增值稅納稅籌劃分析

龔志斌

摘要：增值稅作為我國稅種中占比最大的稅種，也是主要的流轉(zhuǎn)稅種之一，它的征收與企業(yè)的籌資投資、生產(chǎn)經(jīng)營、銷售等每個環(huán)節(jié)都息息相關(guān)，因為增值稅是就增值額所征收的一種稅，只要有增值額產(chǎn)生就要繳納增值稅，所以企業(yè)對增值稅進(jìn)行適當(dāng)?shù)幕I劃具有十分重要的意義。本文從企業(yè)的整體經(jīng)營管理角度出發(fā)，綜合考慮企業(yè)的稅負(fù)和稅后利潤的變化，通過制定最有利的稅收籌劃方案，爭取達(dá)到企業(yè)稅負(fù)整體最低的目的。

關(guān)鍵詞：納稅籌劃；銷售活動；增值稅

引言

企業(yè)從最初成立到解散每個過程都涉及到稅的問題，有的企業(yè)為了減輕稅負(fù)選擇偷稅、逃稅、避稅等方式，但是這些都會受到法律的制裁，一旦“減負(fù)”失敗不僅達(dá)不到企業(yè)的目的，而且給企業(yè)帶來名譽的損失并付出更加沉重的經(jīng)濟代價，所以制定合理的籌劃方案對企業(yè)而言具有積極的意義。在企業(yè)的銷售活動中，不同的結(jié)算、代銷、促銷方式，都會使企業(yè)享受不同的稅收待遇，因此本文將從以下幾個方面對企業(yè)的運營進(jìn)行稅收籌劃。

增值稅是對產(chǎn)品制造和加工或者是勞務(wù)提供過程中產(chǎn)生的增值額所增收的一種稅。企業(yè)的正常生產(chǎn)運營過程構(gòu)成了一條連續(xù)增值鏈。企業(yè)的采購、生產(chǎn)、銷售等活動構(gòu)成了價值鏈上的各個環(huán)節(jié)。那么要對企業(yè)增值稅進(jìn)行籌劃，這些增值的環(huán)節(jié)就是我們進(jìn)行稅收籌劃的切入點。

一、企業(yè)籌建時的增值稅籌劃

企業(yè)在設(shè)立時，首先考慮自己的經(jīng)營范圍，經(jīng)營規(guī)模，籌集資金等問題。經(jīng)營范圍的不同，所承擔(dān)的增值稅稅收負(fù)擔(dān)不同。而企業(yè)的市場定位和戰(zhàn)略決定著企業(yè)的經(jīng)營范圍。選擇一般納稅人和選擇小規(guī)模納稅人所繳納的增值稅額是不一樣的?；I集資金的多少受經(jīng)營范圍和經(jīng)營規(guī)模的影響。在不影響企業(yè)正常運營效率的前提下，合理的籌劃經(jīng)營范圍和納稅人的身份可以給企業(yè)減少不少的資金支出。

（一）企業(yè)經(jīng)營范圍的增值稅籌劃

自2012年1月1日上海試點拉開了營改增的序幕。對交通運輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)率先實行營改增。交通運輸業(yè)征收增值稅后稅率改為11%，其他的幾個稅目，如：研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、物流輔助、鑒證咨詢等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，均按增值稅6%的稅率征收。只要是增值稅一般納稅人，他們購買的交通運輸業(yè)和進(jìn)行“營改增”的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)都可以憑票進(jìn)行相應(yīng)的進(jìn)項稅額抵扣。隨著增值稅的擴圍現(xiàn)已擴展到全國，鐵路運輸，郵政電信行業(yè)均已開始營改增。營改增政策在不斷的變動，導(dǎo)致企業(yè)的稅負(fù)在不斷的變化。企業(yè)可以根據(jù)營改增政策的趨向，還有現(xiàn)有行業(yè)的稅負(fù)變化來確定自己從事哪個行業(yè)和經(jīng)營的范圍。此外，產(chǎn)品的不同所使用的增值稅稅率也不同，這也是我們在確定經(jīng)營范圍時要考慮的因素。

