“營(yíng)改增”問(wèn)題的制度性原因及完善建議

滕風(fēng)華

“營(yíng)改增”全面實(shí)施以來(lái)，對(duì)原增值稅與營(yíng)業(yè)稅之間的問(wèn)題和原增值稅存在的問(wèn)題予以解決，但是在實(shí)踐中，現(xiàn)行的“營(yíng)改增”和原增值稅政策之間仍未有效融合，政策在實(shí)際執(zhí)行中引起各種問(wèn)題，不僅增加了納稅人的遵從成本和稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收成本，又影響增值稅政策在實(shí)際運(yùn)用中的效果。本文結(jié)合“營(yíng)改增”政策在實(shí)際執(zhí)行中的問(wèn)題，對(duì)“營(yíng)改增”制度性問(wèn)題及效應(yīng)進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)建議。

一、“營(yíng)改增”后現(xiàn)行增值稅的制度性問(wèn)題及效應(yīng)分析

“營(yíng)改增”后，增值稅制度陷入了“一個(gè)稅種兩套制度”的狀態(tài)，原增值稅和“營(yíng)改增”的政策未有效融合，不僅增加了增值稅的征管成本，而且影響增值稅的中性效率；營(yíng)改增后各行各業(yè)未必如當(dāng)初預(yù)期而降低稅負(fù)水平，從而影響增值稅的經(jīng)濟(jì)效率。

（一）降低增值稅的經(jīng)濟(jì)效率

眾所周知，增值稅的征收符合稅收中性原則，但其征收管理則要求達(dá)到行政效率原則。雖然“營(yíng)改增”政策根據(jù)原增值稅政策制定，在一般納稅人、稅率、計(jì)稅依據(jù)和納稅期限等設(shè)計(jì)上，都遵從增值稅計(jì)稅原理的要求，但是制度的具體設(shè)計(jì)中，卻出現(xiàn)政策交叉重疊，尤其在計(jì)稅方法上，使增值稅作為一個(gè)獨(dú)立的稅種運(yùn)行于兩套制度當(dāng)中。

原增值稅實(shí)行購(gòu)進(jìn)扣稅法，是在多年試行和國(guó)際借鑒基礎(chǔ)上采用的計(jì)稅方法，并結(jié)合當(dāng)時(shí)我國(guó)勞動(dòng)密集型和知識(shí)密集型行業(yè)較多、財(cái)政收入和支出之間關(guān)系的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)形勢(shì)，采用生產(chǎn)型增值稅。經(jīng)過(guò)增值稅轉(zhuǎn)型和擴(kuò)圍，在各行各業(yè)實(shí)施增值稅制度，以消除增值稅和營(yíng)業(yè)稅平行征收情況下的重復(fù)征稅，從而簡(jiǎn)化稅制、減輕納稅人負(fù)擔(dān)。

但營(yíng)業(yè)稅運(yùn)行多年，其政策和征收方法已經(jīng)根據(jù)原營(yíng)業(yè)稅行業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，設(shè)置了較為合理的制度框架和征稅方法，多年來(lái)的營(yíng)業(yè)稅政策修訂都是圍繞全額征收、不重復(fù)征稅的目標(biāo)而展開(kāi)。因此，實(shí)行“營(yíng)改增”后，即使選擇交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)展開(kāi)試點(diǎn)，乃至推行到全國(guó)，對(duì)于一些在消費(fèi)中具有一次性的服務(wù)和主要為個(gè)人消費(fèi)的服務(wù)而言，如餐飲業(yè)、旅客運(yùn)輸服務(wù)等，實(shí)行扣稅法或者購(gòu)進(jìn)扣稅法不僅顯得多余，而且會(huì)因?yàn)檫@些行業(yè)的一般納稅人具有使用增值稅專用發(fā)票的資格，導(dǎo)致購(gòu)買這些服務(wù)的購(gòu)買者取得增值稅專用發(fā)票。

