會(huì)計(jì)政策下企業(yè)稅收籌劃案例研究

趙越

摘要：隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，稅收籌劃越來(lái)越受到企業(yè)的重視。結(jié)合企業(yè)的具體情況進(jìn)行合理的稅收籌劃，最大限度地減少應(yīng)納稅款，謀求最大效益，是公司納稅人關(guān)心的問(wèn)題。稅收籌劃和企業(yè)的會(huì)計(jì)政策選擇有著密切關(guān)系，針對(duì)具體的陌林服裝公司進(jìn)行案例分析，重點(diǎn)從固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)、存貨計(jì)價(jià)方式、低值易耗品攤銷(xiāo)、收入確認(rèn)等具體會(huì)計(jì)政策選擇上，闡述稅收籌劃的運(yùn)用。

關(guān)鍵詞：稅收籌劃；會(huì)計(jì)政策；會(huì)計(jì)政策選擇

中圖分類(lèi)號(hào)：F812 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2014）12-0096-02

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，稅收是每個(gè)企業(yè)不可回避的問(wèn)題，稅收負(fù)擔(dān)水平對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展都是有影響的。在采購(gòu)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售等一系列的企業(yè)業(yè)務(wù)流程中，所涉及的稅收問(wèn)題越來(lái)越多，使得企業(yè)不得不加強(qiáng)稅收籌劃的工作。企業(yè)應(yīng)在遵守法律法規(guī)的前提下，應(yīng)全面考慮稅收問(wèn)題，使企業(yè)的稅負(fù)最小、利益最大，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益與國(guó)家利益的共贏。企業(yè)一般通過(guò)選擇低稅負(fù)和延期納稅這兩種方法來(lái)獲取節(jié)稅收益，而通過(guò)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行稅收籌劃，可以為納稅人在開(kāi)展具體工作中提供重要的稅收籌劃指導(dǎo)。以下將以陌林服裝公司為例，對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇在企業(yè)稅收籌劃中的運(yùn)用進(jìn)行具體分析和闡述。

一、案例公司簡(jiǎn)介

陌林服裝有限公司成立于2008年，是一家集設(shè)計(jì)、制作、銷(xiāo)售為一體的專(zhuān)業(yè)生產(chǎn)制服的企業(yè)。以個(gè)性設(shè)計(jì)、量身定做、批量生產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)方式和新穎的款式、精湛的工藝、完善的售后服務(wù)贏得了廣大客戶(hù)的信賴(lài)和贊同。自公司成立以來(lái)，配有先進(jìn)的電腦設(shè)計(jì)，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)不斷擴(kuò)展，生產(chǎn)規(guī)模不斷擴(kuò)大，已具有較強(qiáng)的生產(chǎn)和加工能力。該公司專(zhuān)業(yè)設(shè)計(jì)生產(chǎn)公司、酒店、賓館、商場(chǎng)、工廠、學(xué)校等企業(yè)機(jī)關(guān)制作團(tuán)體制服，主要生產(chǎn)產(chǎn)品有西裝、襯衣、T恤衫等服飾。

公司注冊(cè)資金為100萬(wàn)，共計(jì)有員工1000余人，公司的經(jīng)常性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)流程是：接單報(bào)價(jià)（接到客人樣板后，由營(yíng)業(yè)部跟單人員把整體衣服所需的各種開(kāi)銷(xiāo)統(tǒng)計(jì)好，交給客人審批），出樣放碼（技術(shù)部出紙樣并打樣板寄給客人審批，確認(rèn)后放碼配料），成衣生產(chǎn)（技術(shù)部放樣排碼，裁衣、繡花、訂輔料、花片，到位后安排車(chē)間成衣生產(chǎn)），檢驗(yàn)成品并進(jìn)行整燙，貼標(biāo)簽，包裝，復(fù)檢后裝箱出貨。陌林服裝公司，稅收優(yōu)惠政策較少，主要繳納增值稅、企業(yè)所得稅、城市建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、土地使用稅以及代扣個(gè)人所得稅等。

