基于新企業(yè)會計準則的會計計量問題分析

劉偉

摘 要：為促進企業(yè)的發(fā)展和進步，我國財政部門頒布了新企業(yè)會計準則，并充分引入公允價值等存在多重會計計量屬性的計量模式。但是在實際的實施中，卻為既有的單一性的歷史成本會計計量模式帶來了一定的挑戰(zhàn)，因此本文對新會計準則中會計計量中的幾點問題進行分析，并提出了部分建議。

關鍵詞：會計準則；公允價值；會計計量

一、多重會計計量屬性并存的現實意義

1.解決了資產減值計量問題

在對資產價值進行計量時通常需要依據歷史成本，在資產負債表中進行反映、計量時，則是通過初始性的實際成本、攤余成本進行的，因此當持有資產時通常不對減值損失進行確認，且在資產減值損失進行資產轉讓、出售時才進行確認。這就導致資產的市場價值、可回收的金額等比資產實際的成本低時，在歷史成本的計量模式下，往往高估了資產負債表中的資產價值、利潤表中的凈利潤，無法通過財務報告對企業(yè)的實際財務情況、經營狀況進行真實準確地反映。新企業(yè)會計準則將以往的八項準備進行擴展，并詳細規(guī)定了資產可回收金額的確認辦法，針對不同的資產制定了不同的確認減值損失的計量程序。

2.解決了金融創(chuàng)新業(yè)務問題

對金融業(yè)務的創(chuàng)新衍生出較多的金融工具，并且屬于履行中的合約。通過以往所用的歷史成本的計量模式，無法確定相關的合約中以及履行合約的過程中和金融工具具有關聯的資產、負債，無法通過企業(yè)資產的負債表對企業(yè)實際運行中存在的交易風險等進行反映。所以衍生出金融工具交易的企業(yè)將這些交易稱為資產負債表之外的業(yè)務，針對這些在取得時為出現實際成本或實際成本相對較小的金融負債、金融資產等通過公允價值、歷史成本、攤余成本等計量手段進行表內核算，從而揭示這些價值發(fā)生變動所帶來的風險。

3.解決了或有負債計量的問題

企業(yè)在進行日常的經營和管理時，往往會存在較多的不確定因素，在企業(yè)的資產負債表中這些因素極有可能已經導致了企業(yè)承擔某項現時的義務，但履行該項義務的時間則為以后，且無法在資產負債表中明確履約的時間、償付的金額等，會隨著相關事件的發(fā)生等出現改變。采用歷史成本的計量模式，這些無法明確履約時間和支付金額的負債無法入賬，無法在企業(yè)的資產負債表中得到有效地反映。而在新企業(yè)會計準則中則對或有負債、預計負債的范圍進行了界定，并引入了最佳估計數的計量模式，提高了針對性和合理性。

4.解決了國際會計準則接軌的問題

在新企業(yè)會計準則中，對歷史成本、可變現凈值與現值、公允價值、重置成本等會計計量的屬性進行了明示，并規(guī)定了企業(yè)在日常的經營中，處于什么樣的狀況下應采用那種計量方式。新會計準則與國際財務報告中的現行成本、可變現凈值與現值、歷史成本等內容具有較高的一致性，因此有利于和國際會計準則進行接軌。

二、新會計計量模式在具體運用中存在的問題

新企業(yè)會計準則規(guī)范了會計計量的基礎性原則，并且?guī)追N既有初始性的計量基礎，又有后續(xù)性的計量基礎。但是從以往的單一性模式變?yōu)檫x擇模式更具多樣性，難免會有一定的難度并在短時間內缺乏適應性，因此將歷史成本的會計計量的模式轉變?yōu)榘蕛r值在內的多重性的計量模式，其中存在一些問題，主要體現在以下幾方面：

1.在實務中如何確定公允價值

通過公允對資產價值進行表達與長期發(fā)展會計人員所形成的慣性思維具有一定的不適性，因此以往在進行會計工作時公允價值未能得到充分應用。但是在國際會計準則、新企業(yè)會計準則中，則對公允價值進行了官方應用，因此愈發(fā)凸顯了公允價值的重要性。在進行會計實務時，實體價值往往與市場價值具有一定的差異性，而該差異性的存在會在一定程度上使不同企業(yè)在應用公允價值對相同資產、負債進行計量時，產生不同的結果，進而對相同企業(yè)間會計信息可比性產生影響。

2.不同的會計環(huán)境對會計計量的影響

通常發(fā)生會計事項時需要具有一定的會計環(huán)境，受其產生背景、目的等因素的影響，需要結合其實際情況選擇具有適用性的計量屬性。因為不同計量屬性的應用，會導致計量結果的不同。如企業(yè)進行合并后獲取的長期股權投資和其他方式獲取的二者初始計量是不同的，受同種控制和不同種控制的企業(yè)合并所獲取的長期股權投資，初始計量也不相同。