營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅方法采取全額征收方式，但為了避免重復(fù)征稅，對(duì)一些應(yīng)稅行為以實(shí)際營(yíng)業(yè)額為計(jì)稅依據(jù)，允許扣除掉在上一環(huán)節(jié)或者其他環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅稅額，在全額征收的基礎(chǔ)上，又采取差額征收的方式。并且差額征收在營(yíng)改增中直接平移到增值稅的計(jì)算當(dāng)中，使得現(xiàn)行增值稅計(jì)稅方法由原來(lái)的購(gòu)進(jìn)扣稅法改變?yōu)榘ú铑~征稅（即扣額法）的一般計(jì)稅方法。在某種程度上看，“營(yíng)改增”是強(qiáng)行改變其征收方法，內(nèi)核未變外表變化巨大。

在現(xiàn)行的扣稅法和扣額法并行下，如果應(yīng)稅服務(wù)的消費(fèi)者多為個(gè)人消費(fèi)，如餐飲、動(dòng)漫、居民日常服務(wù)，要么不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，要么采用差額征稅方法，也就是說(shuō)，進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問(wèn)題依然是增值稅制度完善中的障礙。增值稅只對(duì)新增價(jià)值征稅，而活勞動(dòng)創(chuàng)造新價(jià)值，對(duì)于人工成本高的企業(yè)而言，其稅負(fù)必然增加。

（二）降低增值稅的行政效率

增值稅的計(jì)稅原理將直接的扣額法轉(zhuǎn)化為扣稅法，而為規(guī)范和更好地利用增值稅的計(jì)稅原理，稅制要素的設(shè)計(jì)大多圍繞增值稅的計(jì)稅原理而展開(kāi)，如納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，不僅是國(guó)際通行做法，而且有利于對(duì)不同經(jīng)營(yíng)規(guī)模的納稅人實(shí)行區(qū)別管理，以降低征收成本；根據(jù)納稅人的類型，確定按月和按季度納稅的納稅期限，這些都是保障增值稅良性運(yùn)行的必備基礎(chǔ)。但是，“營(yíng)改增”后，這些稅制要素的確定卻因行業(yè)的不同出現(xiàn)不協(xié)調(diào)。

1.一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)劃分缺乏合理性

一般納稅人的劃分標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)，一是會(huì)計(jì)核算制度是否健全，二是經(jīng)營(yíng)規(guī)模。修訂后的原增值稅一般納稅人經(jīng)營(yíng)規(guī)模標(biāo)準(zhǔn)差異不大，年應(yīng)稅銷售額80萬(wàn)元和50萬(wàn)元，能為納稅人接受。但“營(yíng)改增”中包括的應(yīng)稅服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)者一般納稅人經(jīng)營(yíng)規(guī)模的標(biāo)準(zhǔn)為年應(yīng)稅銷售額500萬(wàn)元，雖然金融業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)等，因其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)及經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的特殊性，年應(yīng)稅銷售額巨大，但不能代替其他服務(wù)業(yè)的年應(yīng)稅銷售額的水平。因此，500萬(wàn)元的標(biāo)準(zhǔn)缺乏合理的理由和可行性，對(duì)一些并非國(guó)計(jì)民生的非必需服務(wù)的要求不合理也不客觀。而且按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)劃分納稅人以后，小規(guī)模納稅人的比重增加，更妨礙了一般計(jì)稅方法的實(shí)施和運(yùn)用。

2.稅率和征收率設(shè)置和簡(jiǎn)并具有隨意性

根據(jù)稅收科學(xué)研究所對(duì) 2011 年全球增值稅稅率的對(duì)比分析，發(fā)現(xiàn)相比差別稅率，更多的國(guó)家選擇使用單一稅率。147 個(gè)實(shí)行增值稅的國(guó)家中，使用單一稅率的占54%，實(shí)行多檔稅率的國(guó)家中，以兩檔稅率居多，其中亞洲國(guó)家實(shí)行單一稅率的占 81%。因而，簡(jiǎn)化稅率檔次是增值稅制度完善過(guò)程中的必然舉措。

