論稅改背景下外貿(mào)企業(yè)增值稅風(fēng)險(xiǎn)防范

楊艷

【摘要】近年來(lái)，稅收政策調(diào)整頻繁，自2018年下半年起，增值稅稅率三檔變二檔的實(shí)施進(jìn)度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)我們的預(yù)期。增值稅稅率調(diào)整是國(guó)家財(cái)稅體制改革的重要組成部分，新政給企業(yè)帶來(lái)的影響并不僅限于稅率的變化，同時(shí)對(duì)合同的簽訂、日常涉稅事務(wù)的處理等方面都產(chǎn)生了重大影響。隨著增值稅、發(fā)票、合同協(xié)同管理理念的加強(qiáng)，企業(yè)如何通過(guò)完善自身內(nèi)部控制流程、優(yōu)化稅務(wù)管理工作事項(xiàng)，從而能夠最大程度的利用政策利好，將涉稅風(fēng)險(xiǎn)降至最低是我們值得思考的問(wèn)題。文章從外貿(mào)行業(yè)的視角，闡述了新政背景下外貿(mào)企業(yè)產(chǎn)生的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，并以S公司為例，介紹了S公司在這次稅率調(diào)整期間采取的針對(duì)性的涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范措施以及實(shí)施效果。

【關(guān)鍵詞】增值稅；稅率調(diào)整；風(fēng)險(xiǎn)分析；防范策略

【中圖分類號(hào)】F82.42；F426.92；F426.7

增值稅制度改革從2009年“生產(chǎn)型轉(zhuǎn)消費(fèi)型”為起點(diǎn)，經(jīng)歷了“營(yíng)改增”時(shí)代，發(fā)展至2017年到現(xiàn)在的“并檔減稅降負(fù)”時(shí)代。增值稅稅率調(diào)整是“并檔減稅降負(fù)”的核心內(nèi)容，已成為并將持續(xù)成為近年稅收制度改革的熱點(diǎn)。2019年財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署三部門聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》，明確了下調(diào)增值稅稅率的同時(shí)下調(diào)出口退稅率等事項(xiàng)。隨后，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)事項(xiàng)的公告》又對(duì)納稅人開(kāi)具發(fā)票等征管環(huán)節(jié)政策進(jìn)行明確，我國(guó)增值稅稅率的降幅明顯加大，將現(xiàn)行16%的稅率降至13%，10%的稅率降至9%，保持6%的稅率不變。增值稅稅率的調(diào)整不僅完善了增值稅稅收制度，還讓企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)更加趨于公平。

改革是一把雙刃劍，在帶來(lái)政策利好的同時(shí)也產(chǎn)生了相應(yīng)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。從外界角度分析，新政的頒布并沒(méi)有留給外貿(mào)企業(yè)特別充分的準(zhǔn)備時(shí)間，這給稅務(wù)管理工作提升了不少難度。從外貿(mào)企業(yè)本身角度看，實(shí)務(wù)工作中涉稅風(fēng)險(xiǎn)無(wú)處不在。隨著現(xiàn)代社會(huì)信用價(jià)值體系理念的增強(qiáng)，涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理已經(jīng)成為了經(jīng)營(yíng)層關(guān)注的重點(diǎn)。稅收環(huán)境的變化給外貿(mào)企業(yè)帶來(lái)了系列涉稅風(fēng)險(xiǎn)，如果處理不當(dāng)，將對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響。

本文立足于業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)和外部監(jiān)管三個(gè)層面，分別從風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、防范及實(shí)施效果三方面進(jìn)行論述。

一、 涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)的分類

涉稅風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生受主觀因素和客觀因素的雙重影響，從涉稅風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)來(lái)看，可以分為不可控和可控兩種類型。

1.不可控風(fēng)險(xiǎn)

稅收關(guān)系到國(guó)家的財(cái)政收入，近年來(lái)為了減緩經(jīng)濟(jì)下行壓力，刺激市場(chǎng)發(fā)展，政府會(huì)通過(guò)調(diào)節(jié)稅收來(lái)達(dá)到調(diào)節(jié)財(cái)政收入的目的。稅收政策的變化主要是受宏觀政策的影響，因此，對(duì)企業(yè)而言可以界定為不可控風(fēng)險(xiǎn)。增值稅稅率調(diào)整政策就是這樣一種風(fēng)險(xiǎn)。