二、陌林服裝公司的稅收籌劃分析

（一）固定資產(chǎn)折舊的籌劃

1.固定資產(chǎn)折舊方法的稅收籌劃

陌林服裝公司對(duì)企業(yè)的所有固定資產(chǎn)都采用平均年限法折舊，這樣的做法雖然比較簡(jiǎn)單，但沒(méi)有考慮到隨著使用壽命的延長(zhǎng)而帶來(lái)的其他負(fù)面影響，更沒(méi)有具體分析其所在稅務(wù)方面的效用。對(duì)固定資產(chǎn)的折舊有三種方法：年限平均法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法，公司應(yīng)分具體情況討論不同方法對(duì)公司應(yīng)納稅款的影響，從而選擇對(duì)公司節(jié)稅效果更好的折舊方法。

陌林服裝公司新買(mǎi)一臺(tái)捻車(chē)，價(jià)值150萬(wàn)元，凈殘值率為5%，其使用年限為5年，因?yàn)槟碥?chē)隨著服裝市場(chǎng)的變化，其更新的速度很快，企業(yè)及時(shí)告知稅務(wù)機(jī)關(guān)這一情況，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，批準(zhǔn)該公司可以采用加速折舊法。假定未扣除折舊的稅前年利潤(rùn)是60萬(wàn)元，所得稅稅率為25%，折現(xiàn)率為10%。比較各種折舊方法對(duì)企業(yè)納稅的影響。

（1）年限平均法：年折舊率=（1-5%）÷5==19%

150×19%=28.5 （60﹣28.5）×25%=7.875

第一年：7.875

第二年：7.875÷（1+10%）=7.159

第三年：7.875÷（1+10%）2=6.508

第四年：7.875÷（1+10%）3=5.917

第五年：7.875÷（1+10%）4=5.379

所得稅現(xiàn)值=7.875+7.159+6.508+5.917+5.379=32.838

（2）雙倍余額遞減法：

折舊額 第一年150×40%=60

第二年（150-60）×40%=36

第三年（150-60-36）×40%=21.6

第四年（150-60-36-21.6-150×5%）÷2=12.45

第五年 12.45

所得稅現(xiàn)值 第一年60-60=0

第二年（60-36）×25%÷（1+10%）=5.455

第三年（60-21.6）×25%÷（1+10%）2=7.934

第四年（60-12.45）×25%÷（1+10%）3=8.931

第五年（60-12.45）×25%÷（1+10%）4=8.119

5.455+7.934+8.931+8.119=30.439

（3）年數(shù)總和法：年折舊率 第一年=1/3 第二年=4/15 第三年=1/5

第四年=2/15 第五年=1/15

折舊額 150×（1-5%）=142.5

第一年142.5×1/3=47.5

第二年142.5×4/15=38

第三年142.5×1/5=28.5

第四年142.5×2/15=19

第五年142.5×1/15=9.5

所得稅現(xiàn)值 第一年（60-47.5）×25%=3.125

第二年（60-38）×25%÷（1+10%）=5

第三年（60-28.5）×25%÷（1+10%）2=6.508

第四年（60-19）×25%÷（1+10%）3=7.701

第五年（60-9.5）×25%÷（1+10%）4 =8.623

3.125+5+6.508+7.701+8.623=30.957

年限-雙倍=32.838-30.439=2.399

年總-雙倍=30.957-30.439=0.518

雖然三種方法計(jì)提的折舊總額相等，但考慮貨幣時(shí)間價(jià)值后，采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊時(shí)所得稅現(xiàn)值比年限平均法少2.399萬(wàn)元，比年數(shù)總和法少0.518萬(wàn)元，因此繳納的稅額最少，年數(shù)總和法次之，而年限平均法的稅額最多。從上面的計(jì)算與比較不難看出，加速折舊法可以使企業(yè)獲得一筆無(wú)息貸款，達(dá)到合法避稅的效果。企業(yè)應(yīng)選擇雙倍余額遞減法對(duì)捻車(chē)計(jì)提折舊。

2.固定資產(chǎn)折舊年限的稅收籌劃

固定資產(chǎn)的折舊年限，稅法只是規(guī)定了最低折舊年限，納稅人可以在此基礎(chǔ)上進(jìn)行合理的選擇。

公司釘鈕車(chē)的折舊年限是5年，但其在使用過(guò)程中，常年處于強(qiáng)震動(dòng)的情況，公司的納稅人員可以報(bào)請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，使其折舊年限縮短為3年。