目前，我國(guó)13%的稅率取消，原適用13%稅率的應(yīng)稅貨物歸并到11%稅率征收范圍，但就國(guó)際通行規(guī)則和增值稅中性原則而言，稅率檔次仍然過(guò)多；雖然11%和6%稅率的適用范圍是通過(guò)對(duì)營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)和增值稅稅負(fù)換算的結(jié)果，但將原適用13%稅率的應(yīng)稅貨物歸并到11%稅率的征收范圍，明顯具有隨意性，是為簡(jiǎn)并稅率檔次而進(jìn)行的簡(jiǎn)并，猶如對(duì)征收率的簡(jiǎn)并一樣，為簡(jiǎn)并而簡(jiǎn)并，為統(tǒng)一而統(tǒng)一。此外，對(duì)一些應(yīng)稅服務(wù)人為設(shè)置稅率以減輕稅收負(fù)擔(dān)，如電信增值服務(wù)減按6%的稅率計(jì)算征收，其稅率規(guī)定的依據(jù)不得而知，并沒(méi)有公布相應(yīng)的稅負(fù)測(cè)算；而且電信增值服務(wù)和基礎(chǔ)服務(wù)打包，難以劃分，且稅務(wù)人員也缺乏相應(yīng)的專業(yè)知識(shí)對(duì)電信基礎(chǔ)服務(wù)和增值服務(wù)進(jìn)行區(qū)分，從而給電信行業(yè)納稅人較大的避稅空間。不僅如此，未經(jīng)稅負(fù)測(cè)算的稅率和征收率簡(jiǎn)并統(tǒng)一，也會(huì)對(duì)上下游企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生影響。

而且，目前的多檔稅率導(dǎo)致高征低扣和低征高扣的問(wèn)題，如餐飲業(yè)適用6%的征收率，但其購(gòu)進(jìn)原材料和貨物，甚至勞務(wù)的適用稅率都高于6%，導(dǎo)致低征高扣。

3.稅收優(yōu)惠政策缺乏適應(yīng)性

（1）起征點(diǎn)設(shè)置偏離了增值稅中性原則

實(shí)際操作中執(zhí)行的起征點(diǎn)為不含稅銷售額3萬(wàn)元/月，由于小規(guī)模納稅人按季度納稅，使得起征點(diǎn)從月延伸到季度，即9萬(wàn)元/季度。起征點(diǎn)的設(shè)置是為了減輕納稅人尤其是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的負(fù)擔(dān)，但卻滋生出一址多照等分解應(yīng)稅銷售額逃避納稅義務(wù)的行為。

（2）免稅政策未發(fā)揮應(yīng)有的激勵(lì)作用

我們所談的免稅為無(wú)抵扣權(quán)的免稅，由于增值稅計(jì)稅原理的特殊性，無(wú)抵扣權(quán)的免稅如果不是設(shè)置在最終零售環(huán)節(jié)，反而給上下游企業(yè)帶來(lái)消極效應(yīng)，不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入成本，增加下游企業(yè)的購(gòu)進(jìn)成本，最終導(dǎo)致消費(fèi)者支出增加，并未給稅負(fù)的承擔(dān)者—消費(fèi)者帶來(lái)實(shí)質(zhì)好處。因此，世界各國(guó)，如歐盟各國(guó)早就在增值稅法中規(guī)定，允許納稅人放棄免稅權(quán)，我國(guó)亦如是。但我國(guó)對(duì)免稅權(quán)的放棄規(guī)定是，如果選擇放棄免稅權(quán)，只能全部放棄，不能選擇性放棄，這又讓這一政策規(guī)定效應(yīng)打折。

如對(duì)免稅農(nóng)產(chǎn)品的免稅政策，一直導(dǎo)致我國(guó)增值稅購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣采用計(jì)算法進(jìn)行，無(wú)論是抵扣憑證和方法都游離于正常的購(gòu)進(jìn)扣稅法下。再如蔬菜、魚肉禽蛋等的批發(fā)和零售環(huán)節(jié)免稅，但因我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展條件和居民收入水平不同，大眾消費(fèi)不均衡導(dǎo)致政策效應(yīng)失效。并且商品的價(jià)格由市場(chǎng)機(jī)制調(diào)節(jié)，副食品加工和食品行業(yè)的經(jīng)營(yíng)和利潤(rùn)同免稅與否沒(méi)有實(shí)質(zhì)的聯(lián)系，反而因購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品不能取得增值稅專用發(fā)票等原因?qū)е缕髽I(yè)會(huì)計(jì)核算復(fù)雜，甚至利潤(rùn)水平下降。

