基于增值稅改革條件下對建筑工程項目經(jīng)濟評價的影響研究

高振榮

（廣東出版置業(yè)投資有限公司，廣東 廣州 510000 ）

在建筑工程的發(fā)展過程中，對建設(shè)項目進行客觀準確的經(jīng)濟評價，是工程效益保障和風(fēng)險規(guī)避的最有效措施。所謂的建設(shè)項目經(jīng)濟評價體現(xiàn)在國民經(jīng)濟評價和財務(wù)評價兩個層次。因為國民經(jīng)濟評價主要體現(xiàn)在內(nèi)部轉(zhuǎn)移支付層面，因此稅收制度對國民經(jīng)濟評價沒有太大的影響。而財務(wù)評價通常是以現(xiàn)行的財政制度和價格體系為基礎(chǔ)，進行工程范圍內(nèi)成本和效益的計算，隨后對該項目的償還能力和利潤狀況進行全面分析，對財務(wù)上的可實施性進行嚴格考察，以深度研究稅制改革影響建筑工程經(jīng)濟評價的程度。

1.增值稅改革的內(nèi)容

為了助力國民經(jīng)濟在新的時期穩(wěn)步發(fā)展，完善增值稅制度勢在必行。國務(wù)院決定,自2009年1月1日起,在全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革。為了確保這一改革政策落實到位，在正式實施前的2008年，國家稅務(wù)總局就借助170號文件發(fā)出了增值稅轉(zhuǎn)型改革的若干問題的通知，其中有兩條規(guī)定會影響到建設(shè)項目財務(wù)評價：第一，購買普通增值稅納稅人和自制固定資產(chǎn)產(chǎn)生的進項稅額從2009年1月1日開始，可以根據(jù)中華人民共和國國務(wù)院令 第538號 《中華人民共和國增值稅暫行條例》和財政部、國家稅務(wù)總局令第50號《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的有關(guān)規(guī)定，通過海關(guān)增值稅完稅簿、增值稅發(fā)票、運輸費結(jié)算文件，扣除銷售稅，其進項稅額應(yīng)該列入“應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅”項目。第二，從2009年1月1日開始，停止執(zhí)行以下兩個政策：外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策；進口設(shè)備增值稅免稅政策[1]。

2.建筑工程項目經(jīng)濟評價意義

由于人類對事物的觀察難以全面以及客觀事物的流動多變性，導(dǎo)致未來市場的不確定性增高。要想真正適應(yīng)變幻莫測的市場，就要歷練高度的靈活性，嚴格分析潛在的風(fēng)險，以此評價工程項目經(jīng)濟，通過精準的預(yù)測保證投資的可靠性。比起其他的建設(shè)項目，建筑工程具有周期長、影響因素多、投資大等特點，周圍事物會影響到施工過程，難以預(yù)見性和不確定性很高，存在很大的投資風(fēng)險，所以，必須對工程項目進行經(jīng)濟評價分析，以確保項目投資的可靠和安全。從廣義上講，工程項目經(jīng)濟評價可分為三類：第一，在調(diào)整局部價格的前提下根據(jù)原有的經(jīng)濟價格進行評價；第二，價格的全面調(diào)整應(yīng)該以資源的有效利用為主要依據(jù)，根據(jù)運算出的價格或者效率價格實施評價；第三，必須充分考慮積累和收入分配問題，根據(jù)流動的社會價格實施評價。從狹義角度講，工程項目經(jīng)濟評價有兩種：第一，認真地比較收益和費用，要嚴格計算利益費用比率、凈現(xiàn)值、收益率、收益費用差等。第二，因為利益的計算有難度，所以采用最低費用方案單獨計算費用。

3.稅制改革對建筑工程項目經(jīng)濟評價的影響

3.1 調(diào)低增值稅稅率的影響程度

為了將增值稅稅負降低，國家進行多次增值稅率下降，起到了良好的效果。但一直處于產(chǎn)業(yè)鏈中游的建筑行業(yè)，市場競爭卻異常激烈，在增值稅稅率下調(diào)后業(yè)主也調(diào)低合同的背景下，稅率下降產(chǎn)生的利潤空間將被壓縮。增值稅下調(diào)的稅率對工程項目會產(chǎn)生影響，受影響的項目包括營業(yè)稅、附加稅費、進項稅。適用于建筑工程提供建筑服務(wù)的稅率由9% 降至8% ，向一般納稅人購買材料、設(shè)備等貨物的進項稅率由15% 降至12% 因此，建筑工程項目成本結(jié)構(gòu)不同，稅率下調(diào)對工程項目經(jīng)濟評價的影響也會不同。