2.可控風(fēng)險(xiǎn)

雖然增值稅稅率調(diào)整政策受宏觀調(diào)控的影響，是一種不可控風(fēng)險(xiǎn)，但基于稅改背景下由于企業(yè)自身內(nèi)控漏洞產(chǎn)生的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，比如由于稅收知識(shí)培訓(xùn)存在不系統(tǒng)、不全面的現(xiàn)象導(dǎo)致稅務(wù)政策信息獲知渠道不通暢，從而造成企業(yè)未按國(guó)家稅收法律法規(guī)履行納稅義務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)，此類風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)劃入可控風(fēng)險(xiǎn)。

企業(yè)可以通過(guò)制定防范措施，充分發(fā)揮主觀能動(dòng)性，最大限度的降低可控風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的可能性。以下就可控涉稅風(fēng)險(xiǎn)展開(kāi)分析。

（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)的具體表現(xiàn)形式

結(jié)合企業(yè)具體情況來(lái)看，可控涉稅風(fēng)險(xiǎn)大致可以分為業(yè)務(wù)層面、財(cái)務(wù)層面、以及大數(shù)據(jù)時(shí)代外部監(jiān)管層面產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。

1.業(yè)務(wù)層面

（1）政策調(diào)整的定價(jià)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)

增值稅是價(jià)外稅，企業(yè)是否能獲得減稅的利好，不僅要看行業(yè)整體的減稅規(guī)模，更重要的是取決于業(yè)務(wù)部門的應(yīng)對(duì)措施，而應(yīng)對(duì)的關(guān)鍵要素是合同的定價(jià)方式。一個(gè)不具備議價(jià)能力的企業(yè)受“降費(fèi)減稅”利好的影響有限，相關(guān)的稅收優(yōu)惠被上下游企業(yè)或消費(fèi)者取得。從賣方角度看，固定不含稅賣價(jià)，賣方銷售收入將保持與原合同一致，但由于銷項(xiàng)稅額下降，貨款總金額下降；固定含稅賣價(jià)，因賣方總價(jià)保持不變，由于適用稅率下降，使得銷售收入上升，貨款總金額不變。而從買方角度看，其受到的影響與銷售方相反，固定不含稅買價(jià)，產(chǎn)品購(gòu)進(jìn)成本不變，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額下降；固定含稅買價(jià)，則采購(gòu)成本上升，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額下降。結(jié)合發(fā)票不同的開(kāi)具時(shí)點(diǎn)，具體情形如下表1所示。

（2）納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)的判定風(fēng)險(xiǎn)

進(jìn)出口貿(mào)易業(yè)務(wù)有多種銷售結(jié)算方式，銷售結(jié)算方式不同，相應(yīng)的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間就有所區(qū)別，也就是應(yīng)當(dāng)開(kāi)具發(fā)票的時(shí)間不一樣。比如分期收款結(jié)算方式下，納稅義務(wù)時(shí)間應(yīng)該在合同約定的收款日期；而預(yù)收貨款的納稅義務(wù)時(shí)間在貨物發(fā)出當(dāng)天。在實(shí)際業(yè)務(wù)中往往合同的結(jié)算方式界定并不明顯。如果認(rèn)定為預(yù)收貨款，則在貨物發(fā)出當(dāng)日即產(chǎn)生納稅義務(wù)，這樣就得不到本次稅率調(diào)整的紅利，不能享受遞延稅款的好處；如果界定為分期收款銷售方式，又可能造成少繳稅款產(chǎn)生滯納金的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

①分期收款案例

S公司從事進(jìn)出口貿(mào)易業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)類型涵蓋進(jìn)口、內(nèi)貿(mào)及出口。2019年3月與某設(shè)備有限公司A簽訂產(chǎn)品購(gòu)銷合同，進(jìn)口設(shè)備1臺(tái)。合同約定在簽訂合同后A公司支付S公司定金10%，S公司于2019年3月20日貨到港口當(dāng)天發(fā)出設(shè)備，A公司于2019年3月29日辦理簽收后支付S公司50%貨款，合同約定剩余貨款于設(shè)備簽收后1年內(nèi)分10期付清。

