后疫情時代中小企業(yè)增值稅納稅籌劃探析

夏若馨，林穎

摘 要：受2020年新冠疫情的影響，持續(xù)2-3個月的停業(yè)停工，導(dǎo)致眾多中小企業(yè)資金鏈，瀕臨斷裂，不少企業(yè)更是面臨破產(chǎn)危機(jī)。為加快中小企業(yè)疫后復(fù)蘇，國家出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策。中小企業(yè)為充分享受稅收優(yōu)惠政策，做好納稅籌劃工作十分必要。本文以增值稅為突破口，首先梳理了中小企業(yè)增值稅的納稅籌劃空間，然后分析了中小企業(yè)納稅籌劃現(xiàn)狀及存在的問題，最后，從納稅人身份確定、購貨渠道選擇等方面提出了加強(qiáng)中小企業(yè)增值稅納稅籌劃的對策建議。

關(guān)鍵詞：后疫情時代;中小企業(yè);增值稅;納稅籌劃

一、引言

在我國，資本市場上有許多市場主體。而在這幾大主體中，中小企業(yè)則占據(jù)很大的比例。根據(jù)2018年第四次全國經(jīng)濟(jì)普查報告，我國目前共有中小微企業(yè)1807萬家，占全部企業(yè)的99.8%。除了規(guī)模龐大以外，中小企業(yè)不僅可以緩解現(xiàn)代社會的就業(yè)壓力，同時也成為國家稅收的一大重要部分。由此可看，中小企業(yè)已經(jīng)成為推動經(jīng)濟(jì)良性發(fā)展的中堅(jiān)力量。但是，在今年的疫情中，由于中斷了幾個月的經(jīng)營，許多中小企業(yè)的收入來源被切斷，同時中小企業(yè)本身的成本費(fèi)用比較高，從而導(dǎo)致許多中小企業(yè)破產(chǎn)退市。由此，國家為了穩(wěn)固中小企業(yè)的發(fā)展，出臺了許多有關(guān)中小企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，以此達(dá)到減輕中小企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)的目的。比如，納稅時間的調(diào)整以及對于一些特定物資的減免。由此，為了促進(jìn)中小企業(yè)充分享受國家的稅收優(yōu)惠政策，加強(qiáng)中小企業(yè)稅收籌劃的能力十分必要。

二、中小企業(yè)增值稅納稅籌劃的空間

我國增值稅發(fā)展源遠(yuǎn)流長，最早可追溯到1994年1月1日，是我國征收的最重要的稅種之一，也是我國主要的稅收來源之一。增值稅作為一項(xiàng)流轉(zhuǎn)稅，是一種針對商品在生產(chǎn)、流通等環(huán)節(jié)中產(chǎn)生增值部分征收的稅，因此，中小企業(yè)作為一類市場主體，在資本市場上買賣商品和服務(wù)，從購買原材料到產(chǎn)品的生產(chǎn)、銷售，這一整套流程中必定會產(chǎn)生商品和服務(wù)的增值，因而國家對這種商品和服務(wù)的征稅必不可少。而增值稅這個稅種，作為一種主體稅，納稅對象分為兩種，不同的納稅對象對應(yīng)的計算稅額的方式自然不同，對應(yīng)的稅率也不同，因此，中小企業(yè)開展增值稅納稅籌劃是十分必要的。

（一）稅率差異派生的籌劃空間

增值稅作為一大稅種，一般納稅人的稅率分為13%、6%、9%和0%四檔，小規(guī)模納稅人的征收率分為5%和3%兩檔。不同的稅率所計算出來的應(yīng)納稅額就有一定的差異，若一家運(yùn)輸企業(yè)僅僅只是租賃運(yùn)輸工具給對接單位，這一行為屬于動產(chǎn)租賃，按照動產(chǎn)租賃13%的稅率繳納稅款;但是這個企業(yè)若是在出租運(yùn)輸工具的同時再配備人員，就按照交通運(yùn)輸業(yè)9%的稅率繳納稅款。由此，不同的稅率選擇，企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)就不同。

（二）優(yōu)惠政策派生的籌劃空間

由于每一年的我國經(jīng)濟(jì)形勢和市場行情都不盡相同，因此國家總會根據(jù)時事變化出臺相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策來減輕各類企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。在今年的新冠疫情期間，許多中小企業(yè)都蒙受巨大的損失，為此國家出臺了多項(xiàng)階段性稅收優(yōu)惠政策來減輕中小企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)、降低中小企業(yè)的破產(chǎn)風(fēng)險。因此，中小企業(yè)只有緊跟時事、了解相關(guān)的優(yōu)惠政策，才能更好地進(jìn)行稅收籌劃工作，降低企業(yè)的運(yùn)營成本，盡快起到扭虧為盈的作用。