具體稅收籌劃分析如下：

釘鈕車(chē)的價(jià)值為50萬(wàn)元，根據(jù)稅法規(guī)定，最低折舊年限為5年，但其屬于強(qiáng)震動(dòng)的固定資產(chǎn)，折舊年限報(bào)請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)為3年，稅率為25%，假定市場(chǎng)年利率為10%，企業(yè)采取直線折舊法，選擇3年折舊年限的分析原因如下：

折舊年限為5年時(shí)：

每年提取的折舊額為50÷5=10萬(wàn)元

折舊的年金現(xiàn)值系數(shù)為3.791

折舊額的現(xiàn)值為10×3.791=37.91萬(wàn)元

折舊年限為3年時(shí)：

每年提取的折舊額為50÷3=16.67萬(wàn)元

折舊的年金現(xiàn)值系數(shù)為2.487

折舊額的現(xiàn)值為16.67×2.487=41.46萬(wàn)元

3年的折舊期比5年折舊額現(xiàn)值多3.55（41.46-37.91）萬(wàn)元，即應(yīng)納所得稅額減少3.55×25%=0.8875萬(wàn)元，也就是說(shuō)，對(duì)于這項(xiàng)50萬(wàn)元的釘鈕車(chē)，縮短2年的折舊年限，可以為企業(yè)實(shí)現(xiàn)節(jié)稅0.8875萬(wàn)元。

（二）無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的籌劃

作為投資或者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，協(xié)議、合同或者有關(guān)法律中規(guī)定了使用年限的，可以按照協(xié)議、合同或者有關(guān)法律中規(guī)定的使用年限分期攤銷(xiāo)。稅法同時(shí)規(guī)定，如果協(xié)議、合同或者法律沒(méi)有規(guī)定使用年限的，攤銷(xiāo)期不得少于10年。所以，在收入既定的情況下，攤銷(xiāo)期限越短，攤銷(xiāo)額越大，應(yīng)納稅所得額就越少，費(fèi)用的抵稅作用越大。盡量在較短的年限內(nèi)將無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)完畢，可以使前期的抵扣額增加，使稅款推遲到后期，相當(dāng)于依法取得了一筆無(wú)息貸款。企業(yè)處于正常納稅期下，應(yīng)選擇較短的攤銷(xiāo)期限，這樣可以加速成本收回，使后期成本費(fèi)用前移，取得延期納稅的效果。

陌林服裝公司針對(duì)服裝從原材料到成品銷(xiāo)售的整個(gè)過(guò)程的管理，欲在軟件市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)靈創(chuàng)軟件。公司未與銷(xiāo)售方簽訂合同約定軟件的使用年限，因此按攤銷(xiāo)期10年攤銷(xiāo)。公司應(yīng)從稅收籌劃的角度考慮，與銷(xiāo)售方協(xié)商，簽訂購(gòu)買(mǎi)合同時(shí)在合同上注明該軟件的適用年限，使用年限一般為2-3年。因此公司還可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)，經(jīng)核準(zhǔn)后縮短軟件的攤銷(xiāo)年限。

縮短攤銷(xiāo)年限，在企業(yè)正常盈利期可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處?；I劃分析如下：

公司欲購(gòu)買(mǎi)靈創(chuàng)軟件，軟件價(jià)值為20萬(wàn)元，該投資每年給公司增加利潤(rùn)18萬(wàn)元，使公司的利潤(rùn)達(dá)到65萬(wàn)元，企業(yè)的必要報(bào)酬率為10%，公司采用直線法攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)。如果攤銷(xiāo)期限核準(zhǔn)為2年，則比攤銷(xiāo)期10年的節(jié)稅效果為：

攤銷(xiāo)期10年：

每年納稅額=65×25%=16.25萬(wàn)元

所得稅現(xiàn)值為=16.25×（P/A，10%，10）=16.25×6.145=99.856萬(wàn)元

攤銷(xiāo)期2年：

前兩年每年可增加費(fèi)用=20÷2-20÷10=8萬(wàn)元

每年納稅額=（65-8）×25%=14.25萬(wàn)元

后八年攤銷(xiāo)額為0

每年納稅額為=（65+8）×25%=18.25萬(wàn)元

所得稅現(xiàn)值共=14.25×（P/A，10%，2）+18.25×[（P/A，10%，10）-（P/A，10%，2）]