4.簡(jiǎn)易征收項(xiàng)目眾多，導(dǎo)致抵扣鏈條中斷

原增值稅的簡(jiǎn)易征收主要存在于不能取得增值稅專用發(fā)票、很難抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額基礎(chǔ)之上，如典當(dāng)業(yè)死當(dāng)物品銷售、寄售業(yè)代為銷售寄售物品等，以及雖能取得增值稅專用發(fā)票，但未納入增值稅抵扣鏈條的固定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓，如轉(zhuǎn)讓使用過(guò)的固定資產(chǎn)。而“營(yíng)改增”后，一般納稅人采用簡(jiǎn)易征收的范圍擴(kuò)大，一方面是由于“營(yíng)改增”后一些在用的固定資產(chǎn)在購(gòu)入時(shí)未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，另一方面是由于某些行業(yè)采用一般計(jì)稅方法會(huì)導(dǎo)致稅負(fù)大幅增加，如公共交通運(yùn)輸、動(dòng)漫產(chǎn)業(yè)等。此外，還有一些不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的行政事業(yè)單位，雖然認(rèn)定為一般納稅人，但由于種種不適應(yīng)，而又重新采用簡(jiǎn)易征收方法。如高校，應(yīng)稅收入相當(dāng)部分來(lái)源于教師的橫向課題收入，而進(jìn)項(xiàng)稅額卻多來(lái)源于教學(xué)設(shè)備等的購(gòu)置，收入和購(gòu)進(jìn)不匹配，采用一般計(jì)稅方法導(dǎo)致免稅收入的進(jìn)項(xiàng)在應(yīng)稅收入的銷項(xiàng)中抵扣，進(jìn)銷不匹配導(dǎo)致一些高校常年進(jìn)項(xiàng)高于銷項(xiàng)。

原增值稅對(duì)一般納稅人簡(jiǎn)易征收的規(guī)定，對(duì)增值稅計(jì)稅原理及上下游企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額和銷售的影響不是很大，如死當(dāng)物品和寄售業(yè)的購(gòu)買者多為個(gè)人。但其他規(guī)定的一般納稅人采用簡(jiǎn)易征收方法的項(xiàng)目，在很大程度上影響上下游企業(yè)稅負(fù)。實(shí)行簡(jiǎn)易征收方法，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，購(gòu)進(jìn)該服務(wù)的納稅人不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致抵扣鏈條中斷。

5.計(jì)稅方法中進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍和相關(guān)規(guī)定缺少規(guī)范性

購(gòu)進(jìn)扣稅法下，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的內(nèi)在條件是應(yīng)用于增值稅應(yīng)稅行為，外在條件是應(yīng)具有滿足條件的抵扣憑證，具體抵扣方法有憑票抵扣、計(jì)算抵扣和實(shí)耗扣稅，具體計(jì)算方法中，既有扣稅法又有扣額法。進(jìn)項(xiàng)稅額在計(jì)算和抵扣方均存在問(wèn)題。

（1）抵扣方面的問(wèn)題

一是小規(guī)模納稅人向一般納稅人過(guò)渡期間，原小規(guī)模納稅人期間的購(gòu)進(jìn)不能抵扣；二是有些行業(yè)營(yíng)改增后前期購(gòu)進(jìn)不能抵扣；三是簡(jiǎn)易征收向一般計(jì)稅方法轉(zhuǎn)變時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣；四是購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)用于免稅項(xiàng)目和非應(yīng)稅項(xiàng)目，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣未進(jìn)行合理劃分。

（2）計(jì)算方面的問(wèn)題

一是憑票抵扣、計(jì)算扣稅和實(shí)耗扣稅同時(shí)混用，扣稅環(huán)節(jié)還有核定扣除、計(jì)算扣除，扣除環(huán)節(jié)還存在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的換算和區(qū)分問(wèn)題；二是進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，國(guó)內(nèi)銷售進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出發(fā)生在改變用途或者發(fā)生非正常損失時(shí)，而出口退稅是按申報(bào)退稅，發(fā)生在申報(bào)時(shí)；三是固定資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)甚至貨物和勞務(wù)，由于目前征稅政策未能融合和統(tǒng)一，使得其進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出方式上也不統(tǒng)一。