分期收款和預(yù)收賬款最大的區(qū)別在于銷售的實(shí)現(xiàn)方式不一樣，分期收款貨物先交付，貨款分期收回時(shí)確認(rèn)收入；預(yù)收賬款是先收定金或部分貨款，貨物發(fā)出時(shí)確認(rèn)收入。本案例中S公司與A公司簽訂的購(gòu)銷合同中明確指出在買方辦理設(shè)備簽收后再支付貨款，此時(shí)貨權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，并且約定剩余貨款分期付清，屬于典型的分期收款業(yè)務(wù)。此種結(jié)算模式下，納稅義務(wù)時(shí)間為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天。因此，S公司4月1日以后收到的貨款應(yīng)按調(diào)整后的增值稅率開(kāi)具銷項(xiàng)發(fā)票。

②預(yù)收賬款案例

S公司從事進(jìn)出口貿(mào)易業(yè)務(wù)，2019年3月與某設(shè)備有限公司A簽訂產(chǎn)品購(gòu)銷合同，進(jìn)口設(shè)備1臺(tái)。合同約定在簽訂合同后A公司支付S公司定金10%，2019年3月20日貨到港口后A公司支付S公司50%貨款，收到款項(xiàng)后S公司于3月25日發(fā)出設(shè)備，合同約定剩余貨款于設(shè)備簽收后1年內(nèi)分10期付清。

此種情形下，雖然合同中出現(xiàn)分期字樣，但是由于合同中規(guī)定了先收到50%的貨款后再發(fā)貨不符合分期收款的特點(diǎn)，應(yīng)界定為預(yù)收賬款模式。因此，納稅義務(wù)時(shí)間應(yīng)是貨物發(fā)出當(dāng)日，即2019年3月25日。此單業(yè)務(wù)應(yīng)按調(diào)整前增值稅率開(kāi)具銷項(xiàng)發(fā)票。

2.財(cái)務(wù)層面

（1） 稅政研究及解讀準(zhǔn)確性風(fēng)險(xiǎn)

增值稅稅率的調(diào)整關(guān)乎企業(yè)的直接利益，但企業(yè)能否最大限度地享受政策紅利，除政策因素外，其自身的主觀因素也至關(guān)重要。如果企業(yè)工作人員特別是財(cái)務(wù)部門對(duì)稅收政策的解讀不到位或者不準(zhǔn)確很可能為業(yè)務(wù)部門提供錯(cuò)誤參考，導(dǎo)致業(yè)務(wù)決策的失誤，從而損害公司利益。比如稅率降低后，購(gòu)銷合同的簽法會(huì)產(chǎn)生不一樣的效果。合同的簽訂方式特別是其中的價(jià)格條款會(huì)直接影響外貿(mào)企業(yè)的利潤(rùn)增降變化。

（2）增值稅發(fā)票審核風(fēng)險(xiǎn)

增值稅發(fā)票審核風(fēng)險(xiǎn)分為開(kāi)具發(fā)票和接受發(fā)票兩類。在稅率調(diào)整期間這兩類風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的關(guān)鍵都在于對(duì)納稅義務(wù)時(shí)間的正確把握。錯(cuò)誤的選擇了計(jì)稅方式，新稅率開(kāi)成了舊稅率，企業(yè)的稅款白白損失，另外還會(huì)導(dǎo)致下游企業(yè)的發(fā)票涉稅風(fēng)險(xiǎn)，舊稅率開(kāi)成了新稅率，少繳稅存在征收滯納金的風(fēng)險(xiǎn)，還會(huì)影響到企業(yè)納稅信用等級(jí)。

