會(huì)計(jì)政策選擇在企業(yè)稅收籌劃中的運(yùn)用

聶楨晨

摘 要：稅收籌劃作為財(cái)稅領(lǐng)域的新生事物，日益受到企業(yè)青睞，會(huì)計(jì)政策選擇中的稅收籌劃由于其成本低、可操作性強(qiáng)的特點(diǎn)更是受到企業(yè)的廣泛重視。本文詳細(xì)分析了在各類企業(yè)涉稅事項(xiàng)中，選擇不同的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)稅收籌劃產(chǎn)生的不同影響，并試圖探討企業(yè)在權(quán)衡利弊的前提下，如何才能選擇最優(yōu)會(huì)計(jì)政策，以盡可能地在降低稅負(fù)的情況下實(shí)現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策；選擇；稅收籌劃

稅收籌劃是一門新興邊緣學(xué)科，其內(nèi)容較為廣泛，涉及多門學(xué)科，包括稅收學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)及財(cái)務(wù)管理學(xué)等。近年來(lái)，隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，稅收制度的不斷完善，稅收籌劃逐漸成為財(cái)會(huì)和稅收理論界的熱點(diǎn)問(wèn)題，也是納稅人在其企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理中的重點(diǎn)內(nèi)容之一。怎樣才能做到在法律約束范圍內(nèi)最大化追求經(jīng)濟(jì)利益，是每家企業(yè)需不斷探索的課題。

會(huì)計(jì)政策選擇的稅收籌劃，需首先以法律及稅收法規(guī)作為前提和框架，是企業(yè)在此范圍內(nèi)為追求稅后收益最大化而進(jìn)行的財(cái)務(wù)決策活動(dòng)。一般會(huì)涉及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和籌劃投資等，通過(guò)預(yù)先謀定相關(guān)涉稅事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理原則和方法，優(yōu)化選擇納稅方案，以達(dá)到收益最大化的目標(biāo)。以下將詳述各種會(huì)計(jì)政策對(duì)稅收籌劃的影響。

一、存貨計(jì)價(jià)方法

依照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》及我國(guó)稅法中的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)可以按照存貨發(fā)出時(shí)的具體情況，選擇合理的方法對(duì)實(shí)際成本進(jìn)行核算，具體核算方法有先進(jìn)先出法及加權(quán)平均法等。由于不同的計(jì)價(jià)法核算的結(jié)果不同，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)及盈虧、所得稅等產(chǎn)生的影響不同，因此，企業(yè)在進(jìn)行計(jì)價(jià)方法選擇時(shí)應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際考慮。

一般而言，在此類方法下的稅收籌劃，需關(guān)注企業(yè)環(huán)境和物價(jià)波動(dòng)等方面可能造成的影響。若當(dāng)時(shí)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境為持續(xù)通貨膨脹，企業(yè)可采用后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，以降低凈收益的方式減輕稅負(fù)。若當(dāng)時(shí)恰處于免稅期，提示該階段內(nèi)所得利潤(rùn)和所得免稅額呈正比，企業(yè)應(yīng)盡可能地降低當(dāng)期的成本，擴(kuò)大利潤(rùn)，提高免稅額，這種情況下往往優(yōu)先選擇先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)。如果當(dāng)時(shí)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境為持續(xù)性的通貨緊縮，為降低稅負(fù)，一般采用先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)。但若恰逢處在免稅期階段，則可采用后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，以利于降低當(dāng)期的材料成本，最大化提高本期凈收益。并且，若當(dāng)時(shí)物價(jià)浮動(dòng)幅度較大，可采用加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法，將本期和上批結(jié)余材料數(shù)量納入權(quán)數(shù)，獲得平均單位成本，減少各期應(yīng)納稅額的波動(dòng)幅度，有利于資金的合理安排和利用。