增值稅作為一項(xiàng)主體稅，它涉及稅收優(yōu)惠政策就有20類，范圍涵蓋之廣是其他稅種難以超越的，可籌劃的空間自然是很大的，因此更加有利于中小企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃。在疫情期間，國家又根據(jù)實(shí)際情況調(diào)整并出臺了許多有關(guān)增值稅的減免政策，比如階段性減免小規(guī)模納稅人的應(yīng)納增值稅額，即從2020年3月1日起到2020年年末，湖北省內(nèi)適用3%征收率的小規(guī)模納稅人享受免稅，而湖北省以外適用3%征收率的小規(guī)模納稅人減按1%繳納增值稅。

（三）納稅人身份差異派生的籌劃空間

增值稅的納稅對象總體分為兩類，一類是一般納稅人，而另一類則是小規(guī)模納稅人。納稅對象不一樣，適用的稅率不一樣，像一般納稅人使用的稅率最高可達(dá)13%，最低可低至零稅率，稅率差異大;而小規(guī)模納稅人只有一檔征收率—3%，因此選擇正確的納稅對象，可以起到降低應(yīng)納增值稅額的作用。不同的納稅對象，除了稅率不同以外，其能否進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣也存在差異。如一般納稅人憑增值稅專用發(fā)票可以從其銷項(xiàng)稅額中進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，而小規(guī)模納稅人則一律不得抵扣，能否進(jìn)行抵扣的這一差異又會導(dǎo)致應(yīng)納稅額的不同。因此，納稅人的身份不同，也會影響其進(jìn)項(xiàng)稅額扣除。由此，中小企業(yè)可以通過選擇不同的納稅人身份，來進(jìn)行企業(yè)的增值稅納稅籌劃，從而減輕企業(yè)稅負(fù)。

（四）納稅義務(wù)發(fā)生時間差異派生的籌劃空間

由于貨幣是有時間價值的，因此納稅義務(wù)發(fā)生時間的早晚也會影響應(yīng)納稅額的多少。如果適當(dāng)推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間，就可以延長交稅時間，從而可以獲取更多的貨幣時間價值。假如一個企業(yè)采取直銷的方式銷售商品，則其納稅義務(wù)確定時間在其取得收入或收入憑證的時候;這家公司如果采取的是賒銷和分期付款的方式銷售商品，則可以按照其合同約定日確定其納稅義務(wù)時間，而合同約定日是由雙方企業(yè)共同商定的，若是雙方商定的時間晚，則其納稅義務(wù)確定時間也就晚，則中小企業(yè)可以從中盡可能多的獲得貨幣時間價值。因此，中小企業(yè)在納稅義務(wù)時間的確定上也可以進(jìn)行納稅籌劃。

（五）混合銷售和兼營行為處理差異派生的籌劃空間

混合銷售和兼營行為是企業(yè)的兩種不同的銷售模式。企業(yè)在實(shí)際開展業(yè)務(wù)時存在兼營和混合銷售行為，其中兼營和混合銷售之間因經(jīng)營模式不同，存在著明顯的稅率差別。在現(xiàn)行稅率規(guī)定下，當(dāng)認(rèn)定為混合經(jīng)營時，依照主業(yè)選擇增值稅稅率;當(dāng)認(rèn)定為兼營行為時，則將兩項(xiàng)服務(wù)分開按照不同的稅率進(jìn)行核算，若未分開，則從高適用稅率。顯然，這種稅率差異為公司管理部門開展工作帶來了籌劃的空間。

（六）進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣政策差異派生的籌劃空間

進(jìn)項(xiàng)稅額是納稅人在購買商品或服務(wù)時所支付的稅額，其最大的特點(diǎn)就是在銷售商品的時候可以從銷項(xiàng)稅額中進(jìn)行抵扣。但是購買方式的不同以及購買對象身份的不同則會影響進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。若購買方的身份是小規(guī)模納稅人，就會存在無法獲得增值稅專用發(fā)票的問題，會導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額日后不得抵扣;但是購買方的身份若是一般納稅人，則其進(jìn)項(xiàng)稅額可以在后期銷售時進(jìn)行抵扣，從而達(dá)到減稅的目的。由此，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣政策的差異也為中小企業(yè)納稅籌劃提供了一定的空間。

三、中小企業(yè)增值稅納稅籌劃存在的主要問題

（一）納稅人身份選擇不當(dāng)