（3）納稅申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

增值稅稅率調(diào)整后特別是新舊稅率并行期，增值稅申報(bào)和退稅申報(bào)都有很多需要注意的細(xì)節(jié)。

①增值稅申報(bào)方面

針對(duì)納稅義務(wù)發(fā)生在稅率調(diào)整前的業(yè)務(wù)，增值稅申報(bào)操作也有相應(yīng)特殊規(guī)定。對(duì)于納稅義務(wù)已發(fā)生但未開(kāi)票部分，納稅申報(bào)時(shí)需做未開(kāi)票收入申報(bào)銷項(xiàng)稅，實(shí)際開(kāi)票后再作負(fù)數(shù)沖紅未開(kāi)票收入；對(duì)未及時(shí)申報(bào)未開(kāi)票收入業(yè)務(wù)不能執(zhí)行調(diào)整前稅率。未開(kāi)具發(fā)票填列負(fù)數(shù)后申報(bào)系統(tǒng)會(huì)出現(xiàn)預(yù)警信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)同時(shí)會(huì)將此種業(yè)務(wù)納入重點(diǎn)監(jiān)控。

②退稅申報(bào)方面

由于征稅率的調(diào)整必然會(huì)引起出口產(chǎn)品退稅率的調(diào)整。退稅產(chǎn)品商品碼庫(kù)也要及時(shí)更新。出口業(yè)務(wù)不同于內(nèi)貿(mào)業(yè)務(wù)，內(nèi)貿(mào)業(yè)務(wù)對(duì)于執(zhí)行舊的征稅率沒(méi)有具體的截止日期。出口業(yè)務(wù)明確規(guī)定退稅率并行過(guò)渡期截至2019年06月30日。2019年7月1日（包括7月1日）以后出口的業(yè)務(wù)，無(wú)論發(fā)票的征稅率是多少都執(zhí)行新的退稅率。工廠開(kāi)票環(huán)節(jié)，稅率并行期間容易混淆稅率，造成發(fā)票稅率開(kāi)錯(cuò)等問(wèn)題；申報(bào)環(huán)節(jié)，退稅申報(bào)系統(tǒng)默認(rèn)執(zhí)行新的退稅率，需要手動(dòng)修改，容易錯(cuò)報(bào)，雖然預(yù)申報(bào)環(huán)節(jié)可以檢查出此類錯(cuò)誤，但也增大了疑點(diǎn)調(diào)整的工作量。

3.外部監(jiān)管層面

金稅三期上線以后，國(guó)家倡導(dǎo)“降費(fèi)減稅”的政策，稅務(wù)部門將據(jù)此對(duì)企業(yè)采取針對(duì)性的服務(wù)和管理措施，通過(guò)上下游企業(yè)納稅數(shù)據(jù)比對(duì)，全面、準(zhǔn)確地掌握企業(yè)納稅動(dòng)態(tài)。稅率調(diào)整過(guò)渡時(shí)期，稅務(wù)局以增值稅發(fā)票管理系統(tǒng)為依托，可以跟蹤監(jiān)控發(fā)票開(kāi)具情況。對(duì)于在稅率調(diào)整后系統(tǒng)中仍出現(xiàn)大量開(kāi)具舊稅率發(fā)票的情形，稅務(wù)主管部門將對(duì)此類業(yè)務(wù)進(jìn)行針對(duì)性分析。也就是對(duì)還需要執(zhí)行舊稅率的業(yè)務(wù)隨時(shí)都有可能成為稅務(wù)部門抽查的樣本。

二、涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范策略

（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范的必要性

“一元事前預(yù)防=五元事后投資”，這是安全經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本定量規(guī)律，風(fēng)險(xiǎn)防范已經(jīng)成為當(dāng)下外貿(mào)企業(yè)管理的重要內(nèi)容，而涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理更是外貿(mào)企業(yè)得以正常經(jīng)營(yíng)、良好發(fā)展的必備條件。此外，涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理還對(duì)外貿(mào)企業(yè)的業(yè)務(wù)開(kāi)展起著重要的導(dǎo)向作用，是業(yè)務(wù)開(kāi)展過(guò)程中必不可少的環(huán)節(jié)。我們可以通過(guò)下述兩個(gè)案例具體說(shuō)明企業(yè)在日常簽訂合同中所隱藏的一些涉稅風(fēng)險(xiǎn)隱患，稍有差池就有可能對(duì)納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)判定有誤。