二、固定資產(chǎn)折舊方法

固定資產(chǎn)在其使用年限中會(huì)逐年產(chǎn)生一定的損耗，將這種損耗轉(zhuǎn)移到商品或費(fèi)用中所對(duì)應(yīng)的價(jià)值部分，即每年分?jǐn)偟墓潭ㄙY產(chǎn)耗費(fèi)，稱為折舊，是成本核算中的重要內(nèi)容，可從一定程度上減少稅收，其計(jì)算的前提是確定折舊范圍。根據(jù)目前的會(huì)計(jì)制度，允許企業(yè)采用不同的折舊方法計(jì)算，如平均年限法、雙倍余額遞減法等，各種折舊法的計(jì)算結(jié)果并不相同，即根據(jù)不同方法計(jì)算并分?jǐn)偟礁髌诘某杀疽膊煌?。由此可?jiàn)，運(yùn)用不同折舊方法會(huì)對(duì)各期成本及利潤(rùn)產(chǎn)生不同影響，也為稅收籌劃帶來(lái)可能。

（一）折舊方法的選擇

基于折舊方法的可選擇性，為實(shí)現(xiàn)最大利益，從而最有利于稅收籌劃，企業(yè)需綜合各種相關(guān)因素對(duì)其進(jìn)行最合理的選擇。如處于非減免稅階段，可先行除去固定資產(chǎn)的折舊金額，通過(guò)遞延稅基的方式推遲稅款的繳納并從中獲利，由于延遲繳納稅款并不用支付相應(yīng)的利息，相當(dāng)于以合法的手段從國(guó)家借貸了一筆無(wú)息資金，這種情況即為首選加速折舊法。而處于減免稅階段時(shí)，不同于非減免稅的提前折舊，可選擇直線折舊法，延緩固定資產(chǎn)的折舊提取，并通過(guò)此種方式提高減免稅所得，有助于將所享優(yōu)惠最大化。然而，在實(shí)際工作中，面臨的情況往往較之前分析的更為復(fù)雜，需要把加速折舊所產(chǎn)生的時(shí)間價(jià)值和直線折舊所產(chǎn)生的減免稅利益相對(duì)比，擇優(yōu)而選。

（二）折舊年限的選擇

按照財(cái)務(wù)及所得稅制度的要求，固定資產(chǎn)折舊年限并不是固定不變的，而是會(huì)出現(xiàn)一定幅度供企業(yè)參考和確定。企業(yè)需根據(jù)是否處于減免稅階段或在該階段預(yù)期獲利的多少選擇遞延納稅或縮短折舊年限。若處于減免稅階段，企業(yè)可通過(guò)選取該幅度范圍內(nèi)最長(zhǎng)的年限延緩折舊提取，以獲得減免稅利潤(rùn)的擴(kuò)大，及獲得盡可能大的利益。但若雖然處于減免稅階段，但經(jīng)預(yù)測(cè)所獲得的盈利額較少甚至虧損，均可能出現(xiàn)遞延納稅獲利高于減免稅利益的情況，此時(shí)，應(yīng)將法定最短年限為基準(zhǔn)，提前提取折舊，從中獲取遞延納稅而產(chǎn)生的利益。

（三）固定資產(chǎn)凈殘值率的選擇

在經(jīng)過(guò)數(shù)年的使用后，雖然固定資產(chǎn)出現(xiàn)一定程度的損耗，但仍會(huì)留有部分價(jià)值，而且，這部分剩余下來(lái)的價(jià)值并不能通過(guò)計(jì)提折舊的手段進(jìn)行補(bǔ)償。因此，在進(jìn)行前述的計(jì)提折舊時(shí)，企業(yè)需按照這部分資產(chǎn)的性質(zhì)及消耗方式盡可能準(zhǔn)確地計(jì)算出預(yù)計(jì)凈殘值率，并注意將最終獲得的凈殘值從原值中除去。而凈殘值率在相關(guān)稅法制度中也有一定的波動(dòng)范圍，因此，企業(yè)可以在規(guī)定的范圍內(nèi)，適當(dāng)降低1%-2%的殘值率，使最終被去除的殘值數(shù)額降低，相應(yīng)的，固定資產(chǎn)的折舊額便會(huì)升高。如此一來(lái)，企業(yè)便可以在合法范圍內(nèi)獲得理想的稅收籌劃。