許多中小企業(yè)為了能夠取得增值稅專用發(fā)票，日后可以在銷售時進(jìn)行部分稅額抵扣，通常會選擇一般納稅人的身份。但是由于未考慮到具體稅額計算的情況，實(shí)際上有時以小規(guī)模納稅人身份進(jìn)行稅額計算時，會比作為一般納稅人時，更容易節(jié)稅。因此，不當(dāng)?shù)募{稅人身份的選擇會使中小企業(yè)不但不能達(dá)到降低稅務(wù)負(fù)擔(dān)的作用，相反還會增加中小企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

（二）稅收新政把握不準(zhǔn)

這幾年以來，由于整個宏觀市場環(huán)境在不斷地變化中，因此國家出臺的各項(xiàng)稅收政策也不斷地發(fā)生著變化，比如稅率的變化、減免稅方面優(yōu)惠政策的變化等等，但是由于中小企業(yè)過度關(guān)注自身的運(yùn)營狀況以及業(yè)績情況，往往會忽視對稅收這一方面的關(guān)注。例如，為了減輕今年疫情對整個市場環(huán)境的影響，政府減稅降費(fèi)政策全部延長到2020年底;同時為了緩解中小企業(yè)融資難的問題，國家規(guī)定為小微企業(yè)及個體工商戶借款提供融資擔(dān)保的納稅人取得的擔(dān)保收入免征增值稅，這一方案的實(shí)施雖然并不是直接針對中小企業(yè)的，但是卻鼓勵其他有擔(dān)保能力的個人或者企業(yè)為中小企業(yè)借款提供擔(dān)保服務(wù)，為中小企業(yè)取得借款增加了可能性，從而間接地緩解了中小企業(yè)的融資難問題。如果相關(guān)中小企業(yè)不能隨時關(guān)注最新稅收規(guī)定，就會忽視國家出臺的最新有關(guān)中小企業(yè)稅收減免政策，從而會錯失為企業(yè)減輕稅負(fù)的最佳機(jī)會。

（三）購進(jìn)方選擇不恰當(dāng)

我國稅法明確規(guī)定，中小企業(yè)可以依據(jù)增值稅專用發(fā)票在銷售環(huán)節(jié)中扣除一部分購進(jìn)時向購買方繳納的進(jìn)項(xiàng)稅額，若中小企業(yè)為了降低采購成本，選擇只能開具增值稅普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人和個體工商戶作為其采購對象，就會在銷售商品時，無法抵扣購進(jìn)時繳納的進(jìn)項(xiàng)稅額。比如，一些施工企業(yè)為了降低購買原料的成本，會忽略對供應(yīng)商的資質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模、納稅人身份等做出規(guī)定和要求，選擇從個體經(jīng)營者手中購買所需要的原料，從而導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)抵扣不足，加重了公司的稅負(fù)。

（四）納稅籌劃專門人才相對缺乏

由于各個中小企業(yè)的財務(wù)部門中大多數(shù)都是從事會計、審計工作的財務(wù)人員，專門研究稅收的稅務(wù)人才十分缺失，對中小企業(yè)的稅收進(jìn)行籌劃的員工也屈指可數(shù)。即使許多企業(yè)會在財務(wù)人員上崗之前對其進(jìn)行稅務(wù)知識的普及，但也僅僅是淺嘗輒止。現(xiàn)如今，稅收政策在不斷地變化和更新，不同行業(yè)的涉稅事項(xiàng)也不盡相同，其稅務(wù)處理的復(fù)雜性和專業(yè)性也在不斷提高，也就對中小企業(yè)中進(jìn)行相關(guān)財稅工作的員工的專業(yè)性提出了更高的要求，除了要求其具備相關(guān)的財稅知識以外，更要有足夠的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)。因此，中小企業(yè)急需相關(guān)的財稅人才。

四、加強(qiáng)中小企業(yè)增值稅納稅籌劃的基本思路

（一）合理進(jìn)行納稅人身份選擇

增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額可以在銷售時憑票進(jìn)行抵扣，小規(guī)模納稅人則不能抵扣;但是一般納稅人的稅率則比小規(guī)模納稅人的稅率高。因此，正確選擇納稅人身份也就成為節(jié)稅的關(guān)鍵。

談及如何正確選擇增值稅納稅人身份，必定要先引入一個概念，即稅負(fù)平衡點(diǎn)增資率。假設(shè)一般納稅人的稅率是X，則其應(yīng)納稅額是x;小規(guī)模納稅人使用的稅率是Y，則其應(yīng)納稅額為y。若納稅人的不含稅銷售額是R，采購成本是C，增值率是T，則

