基于獲利能力分析的作業(yè)成本法在訂單式服裝加工企業(yè)的應(yīng)用

張瑤瑤++王琳

[摘 要] 訂單式服裝加工企業(yè)因其作業(yè)歸集對象為訂單而不是某一類別的產(chǎn)品，故其在實施作業(yè)成本制度上更為復(fù)雜。但實施作業(yè)成本法卻能使每批訂單的價格更為準(zhǔn)確，有助于分析每批訂單的獲利能力，為企業(yè)的發(fā)展提供合理建議。

[關(guān)鍵詞] 作業(yè)成本法；服裝加工企業(yè)；獲利能力

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2017. 15. 002

[中圖分類號] F234 [文獻標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2017）15- 0006- 02

1 緒 論

服裝加工企業(yè)的生產(chǎn)以訂單驅(qū)動為主要生產(chǎn)特點，企業(yè)無需具備服裝設(shè)計和銷售的能力，只需按照顧客的樣式和質(zhì)量要求進行生產(chǎn)。訂單加工型服裝企業(yè)間的競爭，關(guān)鍵取決于報價的高低，而報價通常是基于成本+利潤的模式制定的。但目前制造成本法下的間接費用計算存在較多問題，如：發(fā)生與工時無關(guān)費用卻用不具因果關(guān)系的工時去分配；每筆訂單耗費的機器能量并不相等，卻一律以數(shù)量為基礎(chǔ)分?jǐn)偟?。這些做法必然會導(dǎo)致產(chǎn)品成本失真，而作業(yè)成本法卻可以使間接費用更加合理地在不同產(chǎn)品之間進行分配。

本論文將從戰(zhàn)略角度出發(fā)梳理企業(yè)的業(yè)務(wù)流程，合理規(guī)劃資源和作業(yè)，并展示了某些資源動因和作業(yè)動因的選擇過程，為作業(yè)成本制度的設(shè)計提供了思路。同時也根據(jù)對實地企業(yè)的調(diào)研，提供了一些可能有助于該類企業(yè)發(fā)展的合理化建議，以供讀者參考。

2 案例應(yīng)用

本文以某中小型訂單式服裝加工企業(yè)為例，試圖通過剔除該企業(yè)獨有的成分，建立一個較為普適性的應(yīng)用制度，為讀者分析該類企業(yè)該如何從戰(zhàn)略出發(fā)應(yīng)用作業(yè)成本法。

2.1 第一步——戰(zhàn)略分析

公司以接收訂單制作為主，缺乏品牌研發(fā)設(shè)計的能力，但管理層想建立規(guī)模更大的公司，增強其設(shè)計能力，最終成立自己的品牌。根據(jù)管理層的戰(zhàn)略構(gòu)想和實際調(diào)研情況，進行“量體裁衣”的SWOT分析。通過分析企業(yè)的優(yōu)勢、劣勢、機會和挑戰(zhàn)四個方面可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的劣勢與挑戰(zhàn)，進而發(fā)揮優(yōu)勢或利用機會來解決問題。

比如，若企業(yè)對童裝生產(chǎn)較有經(jīng)驗，但經(jīng)理人并不確定童裝的發(fā)展對企業(yè)的獲利性是否最大，此時可以通過作業(yè)成本法計算出每批訂單的獲利情況，找出獲利能力強的訂單以指導(dǎo)接單策略。而獲利能力差的可以通過業(yè)務(wù)流程分析，發(fā)現(xiàn)資源消耗不合理的地方，從而進行改進。

2.2 第二步——業(yè)務(wù)流程描述

通過實地調(diào)查訪談及與管理層的溝通，現(xiàn)梳理流程如下：（1）接受客戶訂單；（2）布料、輔料采購；（3）印染；（4）縫制樣衣；（5）郵寄樣衣；（6）根據(jù)客戶修改意見改進；（7）手工打版或CAD打版；（8）裁剪；（9）整理布片/余料；（10）單片刺繡；（11）流水作業(yè)；（12）修剪線頭；（13）質(zhì)檢；（14）熨燙；（15）掛吊牌；（16）包裝；（17）存放；（18）郵寄送貨/親自配送；（19）返單修整；（20）跟單制作。

其中第（10）、（19）、（20）項由于訂單的要求不同，時有發(fā)生。

2.3 第三步——資源劃分及動因選擇

運用作業(yè)成本法第一步是對資源進行劃分。由于該服裝企業(yè)采取接單的方式進行生產(chǎn)，每批次產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟可能存在較大差異，按照實際作業(yè)成本法很難直接使用。因此采取非完全作業(yè)成本法，將直接歸屬于某批訂單的費用直接計入訂單成本。而對于需要分配的資源則根據(jù)其相似性進行簡化合并，以減少計算量。

間接費用是指無法計入每批次訂單的費用，需要按照一定的比例分?jǐn)偂澐值脑瓌t有：①資源具有相似性。②資源總量少，可以與其他資源合并。③利于資源動因的劃分。根據(jù)以上原則，將資源劃分為汽車折舊費及油耗、房屋折舊、物資折舊、電費、水費、工資、通訊費、低值易耗品等，部分資源動因選擇分析如下：

（1）汽車折舊費及油耗——影響汽車折舊的因素包括行車時間、行駛里程數(shù)、路面情況、司機駕駛技術(shù)、載重等，但由于都由同一人駕駛，技術(shù)水平是相同的；路面情況基本比較平穩(wěn)；布料重量較輕，影響不大；路上行車時間容易掌握，也與汽車折舊有較大關(guān)系，但若中途停車計算就較為麻煩。而里程數(shù)容易計量，且與汽車折舊有直接的因果關(guān)系。

