基于新稅法的高校教職工個人所得稅納稅籌劃

李沂聯(lián) 米文紅 季云瑞

摘 要：近年來，隨著國家對高等教育事業(yè)投入的持續(xù)增加，高校教職工的納稅意識不斷增強(qiáng)，個人所得稅納稅籌劃也受到越來越多的重視。自2019年1月1日起開始實(shí)行的《中華人民共和國個人所得稅法》是我國第七次修訂的稅法，其中很多重要變化與教職工切身利益密切相關(guān)。基于新稅法的主要變化，結(jié)合K高校教職工的實(shí)際收入情況，分析教職工個人所得稅的特點(diǎn)，在合理納稅的基礎(chǔ)上提出相應(yīng)的稅收籌劃建議，以期達(dá)到幫助教職工享受新稅法下稅收紅利的目的。

關(guān)鍵詞：新稅法;個人所得稅;納稅籌劃

中圖分類號：G647.5 ? ? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A ? ? ?文章編號：1673-291X（2020）21-0058-03

2018年，十三屆全國人大常委會第三次會議審議通過了個人所得稅法修正案草案，這是個稅法自出臺以來的第七次大修。新的個人所得稅法（以下簡稱“新個稅法”）于2019年1月1日起正式施行，這次變化包括首次實(shí)行綜合征稅，首次提出附加專項(xiàng)扣除，個稅起征點(diǎn)提高至每月5 000元等，是一次根本性變革。在新個稅法背景下，為了盡可能降低高校教職工的稅收負(fù)擔(dān)，保障教職工的切身利益，制定更加符合自己實(shí)際情況、更系統(tǒng)的稅收籌劃政策成為高校的重要工作之一。本文以K高校為例，從稅收籌劃的角度對高校教職工的收入結(jié)構(gòu)及個稅特點(diǎn)進(jìn)行研究，并提出相應(yīng)的稅收籌劃方案，以期達(dá)到合理納稅的目的。

一、新稅法的主要變化之處

（一）分類稅制向綜合與分類相結(jié)合的稅制轉(zhuǎn)變

新稅法實(shí)行前，個稅是按照月來計(jì)算稅款的。即以一個月為計(jì)稅周期，就教職工本月取得的各項(xiàng)收入由單位作為扣繳義務(wù)人扣除稅款后進(jìn)行發(fā)放，且這個月的稅款不涉及次月稅款，各月稅款獨(dú)立繳納，互不關(guān)聯(lián)。

而新稅法按年來計(jì)算稅款，不再按照月來計(jì)算個稅，并且將原先單獨(dú)計(jì)算稅款的工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得和特許權(quán)使用所得進(jìn)行綜合征稅。即以一個會計(jì)年度作為計(jì)稅周期，實(shí)行累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳的計(jì)稅方法，按照以下方法預(yù)扣預(yù)繳個人所得稅，將本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額都根據(jù)當(dāng)年各月收入減去對應(yīng)的扣除項(xiàng)確定累計(jì)應(yīng)納稅所得額后，對照綜合稅率表進(jìn)行計(jì)算應(yīng)繳稅額，再減去已繳稅額。具體公式如下：

本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額=（累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額×稅率-速算扣除數(shù)）-已預(yù)扣預(yù)繳稅

累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額=累計(jì)收入-累計(jì)免稅收入-累計(jì)基本減除費(fèi)用-累計(jì)專項(xiàng)扣除-累計(jì)附加專項(xiàng)扣除-累計(jì)依法確定的其他扣除

（二）扣除項(xiàng)的變化

根據(jù)個人所得稅計(jì)算公式，預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額等于各項(xiàng)累計(jì)收入減去各種扣除，包括起征點(diǎn)（基本減除費(fèi)用）、“五險一金”（專項(xiàng)扣除）和新增的附加專項(xiàng)扣除等。新稅法中，一是確定了基本減除費(fèi)用的變化，即納稅起征點(diǎn)從每月3 500元的標(biāo)準(zhǔn)提升至每月5 000元的標(biāo)準(zhǔn)，相當(dāng)于年收入低于6萬元的教職工可以免征個稅，提高了個稅繳交的門檻。個稅起征點(diǎn)的提高，對于中低收入人群來說節(jié)稅作用更加明顯。二是除了專項(xiàng)扣除（社保費(fèi)和住房公積金）外，新稅法新增了六項(xiàng)附加專項(xiàng)扣除項(xiàng)，包括子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息、住房租金、繼續(xù)教育和大病醫(yī)療扣除項(xiàng)目，這是本次個稅改革中的最大亮點(diǎn)之一。扣除的范圍涵蓋了生活必需的各項(xiàng)剛性支出方面，體現(xiàn)了新稅法貼近民生、惠及民眾的指導(dǎo)思想。

