網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)的優(yōu)勢(shì)與風(fēng)險(xiǎn)分析
——基于Confirmation.com境外銀行函證案例

李宜靜

函證是注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接從第三方（被詢證者）獲取書面答復(fù)作為審計(jì)證據(jù)的過程。實(shí)施函證程序，從被審計(jì)客戶外部獨(dú)立來源獲取相互印證的信息，可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取可靠性高的審計(jì)證據(jù)，以應(yīng)對(duì)由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的特別風(fēng)險(xiǎn)，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師從會(huì)計(jì)記錄或管理層書面聲明等內(nèi)部獲取的審計(jì)證據(jù)的保證水平。

隨著網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的到來，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也迫切需要“+互聯(lián)網(wǎng)”順勢(shì)創(chuàng)新，以提高審計(jì)的效率和質(zhì)量。近幾年，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所使用網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)對(duì)被審計(jì)客戶在境外開立的銀行賬戶進(jìn)行函證，縮短了函證時(shí)間，提高了函證的獨(dú)立性。網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)回函的可靠性取決于信息的客觀性、平臺(tái)的安全性與獨(dú)立性等因素。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在充分了解網(wǎng)上電子函平臺(tái)的基礎(chǔ)上，評(píng)估其相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。

一、網(wǎng)上電子函平臺(tái)概述

1.平臺(tái)簡(jiǎn)介

Confirmation.com是一個(gè)國外私人創(chuàng)立的提供在線函證的第三方平臺(tái)。平臺(tái)創(chuàng)始人曾在國際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所任職，對(duì)于紙質(zhì)函證流程效率低下、存在高欺詐風(fēng)險(xiǎn)等弊端有著切身體會(huì)，因而創(chuàng)建了這個(gè)以互聯(lián)網(wǎng)取代傳統(tǒng)紙質(zhì)函證流程的網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)。

2.境外銀行的函證流程

函證者與被函證者需要在平臺(tái)注冊(cè)，平臺(tái)以信息傳播交換為紐帶，把被函證銀行提供的數(shù)據(jù)交換給注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其他利益相關(guān)者。目前，我國部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所利用該平臺(tái)對(duì)被審計(jì)客戶涉及的部分境外銀行賬戶進(jìn)行函證。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的函證流程在平臺(tái)上按以下步驟操作：

（1）添加新用戶（即被審計(jì)客戶）。需要填列的主要信息包括被審計(jì)客戶名稱、地址、授權(quán)聯(lián)系人姓名、職位、聯(lián)系電話、電子郵箱等。

（2）選擇函證內(nèi)容。Confirmation.com支持對(duì)銀行、往來、法律等相關(guān)單位的函證，國內(nèi)目前主要應(yīng)用于境外銀行的函證。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在平臺(tái)列表中選擇一個(gè)已在平臺(tái)注冊(cè)的被函證銀行，根據(jù)平臺(tái)的提示填列需函證的內(nèi)容，包括銀行賬戶、幣種、賬戶余額（非必填項(xiàng)）等。

（3）申請(qǐng)客戶授權(quán)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)出函證需要由被審計(jì)客戶授權(quán)人（步驟1填列）同意后才能正式被平臺(tái)接受。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的函證申請(qǐng)經(jīng)被審計(jì)客戶授權(quán)同意后，選擇函證截止日期，根據(jù)平臺(tái)提示在線付費(fèi)，然后向被函證銀行發(fā)送詢證函。

（4）被函證銀行登錄平臺(tái)，接收詢證函、填列有關(guān)函證信息并發(fā)送回函。注冊(cè)會(huì)計(jì)師登錄平臺(tái)接收回函。

二、平臺(tái)函證的優(yōu)勢(shì)與風(fēng)險(xiǎn)

（一）優(yōu)勢(shì)

網(wǎng)上電子函證平臺(tái)函證可以提高函證效率，減少了發(fā)函的前期準(zhǔn)備和回函等待的時(shí)間。平臺(tái)是獨(dú)立于被審計(jì)客戶與被函證者的第三方，增強(qiáng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在函證過程中的獨(dú)立性，避免出現(xiàn)紙質(zhì)函證過程中詢證函可能由被審計(jì)客戶經(jīng)手或干預(yù)的現(xiàn)象。

網(wǎng)上函證平臺(tái)從以下幾個(gè)方面遵從審計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，為在平臺(tái)生成電子詢證函的可靠性提供了一定程度的保證。