一般納稅人的應(yīng)納稅額x=X×（R-C）;小規(guī)模納稅人的應(yīng)納稅額y=Y×R，令二者相等，則可以得到

這個增值率就是所謂的稅負(fù)平衡增值率，即在這個點(diǎn)上小規(guī)模納稅人和一般納稅人繳納的稅額是一樣的。因此，代入最新的增值稅稅率可以得出下表：

由此，當(dāng)實(shí)際計算出的增值率小于無差別平衡點(diǎn)的增值率時，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人的身份;反之，則應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人身份進(jìn)行納稅，這樣才可以實(shí)際上起到節(jié)稅的作用。

如果一家中小企業(yè)一直以來都是以一般納稅人的身份進(jìn)行納稅申報和繳納的，但是其應(yīng)稅銷售額長期處于一個較低的狀態(tài)，并且可以進(jìn)行抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額也很少，但是由于一般企業(yè)在選擇成為一般納稅人之后不能改變其現(xiàn)有的納稅身份，因此可以將此中小企業(yè)分離成兩家公司，一家繼續(xù)作為一般納稅人存在，而另一家規(guī)模較小的公司作為小規(guī)模納稅人進(jìn)行交稅和申報，以此可以降低公司的整體稅負(fù)。

（二）準(zhǔn)確掌握、充分利用稅收優(yōu)惠政策

中小企業(yè)若是想減輕企業(yè)自身的稅負(fù)成本，首先最重要的就是要充分運(yùn)用我國出臺的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策。而能夠充分利用相關(guān)政策的前提就要求中小企業(yè)時刻關(guān)注時事，了解我國新出臺的每一項(xiàng)優(yōu)惠政策。如果中小企業(yè)不了解稅收優(yōu)惠政策，就會錯失減輕稅負(fù)的最佳時機(jī)，不但不會起到減輕稅負(fù)的作用，反而會加重企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān);但是如果企業(yè)運(yùn)用不當(dāng)，就會觸犯稅收法律。因此，中小企業(yè)還應(yīng)充分地理解、認(rèn)真的研究我國相關(guān)優(yōu)惠政策，只有這樣才能起到一個積極減負(fù)的作用，降低可能帶來的稅收籌劃風(fēng)險。比如，以前我國企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)時產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額需要分兩年抵扣，但是現(xiàn)在企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)時發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以一次性進(jìn)行全額抵扣。如果企業(yè)不了解最新的政策，可能會出現(xiàn)少扣增值稅的情況，從而會增加企業(yè)當(dāng)年的稅收負(fù)擔(dān)。

（三）適當(dāng)推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間

納稅義務(wù)發(fā)生時間的早晚并不會直接影響到應(yīng)納稅額繳納的多少，但是由于貨幣是有時間價值的，若是推遲納稅義務(wù)發(fā)生的時間，則可以使企業(yè)獲取這段期間內(nèi)貨幣產(chǎn)生的時間價值，以此來緩解中小企業(yè)的融資方面的壓力。同時，中小企業(yè)還可以將這一部分資金用于投資，創(chuàng)造出更大的價值。而適當(dāng)?shù)耐七t納稅義務(wù)發(fā)生時間的關(guān)鍵方法就是在訂立合同時選擇合適的收付款方式。

若是一家建筑公司在進(jìn)行銷售業(yè)務(wù)時采用的是分期收款的方式，則在簽訂合同時，若是沒有約定收款日，就將發(fā)出貨物當(dāng)日確定為納稅義務(wù)發(fā)生時間;但在簽訂合同時約定收款日，并在保證工程質(zhì)量和工程進(jìn)度不受影響的情況下適當(dāng)延遲收款日，其納稅義務(wù)發(fā)生時間發(fā)生延遲，這家建筑公司就會獲得延遲這段期間內(nèi)的貨幣時間價值，從而降低自身稅負(fù)。

（四）巧妙處理企業(yè)混合銷售與兼營業(yè)務(wù)關(guān)系

混合銷售與兼營業(yè)務(wù)這兩個概念之間，最本質(zhì)的區(qū)別就在于計稅依據(jù)不一樣，因此，應(yīng)納稅額也就不同。中小企業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)真研究相關(guān)的增值稅的稅收政策，精確的利用這兩個概念之間的微小差異，選擇恰當(dāng)?shù)姆绞竭M(jìn)行業(yè)務(wù)處理，從而能更好地為企業(yè)實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目的。