=14.25×3.791+18.25×（6.145-3.791）=96.983萬(wàn)元

獲得的時(shí)間價(jià)值=99.856-96.983=2.873萬(wàn)元

由上述分析可以得出，在正常納稅期，應(yīng)選擇較短的攤銷(xiāo)年限，獲得延期納稅的效果。

（三）存貨計(jì)價(jià)方法選擇的籌劃

稅法規(guī)定，企業(yè)各項(xiàng)存貨的使用或者銷(xiāo)售，其實(shí)際成本的計(jì)算方法，可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)方法中選用一種。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用，不得隨意改變。不同存貨計(jì)價(jià)方法下，企業(yè)存貨發(fā)出的單位成本是確定的，而存貨銷(xiāo)貨成本是不同的，從而導(dǎo)致不同的利潤(rùn)，必然對(duì)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生不同的影響，這就為企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額稅收籌劃提供了可能。

陌林服裝公司的所有存貨，都采用先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，并不科學(xué)，尤其是從考慮稅收籌劃角度方面?，F(xiàn)階段市場(chǎng)上面料都處于上漲期，下面是根據(jù)存貨的不同計(jì)價(jià)法：先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和移動(dòng)加權(quán)平均法，對(duì)原材料收發(fā)情況的計(jì)價(jià)方法的選擇與籌劃。

嘉寶集團(tuán)訂購(gòu)了一批工人制服，下面是陌林服裝公司原材料收發(fā)的情況，產(chǎn)品銷(xiāo)售收入為15萬(wàn)元，企業(yè)所得稅稅率是25%。企業(yè)應(yīng)納所得稅如下：

1.先進(jìn)先出法下

銷(xiāo)售收入=15萬(wàn)元

領(lǐng)用成本=0.0005×4000+0.0006×10000+0.0007×3000=10.1萬(wàn)元

應(yīng)稅所得=15-10.1=4.9萬(wàn)元

應(yīng)納稅額=（15-10.1）×25%=1.225萬(wàn)元

2.加權(quán)平均法下

銷(xiāo)售收入=15萬(wàn)元

存貨平均單位成本

=（2+6+3.5+2.4）÷（4000+10000+5000+3000）=0.0006萬(wàn)元

領(lǐng)用成本=0.0006×（4000+6000+4000+3000）=10.2萬(wàn)元

應(yīng)稅所得=15-10.2=4.8萬(wàn)元

應(yīng)納稅額=（15-10.2）×25%=1.2萬(wàn)元

3.移動(dòng)加權(quán)平均法下

銷(xiāo)售收入=3.2+4.8+4+3=15萬(wàn)元

領(lǐng)用成本

第一次購(gòu)進(jìn)的平均單位成本=（2+6）÷（4000+10000）=0.00057萬(wàn)元

第一、二次領(lǐng)用的存貨成本=0.00057×（4000+6000）=5.7萬(wàn)元

結(jié)存存貨成本=0.00057×4000=2.28萬(wàn)元

第二次購(gòu)進(jìn)的平均單位成本=（2.28+3.5）÷（4000+5000）=0.00064萬(wàn)元

第三、四次領(lǐng)用的存貨成本=0.00064×（4000+3000）=4.48萬(wàn)元

領(lǐng)用成本=5.7+4.48=10.18萬(wàn)元

應(yīng)稅所得=15-10.18=4.82萬(wàn)元

應(yīng)納稅額=（15-10.18）×25%=1.205萬(wàn)元

由上面計(jì)算可以得出以下結(jié)論：

1.不同的存貨計(jì)價(jià)方法下，所得到的銷(xiāo)貨成本、應(yīng)稅所得額和應(yīng)納稅額都不同。

2.先進(jìn)先出法下的應(yīng)納企業(yè)所得稅是1.225萬(wàn)元；加權(quán)平均法下應(yīng)納企業(yè)所得稅1.2萬(wàn)元；移動(dòng)加權(quán)平均法下應(yīng)納企業(yè)所得稅為1.205萬(wàn)元。