（二）納稅人身份的增值稅籌劃

根據(jù)納稅人的營業(yè)規(guī)模的大小和會計核算是否健全，可以將增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。這兩種納稅人在稅率的適用、增值稅稅收優(yōu)惠政策、發(fā)票的使用等各個方面都有所不同，這樣最后的稅負(fù)也不相同，所以進(jìn)行增值稅稅收籌劃時，企業(yè)應(yīng)該在設(shè)立初期或者發(fā)展的初期，根據(jù)自身的經(jīng)營情況，來選擇稅負(fù)較輕的納稅人身份。下面就其稅負(fù)的比較進(jìn)行分析：

增值稅一般納稅人的增值稅應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額—當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項稅額=不含稅的銷售額*17%（13%、11%、6%）—不含稅的購貨額*對應(yīng)的稅率

小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納的增值稅稅額=不含稅的銷售額*3%征收率

根據(jù)上述兩個等式可以求出無差別平衡點增值率

設(shè)X為增值率，S為不含稅銷售額，P為不含稅購貨額，并假定一般納稅人的稅率為17%，小規(guī)模納稅人的稅率為3%

一般納稅人的增值率為X=（S-P）/S

一般納稅人應(yīng)納增值稅=S×17%-P×17%

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅=S×3%

兩者納稅額相等時即可得到X=17.65%，低于17.65%時選擇一般納稅人稅負(fù)低，高于17.65%選擇小規(guī)模納稅人稅負(fù)低。

當(dāng)一般納稅人的稅率分別為13%、11%、6%時計算同理，通過計算可得

一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率無差別平衡點增值率

17%3%17.65%

13%3%23.08%

11%3%27.27%

6%3%50%

當(dāng)然不能單純的看營業(yè)額和會計核算是否健全來確定選擇哪種增值稅納稅人的身份，一般還應(yīng)結(jié)合企業(yè)所在國家的具體的增值稅稅收優(yōu)惠政策等進(jìn)行整體考慮再做決定。

二、采購環(huán)節(jié)的增值稅稅收籌劃

采購環(huán)節(jié)的過程中憑票抵扣的進(jìn)項稅額會直接影響當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額的大小，根據(jù)銷項合理安排進(jìn)項，這樣可以減少當(dāng)期的增值稅稅額。

（一）對采購對象的籌劃

企業(yè)的采購對象有兩類：一般納稅人和小規(guī)模納稅人。如果企業(yè)被認(rèn)定為一般納稅人身份，那么從其他納稅人那里購進(jìn)貨物并取得相應(yīng)的合法憑證，符合條件的可以憑票進(jìn)行進(jìn)項稅額的抵扣。但如果納稅人身份為小規(guī)模納稅人，那么不能開增值稅專用發(fā)票就無法進(jìn)行進(jìn)項稅額的抵扣。當(dāng)然若企業(yè)為小規(guī)模納稅人，無論從小規(guī)模納稅人處還是一般納稅人處購進(jìn)貨物，都不能抵扣進(jìn)項。

（二）購貨運費的籌劃

根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定，只有當(dāng)企業(yè)取得運輸公司開具的專門發(fā)票時，并且發(fā)票上的名稱必須和購貨方的名稱一致時，才可以進(jìn)行進(jìn)項稅額的抵扣；如果銷售方幫其代墊了運費，那么運費可以作為價外費用計算相應(yīng)的進(jìn)項稅額，但是與運費相關(guān)的其他費用如裝卸費、保險費等不能進(jìn)行進(jìn)項稅額的抵扣，應(yīng)該作為價外費用進(jìn)行增值稅稅額的計算。按照稅法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)支付貨款時，如果能夠取得合法的進(jìn)項稅額抵扣憑證，即可按照11%的稅率進(jìn)行抵扣；如果取得符合條件的普通運輸發(fā)票可以抵扣7%的進(jìn)項稅。要區(qū)分運費作為價外費用和代墊費用。結(jié)合企業(yè)的交易地位和能否取得合法的發(fā)票來對發(fā)生的運費進(jìn)行合理的籌劃以期減少應(yīng)納的增值稅。