（三）匯算清繳

匯算清繳主要是指納稅人根據(jù)自己的綜合收入計(jì)算年度應(yīng)納稅額，如果與年度預(yù)扣預(yù)繳稅額存在不一致的情況，向主管稅局辦理稅款多退少補(bǔ)的過程。并不是每一位納稅人都需要辦理匯算清繳業(yè)務(wù)，對于只從一處工資薪金所得的納稅人來說，單位在每月發(fā)放工資薪金時需要計(jì)算并代扣本月應(yīng)繳稅款然后統(tǒng)一繳交。新稅法下，單位按照累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳的方式計(jì)算本月應(yīng)繳稅款的過程中，需要匯總之前月份收入和稅款的數(shù)據(jù)，根據(jù)所使用的新的稅率，得出當(dāng)月應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳的稅款。依照此法，持續(xù)到12月份發(fā)放工資薪金時，實(shí)際上每個月都完成了一次全年個人所得稅的匯算清繳。所以在納稅年度終了時，預(yù)扣預(yù)繳的稅款和年度應(yīng)納稅款一致，一般無須再辦理匯算清繳。

對于從兩處取得工資薪金的教職工來說，就需要在次年3月1日至6月30日向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理綜合所得年度匯算清繳，稅款多退少補(bǔ)。年度匯算清繳的實(shí)行，可以更加精準(zhǔn)、全面落實(shí)各項(xiàng)稅前扣除和稅收優(yōu)惠政策，提醒納稅人“查遺補(bǔ)漏”，充分享受改革紅利，更好保障納稅人的權(quán)益。

（四）外籍人員分為居民和非居民

新個稅法中首次使用了居民個人和非居民個人的表述，對居民個人和非居民個人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等進(jìn)行了規(guī)定，并對外籍居民和外籍非居民明確了不同的稅收政策。在新個稅法中，通過外籍人員的住所和境內(nèi)居住時間（居民個人為境內(nèi)居住累計(jì)滿183天的個人）兩個標(biāo)準(zhǔn)來判斷納稅人是居民還是非居民。183天的判定標(biāo)準(zhǔn)主要是為了統(tǒng)一國內(nèi)和國際法，避免稅源流失，解決了中國境內(nèi)所有自然人按照一個稅法納稅的問題。

二、K高校的情況

（一）K高校的基本情況

K高校是省屬重點(diǎn)高校，也是全省醫(yī)學(xué)類專業(yè)性院校。全校共有在編教職工6 000余人，包括校本部1 500余人和直屬附屬醫(yī)院4 500余人。

教職工的收入主要由檔案工資、績效工資、其他收入三部分組成。檔案工資主要包括崗位工資、薪級工資、改革性補(bǔ)貼、獎勵性補(bǔ)貼等，由人事部門核定后財(cái)務(wù)部門每月固定發(fā)放?？冃ЧべY分為基礎(chǔ)性績效和獎勵性績效，其中基礎(chǔ)性績效主要由人事部門根據(jù)教職工的職務(wù)、級別等核定，每月隨著檔案工資一同發(fā)放;獎勵性績效主要由各部門、學(xué)院針對自身的實(shí)際情況，對教職工在教學(xué)、科研和工作中的表現(xiàn)按照績效考核標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行考核后，根據(jù)績效考核結(jié)果進(jìn)行分配和發(fā)放，可以按月發(fā)放，也可以預(yù)留出部分以年終獎形式發(fā)放。其他收入包括提供授課、監(jiān)考、評審、講座、技術(shù)服務(wù)等取得的臨時性收入，發(fā)放部門可能涉及各個學(xué)院、部門，來源廣、種類多，具有不確定性。另外，其他收入還具有季節(jié)性和波動性，因?yàn)閷W(xué)校有寒暑假，一般每年2月和8月教職工收入較低，畢業(yè)季因?yàn)榇罅康恼撐闹笇?dǎo)、實(shí)習(xí)指導(dǎo)或者年末年終獎的發(fā)放又使得個別月份收入較高，導(dǎo)致了教職工收入的不均衡。