6.部分征收項(xiàng)目認(rèn)定缺乏普遍適應(yīng)性

我國(guó)為工業(yè)大國(guó)，且處于發(fā)展建設(shè)中的大國(guó)，征稅項(xiàng)目多種多樣，相當(dāng)部分的征收項(xiàng)目認(rèn)定超過(guò)稅務(wù)人員的認(rèn)知和常識(shí)，非本領(lǐng)域?qū)I(yè)人員不可區(qū)分，如新型材料等。特別是關(guān)于資源循環(huán)利用的增值稅政策，因技術(shù)升級(jí)換代，資源利用渠道越來(lái)越多，新產(chǎn)品越來(lái)越多，但要認(rèn)定為是否滿足優(yōu)惠條件，對(duì)稅務(wù)人員來(lái)說(shuō)是一大難題。而且隨著新技術(shù)的層出不窮，稅收政策無(wú)法窮盡不同的新產(chǎn)品，無(wú)法滿足發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)和綠色經(jīng)濟(jì)的需要。隨著增值稅征收范圍擴(kuò)大，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)項(xiàng)目也層出不窮，稅收征管無(wú)法跟上經(jīng)濟(jì)發(fā)展和形勢(shì)變化。

二、現(xiàn)行增值稅完善建議

（一）規(guī)范一般納稅人劃分標(biāo)準(zhǔn)

營(yíng)改增后我國(guó)小規(guī)模納稅人的比重加大，更加不利于增值稅優(yōu)勢(shì)的體現(xiàn)。因此應(yīng)合理確定一般納稅人和小規(guī)模納稅人的規(guī)模標(biāo)準(zhǔn)，尤其是銷售服務(wù)方面；其次，從全國(guó)區(qū)域性的角度講，標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該根據(jù)實(shí)際情況給予一個(gè)幅度，由各省根據(jù)本省經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r確定。

（二）合理簡(jiǎn)并和設(shè)計(jì)增值稅稅率及征收率

1. 稅率進(jìn)一步精簡(jiǎn)。減少稅率檔次盡管是保持增值稅中性原則的表現(xiàn)，但不是簡(jiǎn)單的簡(jiǎn)并和靠攏，而是應(yīng)根據(jù)行業(yè)的稅負(fù)水平，進(jìn)行稅源調(diào)查和稅負(fù)測(cè)算，并對(duì)上下游企業(yè)稅負(fù)影響進(jìn)行測(cè)算，以合理確定稅率。簡(jiǎn)并不是目的，目的是完善稅制，使稅負(fù)更加合理，從而提高納稅人的遵從成本。

2.簡(jiǎn)并服務(wù)業(yè)稅率，減少對(duì)專業(yè)性和特殊性行業(yè)和范圍的認(rèn)定技術(shù)缺陷。

3.對(duì)于需要以專業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)判斷其稅負(fù)水平的行業(yè)，對(duì)其稅負(fù)水平進(jìn)行監(jiān)測(cè)，而不是單方面聽(tīng)取行業(yè)要求進(jìn)行稅率區(qū)分，否則一方面增加了稅收管理成本，另一方面也增加了企業(yè)的僥幸心理，扭曲企業(yè)行為。在對(duì)稅負(fù)水平進(jìn)行監(jiān)測(cè)的情況下，根據(jù)行業(yè)和企業(yè)盈利水平，合理劃分專業(yè)性區(qū)域，再設(shè)置相應(yīng)稅率。

（三）優(yōu)化增值稅稅收優(yōu)惠政策和范圍

稅率簡(jiǎn)并、征稅范圍擴(kuò)大等舉措都是為了有效發(fā)揮增值稅中性原則，為此，增值稅稅收優(yōu)惠政策不宜過(guò)多，否則會(huì)因免稅導(dǎo)致抵扣鏈條中斷的消極效應(yīng)，進(jìn)一步削弱其中性原則。增值稅還應(yīng)盡量減少對(duì)生產(chǎn)型營(yíng)利性企業(yè)的減免稅政策，將更多的稅收優(yōu)惠體現(xiàn)在教育、醫(yī)療、文化和宗教等公共服務(wù)行業(yè)以及福利、民政和技術(shù)等公共服務(wù)性質(zhì)的行業(yè)中。