（三）采購結(jié)算方式的籌劃

企業(yè)采用不同的結(jié)算方式，對應(yīng)的增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間也不同。如果企業(yè)采用合適的結(jié)算方式，就可以達(dá)到延期付款的效果，這樣就為企業(yè)取得一筆免息貸款，充分利用資金的時間價值可以進(jìn)行其他投資實現(xiàn)資金的增值。賒購方式是對企業(yè)最有利的結(jié)算方式。但具體采用哪種計算方式要結(jié)合企業(yè)的實際情況，選擇盡量延遲納稅的結(jié)算方式。

三、生產(chǎn)環(huán)節(jié)的增值稅籌劃

針對生產(chǎn)環(huán)節(jié)增值稅的稅收籌劃可以從存貨計價方式和生產(chǎn)方式兩個方面考慮。選擇不同的存貨計價方式，計算的期末存貨成本和銷貨成本不同，進(jìn)而計算的當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額也不同。此外企業(yè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，自己生產(chǎn)還是委托其他企業(yè)生產(chǎn)，其計算的增值稅也不同。企業(yè)可根據(jù)實際情況選擇對自己比較有利的存貨計價方式和生產(chǎn)方式。

四、銷售環(huán)節(jié)的增值稅稅收籌劃

（一）對銷售方式的籌劃

首先要區(qū)分混合銷售行為和兼營行為及稅法對其的特殊規(guī)定?；旌箱N售行為是指一項銷售行為同時涉及增值稅應(yīng)稅貨物和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)。如果銷售企業(yè)在銷售貨物的同時提供非應(yīng)稅勞務(wù)，這就是一項混合銷售行為，以銷售貨物為主的企業(yè)，應(yīng)視同銷售并繳納增值稅；其他經(jīng)營企業(yè)發(fā)生的混合銷售行為繳納營業(yè)稅?？梢愿鶕?jù)經(jīng)營業(yè)務(wù)合理調(diào)節(jié)增值稅應(yīng)稅貨物和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)比例，確定企業(yè)交營業(yè)稅還是交增值稅，以取得稅收籌劃的少繳稅目的。兼營是指納稅人銷售貨物又提供應(yīng)稅勞務(wù)或者生產(chǎn)或銷售不同稅率的貨物。一種是納稅人兼營同一稅種的不同稅率業(yè)務(wù)；一種為納稅人兼營不同稅種、不同稅率的業(yè)務(wù)。因此，對于企業(yè)發(fā)生的兼營行為要分開核算其銷售額，否則要按兼營對象的較高稅率繳增值稅。因此對于兼營業(yè)務(wù)要分別核算。

（二）銷售地點和結(jié)算方式的籌劃

不同的銷售地點稅收的優(yōu)惠政策是不同的，主要表現(xiàn)在不同區(qū)域之間、不同國家之間的稅收政策是不一樣的?？梢酝ㄟ^將自己生產(chǎn)產(chǎn)品出口到低稅國或具有稅收優(yōu)惠政策的地區(qū)。此外，銷售時的結(jié)算方式不同，稅法規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間不同。如果企業(yè)的資金充足的話，應(yīng)優(yōu)先選擇分期付款和賒銷方式結(jié)算。如果企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)有些困難時，最好采用預(yù)收款的方式。但在實際實務(wù)操作時，很大程度上取決于貨物的供求關(guān)系和買賣雙方的市場地位。此外，具體確定什么方式還要看對方的信用程度。（作者單位：河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)財稅學(xué)院）