3.2 計算方法的改變

2009年1月1日開始的增值稅轉(zhuǎn)型改革最硬核的表現(xiàn)是，在計算應(yīng)繳增值稅時，可以扣除固定資產(chǎn)購買包含的增值稅進項稅。本文所說的固定資產(chǎn)涵蓋工程機器、機械、運輸設(shè)施以及所有用于生產(chǎn)經(jīng)營的設(shè)備和相關(guān)工具，而在建工程中房屋、建筑物以及不動的固定資產(chǎn)不允許抵扣包含的進項稅額。營業(yè)稅改增值稅試點工作從2016年5月1日開始推行后，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等營業(yè)稅納稅人悉數(shù)納入試點范圍，開始繳納增值稅。這次試點將抵扣的范圍進一步擴大了，其中不動產(chǎn)、購進業(yè)務(wù)、無形資產(chǎn)等都允許抵扣。 其中， 2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)（包括按照固定資產(chǎn)核算的）或者是2016年5月1日后確定的不動產(chǎn)在建工程，可以在兩年之內(nèi)分期抵扣所含的進項稅額，起始日期是在取得之日起，第一年抵扣額度為60%，第二年抵扣額度為40%。增值稅抵扣范圍的變化對建設(shè)投資中的固定資產(chǎn)增值稅構(gòu)成很大影響，因為固定資產(chǎn)增值稅包含在工程項目經(jīng)濟評價中，可以在運營的銷項稅中直接扣除進項稅，不會二次形成固定資產(chǎn)原值。改革前的固定資產(chǎn)原值包括：設(shè)備費用、工程費用、預(yù)備費、建設(shè)階段利息、其他費用。而改革后的固定資產(chǎn)原值則是以上這些項目費用相加然后減掉投資進項稅，該進項稅是可抵扣形成固定資產(chǎn)產(chǎn)生的。

3.3 對價格體系的影響

倘若價格體系根據(jù)不含稅測算，因為難以評估項目投資產(chǎn)生固定資產(chǎn)內(nèi)包含的可抵扣增值稅進項稅造成的影響，項目效益的測算結(jié)果比較測算不實行消費型增值稅的結(jié)果，呈現(xiàn)很大程度地降低。但不一定是客觀的降低結(jié)果，因為國家是為了有效降低企業(yè)的稅負才實施消費型增值稅的，宗旨是提升投資效益，因此這個降低的結(jié)果不一定屬實。倘若價格體系根據(jù)含稅進行測算，基于增值稅價外稅的屬性，如果混在一起，所得稅和利潤稅的計算結(jié)果會與根據(jù)會計要求進行的實際所得稅的計算結(jié)果不一致。最關(guān)鍵的因素在于相關(guān)的計算方式的差異性，根據(jù)《方法與參數(shù)》（第三版）營業(yè)利潤、施工成本、資金進入、資金支出等概念界定上，與會計和稅法的口徑有差異。這種口徑不一致若是在消費型增值稅改之前，對項目經(jīng)濟評價不存在影響，但新稅制實施之后，這種口徑的差異會反映在增值稅抵扣處理上，從而影響項目經(jīng)濟評價的結(jié)果[2]。

3.4 對工程成本的影響

比起其他建設(shè)項目，建筑工程本身存在購買材料和購進房地產(chǎn)的問題。

購進材料方面，建筑工程材料購進主要包括國內(nèi)和國外兩種購買途徑。國外購買材料必須通過海關(guān)，關(guān)稅和增值稅都是海關(guān)代扣。材料價格中含有稅金，計算公式為：

進口價格=（關(guān)稅完稅價+關(guān)稅+消費稅）×（1+增值稅稅率）。

在國內(nèi)購買材料，需要繳納的是增值稅。增值稅改革以后，新的稅制會有一定的影響。傳統(tǒng)的價內(nèi)稅變成價外稅，是通過發(fā)票注稅的形式實現(xiàn)價稅分離。在實際的操作中，基于材料購進途徑的不同，又劃分為三類情況。第一，一般納稅人。必須保證增值稅發(fā)票的標準性，并在發(fā)票上注明兩點：材料的價格不含稅；增值稅稅額和稅率。也就是說材料實際價格大約等于稅金和價格的相加?？蓪⒉牧蟽r格在工程成本中單獨計算。第二，小規(guī)模納稅人。該類增值稅的計算是根據(jù)6%的征收率進行。增值稅稅金=銷售收入×6%。該類型開具常規(guī)的商業(yè)發(fā)票，發(fā)票上部標注稅額。這類原材料的購進，價格中包含稅額，材料成本一并納入工程成本，不能再單獨抵扣。第三，初級加工的產(chǎn)品的購進。計算進項稅額要根據(jù)以實際價格10%的稅率進行，價格和稅率要分開入賬?？梢赃M行增值稅金的抵扣。以上材料的購進包含稅價格和不含稅價格兩種，必須進行互換計算，換算公式為：