1.減少最終消費(fèi)環(huán)節(jié)之前的免稅項(xiàng)目，實(shí)行產(chǎn)品免稅而非環(huán)節(jié)免稅。

2.對(duì)關(guān)系國(guó)計(jì)民生的衣食住行等的消費(fèi)，實(shí)行產(chǎn)品和服務(wù)免稅，降低終端消費(fèi)者稅收負(fù)擔(dān)。

3.借鑒資源型增值稅政策，將一些免稅政策改為即征即退政策。

4.實(shí)行超稅負(fù)即征即退稅收優(yōu)惠，平衡各行各業(yè)的稅負(fù)水平。并且降低起征點(diǎn)，使更多的小企業(yè)加入到增值稅的抵扣鏈條中來(lái)，降低重復(fù)征稅的發(fā)生，同時(shí)推動(dòng)中小企業(yè)發(fā)展，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。

（四）采取合理的計(jì)稅方法和完善的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣方法

1.計(jì)稅方法

（1）不拘泥于購(gòu)進(jìn)扣稅法和扣額法，對(duì)一些流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)單一且很少進(jìn)入其他流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的勞務(wù)以及消費(fèi)者主要為居民及個(gè)人的行業(yè)，采用簡(jiǎn)易征收方法。如餐飲業(yè)、居民日常服務(wù)。為了鼓勵(lì)中小企業(yè)的發(fā)展，允許采用扣額法征稅，減輕納稅人的管理成本，尤其是勞動(dòng)密集型的企業(yè)，如服裝、電子行業(yè)。

（2）對(duì)不同的行業(yè)，確定是否采用一般計(jì)稅方法時(shí)，根據(jù)其收入來(lái)源和業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行劃分，以避免不必要的遵從成本和管理成本。

（3）建議人工成本高的行業(yè)、處于零售環(huán)節(jié)消費(fèi)的行業(yè)實(shí)行簡(jiǎn)易征收方法。

2.進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣

（1）購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)嚴(yán)格進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣時(shí)間和金額，不能先抵扣，在領(lǐng)用時(shí)轉(zhuǎn)出，防止人為調(diào)節(jié)當(dāng)期應(yīng)納稅額和納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

（2）對(duì)使用過(guò)的固定資產(chǎn)，應(yīng)在原購(gòu)進(jìn)發(fā)票基礎(chǔ)上的折舊抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，避免因增值稅轉(zhuǎn)型和營(yíng)改增而導(dǎo)致抵扣真空及抵扣鏈條斷裂，引導(dǎo)稅制平穩(wěn)過(guò)渡。

（3）嚴(yán)格進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍，如對(duì)同時(shí)用于增值稅應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)，進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)根據(jù)銷售額劃分抵扣和不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；對(duì)一般納稅人在認(rèn)定之前的購(gòu)進(jìn)貨物或勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額，在會(huì)計(jì)核算制度健全的基礎(chǔ)上，允許抵扣，切實(shí)實(shí)現(xiàn)增值稅降低稅負(fù)、減輕重復(fù)征稅的作用。

3.減輕對(duì)發(fā)票的依賴

一直以來(lái)，增值稅實(shí)行以票控稅，諸多政策完善和征管活動(dòng)改革都建立在以票控稅基礎(chǔ)之上，限制了增值稅制度完善的空間。對(duì)發(fā)票的過(guò)度依賴和賦予發(fā)票過(guò)多的功能，不僅增加了發(fā)票領(lǐng)域的各種風(fēng)險(xiǎn)，也使得一些經(jīng)營(yíng)者在發(fā)票上大做文章，擾亂稅收管理活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

三、相關(guān)配套措施

增值稅從轉(zhuǎn)型到營(yíng)改增的各個(gè)階段改革中，只在2009年修訂過(guò)實(shí)施細(xì)則。不斷的完善和調(diào)整使得增值稅法規(guī)缺乏規(guī)范性管理。針對(duì)這種情況，增值稅進(jìn)行制度性改革的同時(shí)，法規(guī)和征收管理也應(yīng)跟上。

（一）清理和區(qū)分失效和不合適的政策法規(guī)