3.計量標準應用到會計實務中產生不同的理解與解釋

受工作人員所擁有的知識儲備、思維方式、判斷能力當方面的影響，使得其對同一會計計量屬性的理解、運用等方面存在區(qū)別甚至是產生分歧。對會計核算中信息質量可比性原則進行考慮，應通過規(guī)定的會計政策對企業(yè)中相同、形式的交易事項等進行處理，從而使會計的信息口徑具有一致性和可比性。在進行實際的會計實務工作時，在計量標準中會存在一部分個性空間。

三、會計計量實務運用的幾點建議

1.明確計量目標

在對會計事項進行準確性的計量之前，應將會計計量中目標的問題有效解決，即進行會計計量的主要目的是什么，需要通過會計計量工作對什么需求進行滿足。合理的解決會計計量目標問題，從而在基本性的概念上將應采用的計量基礎問題理清，并掌握在什么樣的情況下采用生么樣的計量基礎。在大多數的企業(yè)中，制定會計計量目標是為有用的信息提供給使用者。因此計量屬性需要對企業(yè)的資產情況、負債情況等更加真實且公允地反映出來，并充分引入其他的計量屬性，從而使信息需求得到有效滿足。但是在進行計量屬性的引入時，應當以什么標準對其恰當性進行衡量，應當在實際應用會計計量的過程中有效解決?？蓪σ韵聨醉棙藴蔬M行參考：其一便是會計信息所具有的質量特征，即計量結果是否對信息質量的客觀性、可比性、相關性等需求進行滿足。其二便是資產的基本性定義和負債的基本性定義，在二者的定義中對未來的經濟預期利益會流入企業(yè)或流出企業(yè)進行了強調，因此對計量屬性進行選擇有利于未來經濟利益的獲取。其三便是對會計的計量成本進行考慮，即效益性原則。當采用某計量屬性時，其需要付出的成本比其所能實現的價值要大，則應對其他的計量屬性進行考慮。

2.區(qū)分初始計量和后續(xù)計量

將資產減值等概念引入到會計準則中，在一定程度上打破了歷史成本的計量模式。在企業(yè)的會計計量問題中，通常會涉及到初始計量、后續(xù)計量兩方面。對于企業(yè)的會計計量工作來說，大多以兩個方面的內容為主，分別是初始計量和后續(xù)計量。新的會計準則當中，初始計量所包括的內容包括了歷史成本和公允價值等等內容，而后續(xù)計量則包括了攤余成本和重置價值，以及公允價值，其計量有相同之處，也有所不同。對于原則上所規(guī)定的固定資產和生物資產等等一系列的初始計量要以歷史成本屬性作為基礎，而計算金融資產和負債情況以及虛擬性資源時則要以公允價值作為基礎。在長期股權投資過程中，則要結合實際獲取方式來加以選擇，如果需要通過現金支付來獲取，則需要計算成本；如果通過證券獲取則要應用公允價值來進行計算。在后續(xù)計量工作中，其考慮因素更多，不僅僅有事件發(fā)生的原因，同時也要考慮目的等等因素，以不同的原則為基礎，來選擇最為合適的計量屬性來開展工作。

3.以公允價值作為應用的基礎

公允價值在新會計準則當中的地位是非常重要的，所以要保證公允價值這個概念的唯一性，但是這也要以明確公允這個概念的涵義作為基礎。為了確定資產當中的公允價值，就需要在程序上具備一個公認、客觀的步驟，并且作為該步驟來說也要具備可行性。具體來說，其一，需要結合公平交易情況下所確定的銷售價格來確定，如果當時并不存在一個銷售協議，但存在一定活躍的市場，則要以市場價格作為參照標準。如果無活躍市場可以提供參照，則可以以同行業(yè)內的最近交易價格作為參照，這樣就可以實現最合理的基礎估價。

4.以會計事項發(fā)展環(huán)境作為參照

如果計量的計量時間點在資產負債表日，存貨后續(xù)計量工作的開展則應以可變現凈值孰低計量方法來開展計量，所以企業(yè)首先需要確定存貨的可變現值。但是這個數值并不是憑空捏造，而是要以相關證據作為基礎。我們需要將企業(yè)持有的存貨以及持有目的以及資產負債表日后事項的影響等等多個方面來對實際情況進行區(qū)分，選擇不同的屬性來進行計量。如果企業(yè)持有材料的目的在于保證生產，那么其生產的產成品作為計量標準，在這種情況下，可變現凈值和成本相比會較高；如果材料價格下降，產成品的可變現值和成本比較低，則計量應當以可變現凈值為基礎；如果持有存貨的目的在于執(zhí)行銷售合同，或保證勞務合同，則可變現凈值的計算則需要以合同價格作為基礎。

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