（二）K高校教職工個稅情況

K高校主要依靠薪酬系統(tǒng)的幫助來實(shí)現(xiàn)計(jì)稅和扣稅，即將每一筆酬金以酬金單的形式錄入系統(tǒng)之后，系統(tǒng)會按照累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳的計(jì)算方法，根據(jù)該教職工的累計(jì)收入、累計(jì)扣除項(xiàng)和累計(jì)已扣繳的稅款，計(jì)算出當(dāng)月該筆收入應(yīng)該繳納的稅款，然后將扣除稅款的酬金發(fā)放給教職工。教職工也可以通過網(wǎng)上財(cái)務(wù)系統(tǒng)或手機(jī)APP端查閱自己每一筆收入及扣稅情況。2019年度，K高校繳交個人所得稅800余萬元，比2018年個人所得稅繳交減少近700萬元。其中，校本部1 500多名教職工中有800多名通過手機(jī)APP端口自行申報(bào)附加專項(xiàng)扣除。通過對比去年數(shù)據(jù)，自2019年新稅法施行以來，個人所得稅減稅效果顯著，大大減輕了教職工的稅收負(fù)擔(dān)，提高了實(shí)際收入。

薪酬系統(tǒng)雖然為每一筆收入計(jì)算了稅款，解決了多筆收入納稅的問題，但是卻無法為不同收入特點(diǎn)的教職工根據(jù)自己的情況進(jìn)行納稅籌劃。

三、新稅法下的納稅籌劃建議

（一）利用扣除項(xiàng)目

1.利用好附加專項(xiàng)扣除。附加專項(xiàng)扣除是此次新稅法的亮點(diǎn)之一，包括子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息、住房租金、繼續(xù)教育和大病醫(yī)療六個方面，切實(shí)涵蓋了社會生活的多個方面，同時也明確了每個項(xiàng)目的扣除條件、標(biāo)準(zhǔn)和方式。下面就以K高校教職工王某和李某為例，計(jì)算對比兩人的個稅差異。

假設(shè)王某和李某扣除“三險一金”后收入10 000元，王某有一個6歲上小學(xué)的女兒，贍養(yǎng)70歲的父母，在銀行按揭貸款首套房;李某剛剛參加工作，不存在上述情況。根據(jù)新稅法的規(guī)定，王某可以申報(bào)附加專項(xiàng)扣除，納稅人子女全日制教育支出享受每月1 000元扣除;納稅人贍養(yǎng)年滿60歲的獨(dú)生子女享受每月2 000元的扣除，納稅人購買境內(nèi)住房發(fā)生的首套住房貸款享受每月1 000元扣除：

王某1個月的個稅=（10 000-5 000-1 000-2 000-1 000）×3%=30元

李某1個月的個稅=（9 000-5 000）×3%=120元

通過上述可見，附加專項(xiàng)扣除是稅收籌劃重要的方式之一。對于大部分符合條件的教職工來說，基本減除費(fèi)用（起征點(diǎn)）、專項(xiàng)扣除（社保費(fèi)和住房公積金）、附加專項(xiàng)扣除加起來扣除項(xiàng)就有很大一部分，使得應(yīng)納稅所得額降低，需要納稅人實(shí)際繳納的稅款就很少或者無須繳稅。當(dāng)然，子女教育、住房、養(yǎng)老均是家庭層面的支出，附加扣除主體的選擇和具體分?jǐn)偟姆绞?、金額都需要以家庭為單位進(jìn)行討論和研究，具有一定的靈活性，但是也推動了以家庭為單位的個稅征收方式。

2.利用好稅收減免政策。一是殘疾人減稅政策。根據(jù)新《個人所得稅法》第5條規(guī)定，殘疾、孤老人員和烈屬的所得，減征個人所得稅，幅度和期限，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。殘疾人個稅減征優(yōu)惠，各省自己規(guī)定。以云南省殘疾人等減征個人所得稅政策為例，政策規(guī)定：“殘疾人員、孤老人員、烈屬的所得，在每年應(yīng)納稅額7 000元的限額內(nèi)減征100%的個人所得稅，超過限額部分不予減征?！痹诖苏呦?，學(xué)校就可以根據(jù)各自的殘疾人稅收政策，統(tǒng)計(jì)好本校符合條件的教職工，為他們辦理好相應(yīng)的減免手續(xù)，為教職工減輕稅負(fù)，維護(hù)教職工的切身利益。二是符合稅法條件的免稅政策。新個稅法規(guī)定，省級人民政府、國務(wù)院部委和中國人民解放軍軍以上單位，以及外國組織、國際組織頒發(fā)的科教文衛(wèi)等方面的獎金和按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補(bǔ)貼、津貼可以免征個人所得稅。高校是科研人才匯集之處，每年都有不少專家學(xué)者和高層次人才享受著國家、省級政府頒發(fā)的相應(yīng)領(lǐng)域的津貼或獎勵。K高校財(cái)務(wù)部門，積極建立與主管稅務(wù)部門的有效溝通機(jī)制，針對符合發(fā)放和免稅條件的教職工，為其提交材料辦理好相應(yīng)的免稅手續(xù)，努力為專家學(xué)者最大程度地減少稅負(fù)，將國家的免稅政策在高校落地實(shí)施，極大地調(diào)動了高校教職工的科研積極性。