1.外部詢證函。平臺(tái)提供的電子函證回復(fù)函是獲得授權(quán)的被函證銀行高管基于審計(jì)人員的申請(qǐng)撰寫的復(fù)函，信息來源于被審計(jì)客戶的外部被函證者，滿足外部審計(jì)證據(jù)的要求。

2.對(duì)函證過程保持合理控制。在平臺(tái)函證的過程中，審計(jì)人員保持對(duì)整個(gè)函證流程的控制，包括添加被審計(jì)客戶、填列函證賬戶、申請(qǐng)客戶授權(quán)、發(fā)送和接收詢證函。同時(shí)，審計(jì)人員需要在線支付函證費(fèi)用，驗(yàn)證了其發(fā)函的獨(dú)立性。

3.選擇正確的被函證者。在詢證函發(fā)出前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需考慮選擇的被函證者是否適當(dāng)，包括被函證者對(duì)被函證信息是否知情、是否具有客觀性、是否擁有回函的授權(quán)等。平臺(tái)對(duì)申請(qǐng)注冊(cè)的銀行均采取嚴(yán)格的用戶訪問權(quán)限控制與監(jiān)控程序，從而確保唯有獲得授權(quán)的銀行高管才能對(duì)通過平臺(tái)發(fā)送的詢證函申請(qǐng)做出回復(fù)。

4.回函數(shù)據(jù)的可靠性。在網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)函證時(shí)，回函數(shù)據(jù)的可靠性受到平臺(tái)網(wǎng)絡(luò)安全環(huán)境的影響。Confirmation.com沿用領(lǐng)先的信息安全和數(shù)據(jù)隱私慣例，已獲得ISO27001認(rèn)證、TRUSTe數(shù)據(jù)隱私與歐盟安全港認(rèn)證；采用多種程序和控制措施以確保數(shù)據(jù)的完整性、保密性和可訪問性，如：每隔6個(gè)月執(zhí)行一次SOC1、SOC2和SOC3檢測(cè)。

（二）風(fēng)險(xiǎn)

新的函證方式也寓意著新的風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏對(duì)網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)的充分了解，可能導(dǎo)致其不能正確判斷回函的可靠性、相關(guān)性，是否足以構(gòu)成充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在使用網(wǎng)上詢證函平臺(tái)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該考慮以下風(fēng)險(xiǎn)：

（1）平臺(tái)數(shù)據(jù)是否真實(shí)來源于獨(dú)立客觀的被函證者。平臺(tái)對(duì)申請(qǐng)注冊(cè)的被函證者的身份是否實(shí)名審核，用戶權(quán)限控制與監(jiān)控程序是否完備。

（2）對(duì)客戶授權(quán)的認(rèn)證。被審計(jì)客戶的授權(quán)人由注冊(cè)會(huì)計(jì)師在添加新用戶時(shí)填列，平臺(tái)是否對(duì)授權(quán)人的身份進(jìn)行有效核實(shí)，是否對(duì)其每次的授權(quán)行為進(jìn)行必要的驗(yàn)證，以保證被審計(jì)客戶的信息安全。

（3）函證信息的完整性及相關(guān)性。平臺(tái)提供固定的函證內(nèi)容與格式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否根據(jù)被審計(jì)客戶的具體情況與風(fēng)險(xiǎn)水平選取或添加需函證的相關(guān)內(nèi)容；被函證銀行是否認(rèn)真對(duì)待詢證函，根據(jù)被函證的不同內(nèi)容回復(fù)有關(guān)數(shù)據(jù)，而不是簡(jiǎn)單使用平臺(tái)提供的固定格式予以回復(fù)。

（4）平臺(tái)的中立性與安全性。平臺(tái)運(yùn)營商是國外私營機(jī)構(gòu)，是否存在協(xié)助被審計(jì)客戶或被函證者篡改函證信息的動(dòng)機(jī)；詢證函經(jīng)由平臺(tái)收發(fā)，數(shù)據(jù)是否有被污染、被攔截、被泄漏的可能。

三、完善平臺(tái)的幾點(diǎn)想法

1.平臺(tái)應(yīng)將對(duì)注冊(cè)的被函證者、被審計(jì)客戶的授權(quán)進(jìn)行認(rèn)證、審批、設(shè)定權(quán)限等控制措施予以公示，以便注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估其信息的客觀性與安全性。