三、攤銷方法

跨期攤銷費(fèi)用是指已經(jīng)支出并進(jìn)行分期攤銷的金額以及雖然還沒(méi)支出，但也應(yīng)該納入當(dāng)期損耗或收益中的金額。攤銷方法種類較多，包括平均分?jǐn)偡?、不?guī)則攤銷法等，對(duì)該部分費(fèi)用分?jǐn)偡椒ㄒ残杞Y(jié)合最小稅收或最大攤?cè)氲貙?shí)現(xiàn)而進(jìn)行選擇。一般遵循以下原則：已支出費(fèi)用需及時(shí)審核并入賬；提前將可預(yù)計(jì)的損益部分以預(yù)提方式入賬；選擇彈性規(guī)定內(nèi)最短攤銷年限，從遞延納稅中獲益；熟知各種費(fèi)用在相關(guān)法規(guī)內(nèi)允許列支的限額，并盡可能地用其上限列支。

四、壞賬準(zhǔn)備的核算方法

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》要求，我國(guó)企業(yè)需選擇備抵法處理對(duì)應(yīng)收賬款產(chǎn)生的壞賬。

（一）壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法的選擇

備抵法中，可供壞賬損失的計(jì)提方法應(yīng)收賬款余額百分比法、賬齡分析法及銷貨百分比法這三種。上述三種方法計(jì)算獲得的壞賬準(zhǔn)備額并不一致，不同的結(jié)果會(huì)對(duì)出現(xiàn)壞賬期間產(chǎn)生的期間費(fèi)用、應(yīng)稅所得、應(yīng)納稅額等方面數(shù)值產(chǎn)生不同的影響，即導(dǎo)致上述分支金額的計(jì)算結(jié)果不同，也就導(dǎo)致企業(yè)的稅收籌劃存在一定波動(dòng)幅度。由于銷貨百分比法不能兼顧年末應(yīng)收賬款余額內(nèi)容，可能會(huì)對(duì)可變現(xiàn)凈值的計(jì)算結(jié)果產(chǎn)生不利影響，并且由于銷貨百分比法并不需要修正以前年度估計(jì)誤差，所以對(duì)會(huì)計(jì)工作人員專業(yè)素質(zhì)、所選擇百分比的合理性要求都比較高，并需要經(jīng)常修正估計(jì)壞賬的百分比，較為繁復(fù)。所以，一般公司較常選擇備抵法中的前兩種。

（二）壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的選擇

在企業(yè)的壞賬管理中，由于壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例對(duì)計(jì)提金額產(chǎn)生一定影響，也是企業(yè)凈利潤(rùn)和稅負(fù)的影響因素之一。因此，在實(shí)際工作中，企業(yè)也需要按照自身經(jīng)營(yíng)情況選擇有利于自身的計(jì)提比例。雖然從納稅方面來(lái)看，計(jì)提比例升高可降低稅負(fù)，但也會(huì)同時(shí)降低每股收益，引起股民對(duì)企業(yè)資金的運(yùn)營(yíng)能力產(chǎn)生懷疑，造成不良影響。所以，在選擇具體比例時(shí)，也應(yīng)將這些因素考慮進(jìn)去。

五、股權(quán)投資方核算方法

成本法及權(quán)益法，是兩種基本的收益核算方法，其具體選擇應(yīng)首選考慮投資企業(yè)的投資金額在被投資單位所有者權(quán)益中所占比例高低，以及上述兩者實(shí)際操控能力的對(duì)比，投資金額比例高時(shí)需選擇權(quán)益法，投資比例低時(shí)需選擇成本法。一般以20%為界，投資金額高于被投資企業(yè)表決權(quán)資本20%時(shí)，投資企業(yè)即對(duì)被投資企業(yè)的決策擁有較大影響，此時(shí)需用權(quán)益法核算；反之，若所占比例低于20%，則對(duì)被投資企業(yè)決策影響較小，選成本法。所以，企業(yè)需按照其財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀，并通過(guò)對(duì)投資金額的控制，選擇相應(yīng)核算法。并且，若被投資企業(yè)先盈后虧需選擇成本法，反之需選擇權(quán)益法。

除了前文所述的各種方法外，還有諸如收入結(jié)算方式、債券溢價(jià)攤銷及外幣報(bào)表折算法等，可根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況對(duì)上述會(huì)計(jì)政策進(jìn)行選擇，以求在合法范圍內(nèi)謀取利益的最大化。