩個(gè)層面銜接出發(fā)，進(jìn)行國有資產(chǎn)并賬工作的系統(tǒng)管理。事業(yè)單位財(cái)務(wù)會計(jì)科目銜接及固定資產(chǎn)并賬實(shí)際操作時(shí)，除原賬轉(zhuǎn)入新賬、補(bǔ)充登記外，常用的并賬及管理方式保包括依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制追溯調(diào)整等。其中在原賬轉(zhuǎn)入新賬所對應(yīng)的新財(cái)務(wù)會計(jì)科目時(shí)，應(yīng)注重對接、分拆與合并等形式的應(yīng)用。以資產(chǎn)會計(jì)科目為例從，除應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款應(yīng)用外，針對預(yù)付賬款、無形資產(chǎn)的管理均可通過直接對接的方式完成并賬管理，這是因?yàn)閮烧咴谛屡f制度的含義及會計(jì)準(zhǔn)則要求上并無較大差異，而銀行存款在新《政府會計(jì)制度》下變化較大，體現(xiàn)在其區(qū)分過程更加細(xì)致。對此在并賬業(yè)務(wù)處理中，應(yīng)按照銀行存款、其他貨幣資金兩個(gè)科目實(shí)施并賬，并且在并賬時(shí)應(yīng)注重分析轉(zhuǎn)賬方式的具體應(yīng)用。此外事業(yè)單位中部分國有資產(chǎn)還需要通過補(bǔ)充登記的方式完成并賬管理，如，在2019年以前，事業(yè)單位應(yīng)收賬款、應(yīng)收股利、在途物品等內(nèi)容并未納入資產(chǎn)類核算管理范疇，實(shí)施新《政府會計(jì)制度》以后，就必須注重這些科目內(nèi)容的補(bǔ)充登記。最后，除補(bǔ)提折舊、攤銷事項(xiàng)外，計(jì)提壞賬、長期借款期末未付利息等問題也是事業(yè)單位資產(chǎn)并賬管理中的難點(diǎn)，對此應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的相關(guān)規(guī)則實(shí)施追溯調(diào)整，確保事業(yè)單位固定資產(chǎn)并賬調(diào)整的有效性。值得注意的是，國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理還應(yīng)注重預(yù)算會計(jì)科目的同步調(diào)整，該環(huán)節(jié)中需要執(zhí)行收付實(shí)現(xiàn)制的規(guī)則進(jìn)行管理，這樣能將原賬中的凈資產(chǎn)進(jìn)行歸總，快速準(zhǔn)確的完成事業(yè)單位固定資產(chǎn)并賬處理[5]。

（三）強(qiáng)化國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理過程管理

事業(yè)單位應(yīng)加強(qiáng)財(cái)會工作的過程化管理，以進(jìn)一步提升事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理的科學(xué)性、合理性，保證國有資產(chǎn)使用管理質(zhì)量，還應(yīng)注重以下要點(diǎn)：一方面，事業(yè)單位注重財(cái)會標(biāo)準(zhǔn)化體系建設(shè)。構(gòu)建完善的國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理管理體系，重視機(jī)構(gòu)內(nèi)部“過程管理”，提升資產(chǎn)的整體效率和效能。另一方面，事業(yè)單位還應(yīng)注重信息技術(shù)的應(yīng)用，提升資產(chǎn)管理的信息化程度，保證資產(chǎn)并賬處理過程的效率性。此外，國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理時(shí)，還應(yīng)強(qiáng)化對國有資產(chǎn)的動態(tài)監(jiān)管，保證國有資產(chǎn)并賬處理的規(guī)范性，確保資產(chǎn)并賬管理不留死角，進(jìn)而不斷提升事業(yè)單位國有資產(chǎn)使用管理的綜合效益。

結(jié)語

國有資產(chǎn)并賬處理是新《政府會計(jì)制度》對事業(yè)單位資產(chǎn)管理工作提出的新要求，其能有效優(yōu)化事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理環(huán)境，實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位國有資產(chǎn)的高效配置、使用和管理。新時(shí)期，事業(yè)單位充分認(rèn)識到新《政府會計(jì)制度》改革意義及其對事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)處理的規(guī)定，掌握新時(shí)期事業(yè)單位國有資產(chǎn)并賬管理的重要價(jià)值，結(jié)合實(shí)際系統(tǒng)化地進(jìn)行國有資產(chǎn)并賬業(yè)務(wù)，不斷優(yōu)化并賬處理流程，不斷提升事業(yè)單位國有資產(chǎn)使用及管理水平，發(fā)揮事業(yè)單位社會管理及服務(wù)職能，促進(jìn)事業(yè)單位的持續(xù)、穩(wěn)定發(fā)展。