若一家中小企業(yè)在同一個銷售行為中既提供銷售又負(fù)責(zé)安裝業(yè)務(wù)，由于這兩項(xiàng)行為屬于從屬關(guān)系，因此應(yīng)當(dāng)按照混合銷售模式進(jìn)行交稅，按照銷售貨物13%的稅率繳納增值稅;但是如果這家企業(yè)銷售給另一家公司后沒有及時提供安裝行為，過了很長的時間之后才提供安裝服務(wù)，則這兩項(xiàng)行為之間不存在從屬關(guān)系，因此判定為按照兼營方式進(jìn)行增值稅的繳納，即分開進(jìn)行核算稅額，銷售行為按13%的稅率進(jìn)行計算，安裝服務(wù)按照6%的稅率計算，其計算出的應(yīng)納增值稅額一定比按照混合銷售模式下應(yīng)納稅額要低。但是如果在兼營方式銷售下，這兩項(xiàng)服務(wù)很難進(jìn)行區(qū)分，則需從高計稅，其計算應(yīng)納稅額與在混合銷售模式下計算的結(jié)果是相同的，則采取兩種方式的任意一種都可以。

由于稅務(wù)部門現(xiàn)在對于混合銷售和兼營這兩個概念并沒有像以往那樣明確劃分。若是一家中小企業(yè)既從事銷售業(yè)務(wù)又提供運(yùn)輸服務(wù)，日后這家公司將銷售產(chǎn)品和提供運(yùn)輸服務(wù)的金額合并填寫在發(fā)票上，就按照混合銷售13%的稅率交稅;但是這家公司要是在一張發(fā)表上分別標(biāo)明運(yùn)輸費(fèi)用和產(chǎn)品售價，則按照各自適用的稅率計算稅額。

綜上，如果可以巧妙地處理混合銷售與兼營行為之間的關(guān)系，可以很好地起到一個節(jié)稅的目的，從而降低企業(yè)的稅務(wù)成本。

（五）理性選擇購進(jìn)方

選擇不同類型的購進(jìn)方，其繳納的稅額就不同。所以，中小企業(yè)在挑選購買方時應(yīng)當(dāng)對購進(jìn)方的身份進(jìn)行考察，而不是只關(guān)注購進(jìn)方給予優(yōu)惠的多少。例如，當(dāng)購進(jìn)單位屬于個人或個體工商戶時，購進(jìn)單位只能提供稅務(wù)局代開發(fā)票，而這類發(fā)票不能在日后銷售時進(jìn)行抵扣;當(dāng)購進(jìn)方為一般納稅人時，需面臨13%的增值稅稅率，但是卻可以取得增值稅專用發(fā)票，可以在日后銷售時進(jìn)行稅額的抵扣。因此，若是日后在采購環(huán)節(jié)，其供貨方報出的含稅價相同，為了日后銷售環(huán)節(jié)可以更多地進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，中小企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵照應(yīng)納稅額最小化的原則，首選身份為一般納稅人的供貨方，以此來減輕企業(yè)的稅負(fù)。

（六）提升專門人員的稅務(wù)籌劃水平

中小企業(yè)應(yīng)當(dāng)培養(yǎng)相關(guān)財務(wù)人員的節(jié)稅意識?？梢酝ㄟ^在企業(yè)中開展財務(wù)人員財稅知識競賽、邀請稅務(wù)界的專家開稅收籌劃講座等形式，幫助財務(wù)人員在形成稅收籌劃意識的同時，養(yǎng)成為企業(yè)節(jié)稅、減負(fù)的習(xí)慣。除此之外，企業(yè)還可以通過制定一系列的獎懲制度對專門人員的稅收籌劃工作進(jìn)行評價，對其積極的籌劃行為進(jìn)行獎勵，以此來鼓勵專門人員積極參與稅收籌劃工作，進(jìn)而也可以提高專門人員進(jìn)行稅收籌劃的水平。

五、結(jié)論

新冠疫情雖然使今年的市場經(jīng)濟(jì)受到重創(chuàng)，許多中小企業(yè)也瀕臨破產(chǎn)的邊緣。但是，國家在此期間出臺了多項(xiàng)稅收減免的政策來扶持中小企業(yè)，降低中小企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。中小企業(yè)可以利用這些稅收優(yōu)惠政策的延伸性，來找到可以進(jìn)行稅收籌劃的空間，以此利用合法的手段來減輕自身稅負(fù);同時中小企業(yè)除了應(yīng)該對政策進(jìn)行研究以外，還應(yīng)當(dāng)對自己的員工結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，增加稅務(wù)方面的人才，或者是培養(yǎng)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)人員的節(jié)稅意識和籌劃意識，以此可以更好地降低中小企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

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