（2）房屋折舊——與房屋使用空間、面積可能有關(guān)，所有的業(yè)務(wù)在企業(yè)房內(nèi)的工作時間會有不同，工作時間越長可能對房屋損耗越大，所以也會與工時有關(guān)。每個區(qū)域的適用空間不易測量，因此排除該動因；每個作業(yè)中心的工作時間不易測量，因此不易將資源成本按照時間分配到作業(yè)中；各作業(yè)中心的面積容易測量，且與折舊關(guān)系最緊密。

（3）水費——生產(chǎn)過程中蒸汽爐和汽車運輸都會用到水，每次都會用相同的容器加水倒入各自機器的容器內(nèi)，但若用裝水次數(shù)進行分配，比較繁瑣，基本上每次訂單都需要往這兩個設(shè)備添水，因此按照蒸汽爐和汽車的裝水容量進行分配較為簡單。

2.4 第四步——作業(yè)劃分及動因選擇

由于業(yè)務(wù)流程環(huán)節(jié)較多，因此可以將其歸類劃分為幾個作業(yè)中心，以減少操作復(fù)雜性，節(jié)約計算時間。劃分的原則有：①多個環(huán)節(jié)較為相似或某項主要資源分布在相近的幾個環(huán)節(jié)。②某環(huán)節(jié)中資源總量較少，可以與其他環(huán)節(jié)合并。③環(huán)節(jié)的獨立性較高。④有利于作業(yè)動因的劃分。根據(jù)以上原則，將作業(yè)劃分為了生產(chǎn)前準(zhǔn)備、制作前準(zhǔn)備、機器縫制、整理作業(yè)、燙熨、包裝、發(fā)貨這七大作業(yè)，部分作業(yè)動因選擇分析如下：

（1）生產(chǎn)前準(zhǔn)備——該作業(yè)中心印染的加工費可以直接計入，但其中發(fā)生的汽車折舊及郵費、總經(jīng)理人工費、通訊費等，涉及的作業(yè)動因很多，但汽車折舊及郵費占大頭，因此主要考慮這項作業(yè)，其中距離目的地總里程數(shù)、訂單數(shù)都可能導(dǎo)致這個作業(yè)中心的費用增加，但若去同一個地方采購印染，訂單數(shù)很容易計量，因此可以用訂單數(shù)分配。

（2）機器縫制——訂單數(shù)和每批訂單的數(shù)量、每批訂單的加工時間都會影響該作業(yè)中心的工作量。由于每批次產(chǎn)品的訂單數(shù)量可能有差異，所以不能直接用訂單數(shù)來分配。由于每批次產(chǎn)品差異較大，即使每批次的數(shù)量一樣，但由于工序的不同也會導(dǎo)致加工時間不同，因此估算每批次加工時間來進行分配更加合理。

（3）燙熨——每批服裝的面積、衣服復(fù)雜程度、服裝面料、燙熨次數(shù)等都可能影響燙熨工作量的發(fā)生。由于該企業(yè)生產(chǎn)不同訂單的產(chǎn)品有大小號，燙熨衣服的面積可能會不同，但面積不易測定。衣服復(fù)雜程度雖然有差異，但無法量化，而燙熨次數(shù)比較容易計量。

2.5 第五步——ABC的計算思路

第一步，需要先將資源按照合適的動因分配到作業(yè)，進而計算出每個作業(yè)中心的總成本。第二步，需要將各個作業(yè)中心的總成本按照合適的動因分配到每批次訂單產(chǎn)品上。將之前計算的每月各項作業(yè)中心的費用通過合理的動因分配到各批次產(chǎn)品上。

3 管理建議

經(jīng)過對公司的戰(zhàn)略分析、業(yè)務(wù)流程梳理以及作業(yè)成本成本制度的建立，對于發(fā)現(xiàn)的問題給出如下管理建議，如：①分析出獲利能力強的訂單，可以調(diào)整企業(yè)的接單策略。②分析每種作業(yè)的成本。對于一些間接費用較多的作業(yè)中心，如果相鄰月份的費用差別很大，則應(yīng)該追根溯源，查找原因進行控制。③企業(yè)的布局可以適當(dāng)調(diào)整。梳理流程時若發(fā)現(xiàn)某種作業(yè)所需場地的利用率不高，可考慮改變格局或借用場地。④與總經(jīng)理溝通后若發(fā)現(xiàn)總經(jīng)理的工作重心存在問題，可以建議其作出相應(yīng)的時間和工作調(diào)整。

4 結(jié) 語

作業(yè)成本制度設(shè)計出來，如果能夠配以數(shù)據(jù)計算，便可以獲知過去的訂單中哪類產(chǎn)品最具有獲利性。即使對于同一類產(chǎn)品，由于加工工藝的不同，訂單獲利也有差異，此時可用用利潤/時間計算出單位時間獲潤水平來進行比較。如果發(fā)現(xiàn)熟悉的業(yè)務(wù)盈利能力不足，可根據(jù)計算結(jié)果分析出哪部分的費用消耗較大，進而查明問題的原因并及時改正。作業(yè)成本法的應(yīng)用將有利于提高企業(yè)的管理水平，真正達到“算為管用”的目的。

主要參考文獻

[1]吳偉霞，劉瑤. 芻議企業(yè)作業(yè)成本統(tǒng)計分析[J].中國統(tǒng)計，2001（7）：42-43.