“營改增”企業(yè)基于內(nèi)部控制制度的稅務(wù)風險管理

王慶娟　王哲　劉晨曦

■中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2017）06-0106-02

摘要：近年來，隨著“營改增”的全面推廣，企業(yè)總體稅負降低，但部分行業(yè)卻出現(xiàn)不降反增的現(xiàn)象，引發(fā)各界的關(guān)注。文章從內(nèi)部控制的角度著手，分析了“營改增”對稅務(wù)內(nèi)控五要素帶來的沖擊，進而提出相應(yīng)的改進措施，優(yōu)化稅務(wù)內(nèi)部控制流程，以有效防范稅務(wù)風險，助推企業(yè)轉(zhuǎn)型升級。

關(guān)鍵詞：營改增 內(nèi)部控制 稅務(wù)風險

一、“營改增”企業(yè)增強內(nèi)部控制的必要性

在經(jīng)濟新常態(tài)下，“營改增”的實施具有重大的現(xiàn)實意義，它是國家結(jié)構(gòu)性減稅的重要舉措，不但可以激發(fā)經(jīng)濟增長新動力，還可以倒逼企業(yè)轉(zhuǎn)型升級。內(nèi)部控制是企業(yè)為了有效進行經(jīng)營管理而制定的一系列相互聯(lián)系、制約和監(jiān)督的措施與方法。與稅務(wù)相關(guān)的內(nèi)控是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，其旨在合理保證企業(yè)在防范稅務(wù)風險的基礎(chǔ)上創(chuàng)造稅務(wù)價值?！盃I改增”不僅涉及到企業(yè)的稅收和財務(wù)問題，對公司的業(yè)務(wù)和管理也是一種全方位變革。增值稅實行以票管稅的征管模式，因此，“營改增”企業(yè)在業(yè)務(wù)流程、會計核算、發(fā)票管理以及納稅申報等環(huán)節(jié)受到全面沖擊。自2016年5月1日全面推行“營改增”以來，有的企業(yè)稅負明顯減輕，有的變化不明顯，有的則顯著上升，不完善的稅務(wù)內(nèi)部控制可能是導(dǎo)致企業(yè)稅負增加的原因之一。因此，各企業(yè)有必要進一步完善相關(guān)的內(nèi)部控制，降低可能的稅負風險，以便充分享受全面“營改增”帶來的改革紅利。

二、“營改增”企業(yè)內(nèi)部控制面臨的挑戰(zhàn)

當前“營改增”企業(yè)的稅務(wù)風險主要源于稅收政策的變化和粗放的內(nèi)部管理帶來的稅收負擔的不確定性，對企業(yè)原有的內(nèi)部控制制度形成了一定的沖擊。

（一）內(nèi)部環(huán)境更復(fù)雜。內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，一般包括治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責分配、內(nèi)部審計、人力資源政策、企業(yè)文化等。與營業(yè)稅相比，增值稅具有“征管嚴格、以票控稅、鏈條抵扣”的特點，這對企業(yè)的組織構(gòu)架及管理模式提出了挑戰(zhàn)。一般情況下，管理鏈條越長，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，潛在的稅務(wù)風險就越大，扁平化的企業(yè)組織結(jié)構(gòu)更為適應(yīng)“營改增”。另外，“營改增”下納稅人要面臨身份的認定、發(fā)票的管理、納稅的申報等，企業(yè)是否有專門的職能機構(gòu)從事相關(guān)的工作直接影響“營改增”工作能否順利完成。

（二）涉稅風險增大。“營改增”中涉及的風險主要是政策風險和操作風險。一方面，“營改增”是新事物，如果稅務(wù)相關(guān)部門及納稅人對相關(guān)的政策法規(guī)及征收辦法把握不準，就有可能會造成稅收的混亂，影響稅收工作的開展。另一方面，如果企業(yè)的稅務(wù)或者會計人員業(yè)務(wù)能力有限，不能正確核算稅額，就會導(dǎo)致操作風險的增大。以房地產(chǎn)一般納稅人為例，自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目涉及到采用一般計稅和簡易計稅兩種計稅方法，兩者的適用條件和可扣除項目費用都不同，若采用預(yù)收款方式銷售還要按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。如果企業(yè)的會計人員在核算稅額時沒有按照相關(guān)的標準進行分類和執(zhí)行，就會導(dǎo)致多交增值稅，增加企業(yè)的稅收負擔，或者少交增值稅，加大事后被追究責任的風險。