（二）利用好年終獎過渡政策合理籌劃

根據(jù)《關(guān)于個人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》中對于居民個人取得符合條件的全年一次性獎金的規(guī)定，在自2019年1月1日至2021年12月31日前的三年，作為年終獎?wù)叩倪^渡期。年終獎不并入當(dāng)年綜合所得，而是以按月?lián)Q算后的新稅率表單獨(dú)計(jì)稅。新稅法下延續(xù)了年終獎的優(yōu)惠政策，因?yàn)槟杲K獎適用新稅率比并入當(dāng)年綜合所得地稅率來說是低的，達(dá)到了降低稅負(fù)的目的。同時，年終獎過渡政策賦予了納稅人可以將年終獎作為獎勵性績效的權(quán)利，達(dá)到最大的減稅效果。當(dāng)然，為了照顧到不同納稅人的薪酬情況，納稅人可以自由選擇是否使用年終獎優(yōu)惠政策，將年終獎并入當(dāng)年綜合所得計(jì)算納稅。

在實(shí)際發(fā)放的過程中，對于年終獎發(fā)放的金額，教職工通常會存在一些“納稅盲區(qū)”，即年終獎發(fā)放金額在超過某個臨界點(diǎn)后獎金數(shù)額小幅增加，而應(yīng)納個稅稅額卻有較大幅度增加的現(xiàn)象。K高校按年度進(jìn)行考核后，按各部門、學(xué)院指定的績效考核辦法發(fā)放年終獎，下面以王某和李某作為例子進(jìn)行說明。

王某的年終獎是36 000元，根據(jù)年終獎稅率單獨(dú)計(jì)算年終獎應(yīng)納稅=36 000*3%=1 080元

李某的年終獎是36 010元，根據(jù)年終獎稅率單獨(dú)計(jì)算年終獎應(yīng)納稅=36 010×10%-210=3 391元

稅收差異=3 391-1 080=2 311元

通過以上例子我們可以看出，李某只是比王某的年終獎多了10元，但是稅負(fù)卻高了2 311元。因此，需要對會造成年終獎“納稅盲區(qū)”的“納稅臨界點(diǎn)”36 000元、14 400元、300 000元特別關(guān)注。高校在發(fā)放年終獎前，需要教職工結(jié)合自己的實(shí)際情況，進(jìn)行合理籌劃，規(guī)避“納稅盲區(qū)”，以實(shí)現(xiàn)年終獎減稅效應(yīng)起到更大的激勵作用。

（三）從兩處及以上取得收入的，建議選擇收入相對高的一邊作為扣繳義務(wù)人

以K高校為例，K高校是省屬醫(yī)學(xué)專業(yè)類院校，有4所直屬附屬醫(yī)院。K高校有1/3的教職工編制在學(xué)校，日常工作在醫(yī)院，他們的收入包括從學(xué)校取得和從醫(yī)院取得的兩部分?？紤]到附加專項(xiàng)扣除的取數(shù)只能是一個扣繳義務(wù)人，為方便個稅的扣繳，K高校采取的做法是在學(xué)校取得的收入都暫不扣稅，由學(xué)校財(cái)務(wù)人員每月將收入明細(xì)交給醫(yī)院財(cái)務(wù)人員，醫(yī)院財(cái)務(wù)人員將這部分特殊教職工在學(xué)校取得的收入同他們在本單位的收入一起匯總后代為計(jì)算和繳納個人所得稅。

對于在兩處取得工資收入的教職工，在選擇扣繳義務(wù)人的時候，就要盡可能地選擇工資收入高的扣繳義務(wù)人，這樣可以利用附加專項(xiàng)扣除進(jìn)行抵扣以達(dá)到減少個稅的目的，避免了次年進(jìn)行匯算清繳的麻煩。

納稅籌劃也是納稅人的基本權(quán)利之一，是一種理財(cái)手段，也是減輕稅負(fù)的一種方式。不僅有利于納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)，獲取稅收利益，而且有利于提高納稅人的納稅意識。稅收籌劃關(guān)系到高校每一位教職工的切身利益，也是調(diào)動教職工積極性，提高財(cái)務(wù)滿意度的重要舉措。

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