增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行的情況下，為了區(qū)分二者之間的征收范圍，做出過(guò)一些專門規(guī)定，有些規(guī)定隨著營(yíng)業(yè)稅的消失而消失，如納稅人兼營(yíng)增值稅和營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅貨物或服務(wù)，無(wú)法準(zhǔn)確劃分銷售額的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定各自銷售額。還有一些規(guī)定其實(shí)已經(jīng)不再適合目前的征收狀況，但依然存在并未予以清理，這在一定程度上會(huì)誤導(dǎo)納稅人。如平銷返利、賣場(chǎng)的進(jìn)場(chǎng)費(fèi)、上架費(fèi)等，還有如會(huì)員費(fèi)，消費(fèi)時(shí)是否另外付費(fèi)，在“營(yíng)改增”之前分屬不同的稅種，“營(yíng)改增”后都屬于增值稅，具體如何納稅，還有待說(shuō)明；還有如一般納稅人選擇認(rèn)定中的“不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)”可以選擇作為小規(guī)模納稅人，原增值稅規(guī)定是因?yàn)樵鲋刀惡蜖I(yíng)業(yè)稅平行征收，運(yùn)輸業(yè)、金融業(yè)等屬于“不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)”。但營(yíng)業(yè)稅自然消失以后，各行各業(yè)都納入到增值稅征收范圍，不再存在不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)。

對(duì)于這樣一些問(wèn)題，相關(guān)部門應(yīng)盡快著手清理這些政策和規(guī)定，避免納稅人的繁雜辨認(rèn)工作。

（二）完善發(fā)票管理制度

“營(yíng)改增”的一些政策與原有政策不協(xié)調(diào)。如原政策規(guī)定購(gòu)買煙酒、服裝、化妝品在零售環(huán)節(jié)不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，營(yíng)改增后有些行業(yè)，如餐飲業(yè)、日常居民生活服務(wù)業(yè)從零售商處購(gòu)進(jìn)貨物成為普遍現(xiàn)象。拍賣貨物對(duì)貨物征收增值稅，手續(xù)費(fèi)的征稅問(wèn)題，對(duì)納稅人和拍賣行都征收，出現(xiàn)了重復(fù)征稅。從目前的形勢(shì)來(lái)看，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和金融業(yè)在發(fā)票獲取方面存在問(wèn)題，這些問(wèn)題導(dǎo)致增值稅計(jì)稅方面也出現(xiàn)問(wèn)題。

從建筑業(yè)來(lái)看，增值稅發(fā)票獲取困難，建筑企業(yè)在施工過(guò)程中所使用的外購(gòu)材料并不一定都能取得增值稅專用發(fā)票，施工企業(yè)很難快速有效收集、整理增值稅發(fā)票；企業(yè)合作會(huì)遭遇區(qū)域性選擇，企業(yè)在選擇合作對(duì)象時(shí)會(huì)優(yōu)先考慮易開(kāi)具增值稅發(fā)票的稅改地區(qū)的單位；工程造價(jià)不易確定，工程施工時(shí)不能對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行準(zhǔn)確預(yù)算，導(dǎo)致增值稅額不同，工程預(yù)算造價(jià)無(wú)法確定。

從房地產(chǎn)業(yè)來(lái)看，目前企業(yè)面臨上游建筑企業(yè)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)存在下游終端消費(fèi)環(huán)節(jié)輿論壓力導(dǎo)致的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁困難等，這對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的增值稅管理提出了挑戰(zhàn)。從生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)來(lái)看，一方面對(duì)服務(wù)型企業(yè)特別是酒店行業(yè)來(lái)說(shuō)，人工成本往往占比較高，在現(xiàn)行稅收政策下企業(yè)人工成本又基本無(wú)法抵扣，造成企業(yè)稅負(fù)面臨上升壓力。

金融業(yè)本身沒(méi)有足夠的生產(chǎn)環(huán)節(jié)，進(jìn)項(xiàng)抵扣項(xiàng)目較少，因此金融業(yè)的稅負(fù)會(huì)在短期內(nèi)增加，這些增加的營(yíng)業(yè)成本也會(huì)通過(guò)融資和投資等業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移至企業(yè)，影響產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域的融資效率。從上述行業(yè)來(lái)看，進(jìn)一步細(xì)化增值稅相關(guān)規(guī)定，確保全行業(yè)稅負(fù)只減不增任重而道遠(yuǎn)。