（三）控制活動要求更嚴格。控制活動是企業(yè)根據(jù)風險評估的結(jié)果，采用相應(yīng)的控制措施，將風險控制在可承受范圍之內(nèi)?！盃I改增”后，企業(yè)所面臨的稅收風險主要分布在財務(wù)管理、銷售業(yè)務(wù)、采購業(yè)務(wù)等關(guān)鍵控制點上。比如企業(yè)對兼營、混合銷售、免稅業(yè)務(wù)沒有正確劃分和單獨核算，就無法享受到相關(guān)的稅收優(yōu)惠；若企業(yè)在銷售或采購業(yè)務(wù)中不能取得有效的增值稅發(fā)票，“鏈條”就會斷裂，無法憑票抵稅。因此，“營改增”對企業(yè)原有控制活動的把控提出了更高的要求，粗放式的管理方式將成為“營改增”順利推進的“攔路虎”。優(yōu)化稅務(wù)內(nèi)部控制流程，嚴格控制環(huán)節(jié)，升級內(nèi)部管理已成必然。

（四）有效的溝通更為迫切。從試點情況來看，部分交通運輸業(yè)稅負上升已成不爭的事實，稅企之間以及企業(yè)內(nèi)部之間的有效溝通顯得尤為迫切。從企業(yè)內(nèi)部來看，縱向上要求企業(yè)從上到下做好政策和制度的貫徹，橫向上要求各部門與財務(wù)部門之間做好業(yè)務(wù)的銜接。從稅企之間看，企業(yè)期待稅務(wù)機關(guān)能做好政策的解讀和業(yè)務(wù)的輔導(dǎo)，尤其是稅負不降反增的企業(yè)更加期待稅務(wù)機關(guān)幫助其走出認識和業(yè)務(wù)的誤區(qū)。因此，企業(yè)內(nèi)外部的溝通愿望相比以前更強烈，內(nèi)部信息系統(tǒng)的升級也迫在眉睫。

（五）內(nèi)外部監(jiān)督力度加大。一是企業(yè)外部監(jiān)督。為了增值稅和營業(yè)稅之間的銜接，在“營改增”推進的相當長時間內(nèi)，增值稅發(fā)票的使用與管理、稅收優(yōu)惠和退免稅等方面將是稅務(wù)機關(guān)重點督查范圍。二是企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督?！盃I改增”是企業(yè)的全方位變革，涉及相關(guān)組織結(jié)構(gòu)重構(gòu)、系統(tǒng)的升級和業(yè)務(wù)流程調(diào)整等。作為企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督管理部門，也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整監(jiān)督方案。無論是在時間、范圍還是在把控環(huán)節(jié)上，需重新規(guī)范監(jiān)督流程，落實每一個控制點，責任到崗到人，以降低稅務(wù)風險。

三、“營改增”企業(yè)內(nèi)部控制的優(yōu)化路徑

“營改增”后，與稅務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制是企業(yè)稅務(wù)風險管理的關(guān)鍵。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，企業(yè)應(yīng)從內(nèi)部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督這個方面調(diào)整稅務(wù)內(nèi)部控制流程，改進經(jīng)營管理，實現(xiàn)全面升級轉(zhuǎn)型。

（一）調(diào)整和優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)，明確職責劃分。由于每個增值環(huán)節(jié)均需嚴格按照進銷項稅額相抵的規(guī)定征收增值稅，因此對企業(yè)的組織架構(gòu)提出了一定的挑戰(zhàn)。尤其是建筑行業(yè)，集團多級法人、內(nèi)部層層分包的模式使得管理鏈條過長，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)增多，造成工程項目的增值稅進銷項稅額不匹配，多交或少交增值稅，稅務(wù)風險增大。所以，企業(yè)要調(diào)整和優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)，壓縮管理層級、縮短管理鏈條，推進組織結(jié)構(gòu)扁平化改革。沒有專職財稅人員的企業(yè)應(yīng)盡快設(shè)立稅務(wù)管理機構(gòu)或崗位，明確其崗位的職責和權(quán)限，采取培訓(xùn)等方式提高會計人員的專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。

（二）按增值稅征管特性規(guī)范業(yè)務(wù)流程。

1.銷售業(yè)務(wù)。首先，企業(yè)需要將所有銷售業(yè)務(wù)重新進行梳理。按照稅務(wù)口徑區(qū)分出哪些屬于營改增項目，哪些原來就屬于增值稅的應(yīng)稅項目。同時，按照一般銷售、視同銷售、混合銷售、兼營行為及所對應(yīng)的稅種、稅率逐項核對，形成表格或清單。企業(yè)的銷售部門和財務(wù)部門要通力合作，嚴格按照相關(guān)的規(guī)定進行核算，對于兼營業(yè)務(wù)未分別核算的要從高適用稅率，減免項目未分別核算的不得減免。其次，重新審視企業(yè)的定價策略。增值稅是價外稅，在原有定價體系沒有改變的情況下，企業(yè)的會計收入將轉(zhuǎn)變成不含稅收入，利潤降低，而客戶作為受票方，如果可以抵扣進項稅額，則成本降低，利潤增加。“營改增”的稅收利益將成為雙方博弈的籌碼。因此，企業(yè)應(yīng)將客戶劃分為一般納稅人、小規(guī)模納稅人和非增值稅納稅人，調(diào)整銷售策略，分別制定不同的定價。