3.在物價(jià)上漲時(shí)期，加權(quán)平均法在減少納稅人的應(yīng)納稅額上比先進(jìn)先出法更為有效；移動(dòng)加權(quán)平均法的節(jié)稅效果比先進(jìn)先出法好，但明顯趕不上加權(quán)平均法。所以在物價(jià)上漲時(shí)期，加權(quán)平均法的節(jié)稅效果最好，移動(dòng)加權(quán)平均法次之，先進(jìn)先出法的效果并不怎么明顯。

（四）收入確認(rèn)的籌劃

收入的確認(rèn)直接影響到流轉(zhuǎn)稅以及所得稅稅基的計(jì)算，因此企業(yè)比較重視收入的籌劃方案。應(yīng)稅收入的大小直接決定了應(yīng)納稅所得額的大小，由于企業(yè)利潤(rùn)最大化的目標(biāo)要求，可以在收入確認(rèn)的時(shí)間上進(jìn)行合理的安排，盡量推遲應(yīng)稅收入的時(shí)間，使得企業(yè)獲得更多的貨幣時(shí)間價(jià)值，從而達(dá)到稅收籌劃的目標(biāo)。

公司賒銷(xiāo)產(chǎn)品的情況是很正常的，陌林服裝公司2012年4月份發(fā)生的三筆業(yè)務(wù)，采取直接收款方式結(jié)算，但客戶(hù)一直拖欠貨款。從稅收籌劃的角度進(jìn)行分析，公司應(yīng)改變結(jié)算方式，采用賒銷(xiāo)或分期付款的方式有利于納稅。

陌林服裝公司為增值稅一般納稅人，2011年4月發(fā)生銷(xiāo)售業(yè)務(wù)三筆，貨款共計(jì)200萬(wàn)元，采取直接收款方式。但是銷(xiāo)貨后只及時(shí)收到貨款120萬(wàn)元，其余80萬(wàn)元，半年后才收到。如果企業(yè)能預(yù)計(jì)不能及時(shí)收回的貨款，在與購(gòu)貨方簽訂合同時(shí)約定采用分期收款方式銷(xiāo)貨，則可避免墊付應(yīng)收賬款的稅額。

假定三筆貨物發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為15萬(wàn)元，稅收籌劃分析如下：

1.陌林服裝公司采用直接收款方式：

4月底銷(xiāo)項(xiàng)稅額=200÷（1+17%）×17%=29.06萬(wàn)元

實(shí)際繳納的增值稅=29.06-15=14.06萬(wàn)元

2.陌林服裝公司若采用分期收款方式，對(duì)未收到的80萬(wàn)元約定半年后收?。?/p>

4月底銷(xiāo)項(xiàng)稅額=120÷（1+17%）×17%=17.436萬(wàn)元

實(shí)際繳納的增值稅為17.436-15=2.436萬(wàn)元

剩余的兩筆業(yè)務(wù)，可以延遲到半年后再繳。

由上面的計(jì)算可以得出以下結(jié)論，在直接付款的方式下，有80萬(wàn)的貨款實(shí)際并未收到，但按稅法規(guī)定，企業(yè)必須按照銷(xiāo)售額全部計(jì)提增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額，因此企業(yè)要墊付增值稅金；采用分期收款，可以使企業(yè)四月份少墊付增值稅11.624（14.06-2.436）萬(wàn)元，可以達(dá)到推遲納稅的效果。

三、結(jié)束語(yǔ)

生存、發(fā)展、獲利是企業(yè)發(fā)展的目標(biāo)。現(xiàn)金流對(duì)企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。稅收籌劃日益成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中不可或缺的一個(gè)重要組成部分。為了提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，增加收入減少成本費(fèi)用，企業(yè)可以在不違反稅收法規(guī)的前提下，選擇能夠減輕企業(yè)稅負(fù)，適合企業(yè)發(fā)展的會(huì)計(jì)政策，從而達(dá)到實(shí)現(xiàn)企業(yè)追求經(jīng)濟(jì)效益最大化的目標(biāo)。通過(guò)會(huì)計(jì)政策選擇進(jìn)行稅收籌劃，是絕大多數(shù)企業(yè)都在努力嘗試的。

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[責(zé)任編輯：高 瑞]