房地產(chǎn)購進方面，建筑工程項目中房地產(chǎn)的購進價格，因為受制于新推出的土地增值稅的規(guī)定，必須進行相應(yīng)的調(diào)整。同時還會牽扯到印花稅等小稅種。

3.5 結(jié)果分析

由于增值稅的稅制改革，國產(chǎn)材料和進口材料不免稅的項目的選擇造成了“應(yīng)納稅額”“固定資產(chǎn)”等相關(guān)事項的改變，建筑公司的負債資產(chǎn)表、現(xiàn)金流量表以及損益表都受到這種關(guān)聯(lián)的影響，案例的計算可以反映如下：一是增值稅改革雖然導(dǎo)致資產(chǎn)價值的下降，企業(yè)利潤卻明顯增加。稅制改革之前，因為固定資產(chǎn)原值中納入了不允許抵扣的購進材料增值稅，導(dǎo)致資產(chǎn)價值的增加。而消費型增值稅政策發(fā)布后，“應(yīng)交稅金”的范疇開始包括材料或設(shè)備增值稅，固定資產(chǎn)的進賬價值因為排除了購進的增值稅進項稅額而有所減少，也相應(yīng)減少了企業(yè)計提折舊額，盡管增加了企業(yè)的所得稅，但實際利潤還是在明顯提升。二是建筑企業(yè)的增值稅、營業(yè)稅和附加稅有所降低。進行稅制改革后，增值稅改革后，銷項稅額中便可以抵扣購進設(shè)備或材料的增值稅，顯著減少了企業(yè)因為增值稅的支出，也明顯減少了企業(yè)營業(yè)稅額度和附加的支出，企業(yè)的利潤水平得以提升。三是逐漸變好了財務(wù)評價指標。分析建筑項目現(xiàn)金流量，增值稅改革后因為設(shè)備和材料抵扣增值稅的流入，明顯減少了企業(yè)營業(yè)稅金和附加值的流出，“凈現(xiàn)金流量”的現(xiàn)值得到了顯著增加，整體項目的經(jīng)濟指標明顯好轉(zhuǎn)，例如，企業(yè)所得稅后整體投資內(nèi)部收益率從原有的17.7%上升到19.68%。四是增值稅改革對后財務(wù)指標也表現(xiàn)良好，可以鼓勵建筑企業(yè)購置更先進的施工設(shè)備，加快企業(yè)施工設(shè)施的更新?lián)Q代，加強市場競爭力。這和國家的扶持是分不開的，目前一系列擴內(nèi)需、促增長的舉措推出，同時制定了行業(yè)振興和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的諸多規(guī)劃。國家增設(shè)產(chǎn)業(yè)技術(shù)進步中央投資項目，引導(dǎo)和支持民營企業(yè)增加固定資產(chǎn)投資，最大限度地激發(fā)了民營企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新和產(chǎn)業(yè)調(diào)整的積極性。

4.結(jié)語

綜上所述，我國這次推出的增值稅大跨度改革，極大地影響著工程建設(shè)項目的經(jīng)濟評價。為了更科學(xué)、更準確地探究增值稅對建筑項目經(jīng)濟評價的影響，必須要從諸多方面進行完善和調(diào)整，其中包括資產(chǎn)原值的運算、價格體系的確定、評價報表的編制等，只有這樣方能反映出增值稅改革的真正意義，讓經(jīng)濟評價更精準、更有效，成為工程項目決策的有力支撐。同時，各方要對政府提出相關(guān)的建議，相關(guān)政策的制定應(yīng)該根據(jù)增值稅改革后執(zhí)行的結(jié)果為依據(jù)，尤其是在當前的質(zhì)量型經(jīng)濟格局下，可以有針對性地制定對應(yīng)的政策，以減輕建筑企業(yè)工程初期的資金壓力。