2.采購業(yè)務(wù)。由于增值稅實行以票控稅的征管模式，能否取得專用發(fā)票，直接影響著可抵扣進項稅額的確定和購進物資成本的確認。因此，企業(yè)需要重新評估上游供貨商，通過對納稅資格及相關(guān)信息等審查，以能否開具可抵扣發(fā)票（增值稅專用發(fā)票、關(guān)稅完稅憑證、稅務(wù)機關(guān)批準的農(nóng)產(chǎn)品收購憑證和鐵路運輸系統(tǒng)開具的運輸發(fā)票）為標準實施分類管理。在此基礎(chǔ)上分析比較各供應(yīng)商的報價和對應(yīng)的企業(yè)實際采購成本，對于不能夠提供可抵扣發(fā)票的供應(yīng)商，或提高議價能力，或摒棄重新選擇。采購部門與財務(wù)部門要相互協(xié)調(diào)合作，確保采購計劃順利完成。

3.合同管理。合同是稅務(wù)風險的主要載體，其中對涉稅事項的約束直接影響企業(yè)稅負的高低。因此，企業(yè)有必要對原有的合同重新進行整理并且規(guī)范合同的簽訂流程，要嚴格按照合同的執(zhí)行時間和納稅義務(wù)發(fā)生時間將原有合同進行分類。對于納稅義務(wù)在“營改增”之前的，按原合同條款執(zhí)行；在“營改增”之后的，應(yīng)與合同方進行協(xié)商簽訂相應(yīng)的補充協(xié)議。對跨期合同條款進行修訂時，要按照“營改增”的政策要求，對合同總價、不含稅價格、增值稅金額、發(fā)票類型、價款結(jié)算方式及開票事宜等內(nèi)容作出明確的規(guī)定。此外，“營改增”之后，同一家企業(yè)可能提供多種稅率的服務(wù)，對兼營的不同業(yè)務(wù)，要在合同中明確不同稅率的項目內(nèi)容和金額，并且考慮在合同中增加“取得合規(guī)的增值稅專用發(fā)票后才支付款項”的付款方式條款，以減少稅務(wù)風險。

（三）做好稅務(wù)風險評估工作，增大督查力度。定期對稅務(wù)風險進行評估，督查內(nèi)控制度落實情況是企業(yè)規(guī)避稅務(wù)風險的基本途徑?！盃I改增”企業(yè)在購、銷、存及稅務(wù)核算的每一個環(huán)節(jié)上都可能存在著風險，因此，企業(yè)應(yīng)建立以采購部門、銷售部門和財務(wù)部門為重點督查對象的定期自查制度。有條件的企業(yè)可以設(shè)立內(nèi)部審計部門，采用穿行測試、分析性復(fù)核等多種審計手段對供應(yīng)商、購銷合同、議價定價、發(fā)票管理等內(nèi)控環(huán)節(jié)進行定期檢查和不定期抽查。沒有條件的企業(yè)可以委托具有相關(guān)資質(zhì)和專業(yè)能力的中介機構(gòu)來協(xié)助實施，對檢查出的管理漏洞要及時糾正和完善，做到責任到崗到人，最大程度上降低企業(yè)的稅務(wù)風險和稅負。

（四）加強業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提升溝通效果?！盃I改增”對企業(yè)的稅務(wù)和財務(wù)人員的技能來說是一種考驗。要加強對“營改增”企業(yè)稅務(wù)崗位人員業(yè)務(wù)能力的提升和考核，提供更多的培訓(xùn)機會。與此同時，企業(yè)的財稅人員還要增強與稅務(wù)主管部門的溝通，及時了解稅務(wù)資訊，掌握相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，防止工作出現(xiàn)偏差，降低稅務(wù)風險。

四、結(jié)語

“營改增”對企業(yè)而言不僅僅是稅務(wù)問題，而是牽一發(fā)動全身的全面改革。內(nèi)部控制能夠?qū)ζ髽I(yè)的經(jīng)營活動進行有效的自我調(diào)節(jié)，因此，企業(yè)要不斷完善內(nèi)控制度，強化控制環(huán)節(jié)、嚴格控制流程才能夠保證“營改增”工作的平穩(wěn)過渡及實施，推動企業(yè)的轉(zhuǎn)型和升級。X

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