（二）稅率調(diào)整背景下的涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范措施

1.業(yè)務(wù)層面

（1）提高議價(jià)能力

業(yè)務(wù)部門根據(jù)成本端與收入端不同情形下開(kāi)具發(fā)票對(duì)企業(yè)利潤(rùn)影響的程度，把控納稅義務(wù)的發(fā)生點(diǎn)同時(shí)結(jié)合供需關(guān)系的變化，加強(qiáng)與客戶的溝通與協(xié)調(diào)，將稅率調(diào)整產(chǎn)生的影響充分考慮在業(yè)務(wù)談判前端，以便于最大程度利用政策利好，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化。

（2）業(yè)財(cái)協(xié)作合同風(fēng)險(xiǎn)防范

涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范應(yīng)該是對(duì)整個(gè)業(yè)務(wù)過(guò)程的控制。在新舊稅率交叉使用的特殊階段，業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門更要加強(qiáng)合作，將涉稅風(fēng)險(xiǎn)因素貫穿于整個(gè)業(yè)務(wù)發(fā)生始末，從產(chǎn)品議價(jià)到合同的簽訂到業(yè)務(wù)具體開(kāi)展的全過(guò)程中。項(xiàng)目采購(gòu)招標(biāo)和尚未簽訂的采購(gòu)合同可以采用不含稅價(jià)，銷售合同可以采用含稅價(jià)，這樣避免發(fā)生國(guó)家降稅企業(yè)利潤(rùn)反而減少的情形發(fā)生；在對(duì)業(yè)務(wù)結(jié)算方式的判定方面，既要考慮到如何充分利用政策利好，更要規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的產(chǎn)生。對(duì)簽訂的合同無(wú)法明確劃入單一結(jié)算方式的合同，要注意結(jié)合實(shí)際業(yè)務(wù)執(zhí)行過(guò)程中“資金流、貨物流、發(fā)票流”的界定傾向。

2.財(cái)務(wù)層面

（1）建立涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制

為更好降低因?yàn)槎愂招抡a(chǎn)生的系列風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)可以以業(yè)務(wù)為導(dǎo)向編制稅務(wù)操作手冊(cè)，不斷梳理完善涉稅事項(xiàng)操作流程，更好為業(yè)務(wù)部門服務(wù)。同時(shí)，管理者可以抽調(diào)部門中稅務(wù)工作經(jīng)驗(yàn)豐富、風(fēng)險(xiǎn)理念強(qiáng)的骨干，成立涉稅風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)小組，加強(qiáng)對(duì)這部分人員的專業(yè)技能和涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)培訓(xùn)；使他們可以結(jié)合公司實(shí)際，就公司所涉稅種，建立學(xué)習(xí)計(jì)劃，形成政策學(xué)習(xí)匯報(bào)機(jī)制，并學(xué)以致用，按照稅種建立評(píng)估機(jī)制，因地制宜的制定防范策略。特別是在稅收政策調(diào)整之際，涉稅風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)小組在具體業(yè)務(wù)方面能對(duì)這個(gè)特殊階段的涉稅風(fēng)險(xiǎn)全面、系統(tǒng)的做出分析；并在財(cái)務(wù)管理方面能為企業(yè)提出可行性的稅收籌劃建議。

（2）制定完善的政策宣講計(jì)劃

這次稅改政策“來(lái)勢(shì)猛、執(zhí)行快”，為盡快的針對(duì)這次改革做出相適應(yīng)的政策調(diào)整，企業(yè)首先要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，精準(zhǔn)理解和把握政策動(dòng)態(tài)。具體培訓(xùn)流程上，可以先對(duì)上述提及的風(fēng)險(xiǎn)涉稅小組進(jìn)行集訓(xùn)，再在財(cái)務(wù)部?jī)?nèi)部進(jìn)行新政的宣講，然后以財(cái)務(wù)部為輻射，選取骨干人員向其他職能部門和各個(gè)業(yè)務(wù)部門進(jìn)行新政培訓(xùn)，確保新政宣講到位，業(yè)務(wù)細(xì)節(jié)考慮全面。宣講的內(nèi)容要把新政對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)等方面造成的影響進(jìn)行全面深入的分析。