網(wǎng)絡(luò)時(shí)代將線下各種經(jīng)濟(jì)實(shí)體及其經(jīng)濟(jì)行為移至線上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師使用網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)函證，收發(fā)函均無傳統(tǒng)紙質(zhì)函證的公章增信，這無疑給函證程序賦予了虛擬化的特征。如何將網(wǎng)絡(luò)社會(huì)的虛擬ID與現(xiàn)實(shí)生活中的經(jīng)濟(jì)實(shí)體對(duì)應(yīng),平臺(tái)對(duì)用戶的實(shí)名認(rèn)證、對(duì)客戶授權(quán)審批的認(rèn)證程序的有效性就顯得尤其重要。平臺(tái)應(yīng)將其認(rèn)證、審批、設(shè)定權(quán)限等關(guān)鍵的控制措施公開，公示其具體操作流程及據(jù)以認(rèn)證的法律文件類型，以便使用平臺(tái)的各方利益相關(guān)者評(píng)估其信息的客觀性與安全性。

2.平臺(tái)應(yīng)提供可定制內(nèi)容的詢證函，以滿足不同保證水平的函證需求。

現(xiàn)階段，通過網(wǎng)上電子詢證平臺(tái)的發(fā)函與復(fù)函大部分都使用平臺(tái)提供的固定模板。一方面，審計(jì)人員根據(jù)平臺(tái)提示填列詢證內(nèi)容，包括銀行賬號(hào)、幣種、截止日期等信息，但無銀行貸款、銀行票據(jù)、信用證等銀行征信系統(tǒng)的信息，也不能詢證資金是否受限、大筆資金往來等重要信息。另一方面，被詢證銀行一般使用平臺(tái)提供的固定模板回復(fù)，其回函陳述為“盡管未對(duì)我們的記錄進(jìn)行全面、細(xì)致的搜尋，但除已注明的之外，我們沒有發(fā)現(xiàn)其他存款或貸款賬戶存在”的消極式證明。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要根據(jù)被審計(jì)客戶的整體風(fēng)險(xiǎn)水平來判斷該類回函的可靠性、完整性及其保證水平。

實(shí)踐中，香港匯豐銀行針對(duì)該平臺(tái)專門設(shè)計(jì)了包涵15個(gè)子項(xiàng)目信息的函證回復(fù)函，并制作了回函操作手冊(cè)；其他境外銀行僅對(duì)函證截止日期余額這1項(xiàng)信息予以回函。平臺(tái)應(yīng)支持審計(jì)人員根據(jù)被審計(jì)客戶的具體情況定制不同內(nèi)容的詢證函，豐富可函證的信息，提高函證的相關(guān)性，以滿足不同保證水平的函證需求。

3.借鑒其思路，由國內(nèi)公立機(jī)構(gòu)建設(shè)類似平臺(tái)，保障平臺(tái)的中立性與安全性。

目前，我國各上市公司均使用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)期間，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量與資源不足的矛盾日益突出。如果網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)能在國內(nèi)廣泛應(yīng)用，可以有效地提高函證的效率與質(zhì)量，注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接為函證付費(fèi)更增強(qiáng)了其執(zhí)行函證程序的獨(dú)立性。但Confirmation.com的運(yùn)營商為國外私營部門，其中立性與安全性有其天然的缺陷，如果國內(nèi)由人民銀行或財(cái)政部等公立機(jī)構(gòu)的下屬單位來建設(shè)類似的平臺(tái)，則其中立性與安全性必然會(huì)有保障。

我國的數(shù)字化已經(jīng)走在了世界前沿，我國的移動(dòng)支付更是驚艷了全球。我國資本市場(chǎng)的審計(jì)行業(yè)應(yīng)當(dāng)運(yùn)用互聯(lián)網(wǎng)順勢(shì)創(chuàng)新。對(duì)于網(wǎng)上電子詢證函平臺(tái)這種新方式，應(yīng)懷有更多的包容、發(fā)揮更多的理性判斷，從審計(jì)行業(yè)、上市公司與資本市場(chǎng)的發(fā)展，乃至整個(gè)社會(huì)誠信體系的建設(shè)等長遠(yuǎn)大局來考慮，發(fā)揚(yáng)其優(yōu)勢(shì)、改進(jìn)其流程、防范其風(fēng)險(xiǎn)、從而增進(jìn)其實(shí)效。