應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)核算解析

陶 紅

（無(wú)錫高等師范學(xué)校，江蘇 無(wú)錫 214000）

應(yīng)付職工薪酬的核算是流動(dòng)負(fù)債部分的重要內(nèi)容，在《初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》考試中總會(huì)將其作為考點(diǎn)，并經(jīng)常是計(jì)算分析題這種較大分?jǐn)?shù)的題目。然而，考生經(jīng)常在這里丟分，其原因在于沒(méi)有完全理解應(yīng)付職工薪酬的賬戶特點(diǎn)和核算要點(diǎn)。

一、應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容

職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬（2006）》中具體說(shuō)明了八項(xiàng)內(nèi)容，其中包括最直接的貨幣性職工薪酬，如工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼等，也包括非貨幣性的職工福利，還包括社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)及辭退福利等。

以上具體核算內(nèi)容在教材中都有詳細(xì)敘述，考生不難理解。

二、應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)核算的常見(jiàn)錯(cuò)誤

應(yīng)付職工薪酬的考題往往是計(jì)算分析題，由于沒(méi)有真正理解，答案是常常做錯(cuò)或不全，常見(jiàn)的錯(cuò)誤分析如下：

（一）工資業(yè)務(wù)中代墊代扣款的核算不清晰

從工資中扣回企業(yè)為職工墊付款項(xiàng)或代交款項(xiàng)的正確會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資

貸：其他應(yīng)收款／其他應(yīng)付款／應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅等

此處經(jīng)常有考生將借貸方向顛倒。

（二）五險(xiǎn)一金的計(jì)提繳納弄不清個(gè)人部分如何核算

“五險(xiǎn)”指的是醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)，“一金”指的是住房公積金。

企業(yè)五險(xiǎn)一金的核算包括計(jì)提和繳納兩筆會(huì)計(jì)分錄，相對(duì)比較好理解。

計(jì)提五險(xiǎn)一金（企業(yè)部分）的分錄為：

借：生產(chǎn)成本／制造費(fèi)用／管理費(fèi)用等

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)等

繳納五險(xiǎn)一金的分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)等

貸：銀行存款

根據(jù)相關(guān)政策規(guī)定，上述五險(xiǎn)一金職工個(gè)人也需從應(yīng)發(fā)工資中扣繳一部分，其會(huì)計(jì)核算同樣包括計(jì)提和繳納兩筆分錄。

計(jì)提五險(xiǎn)一金（個(gè)人部分）分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)等

將職工個(gè)人計(jì)提部分與企業(yè)計(jì)提部分合計(jì)，即應(yīng)實(shí)際向社會(huì)保障部門(mén)繳存的五險(xiǎn)一金數(shù)額，分錄為：

借：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)等

貸：銀行存款

（三）非貨幣性福利的核算是難點(diǎn)

《初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》考試中應(yīng)付職工薪酬的核算大多會(huì)以非貨幣性福利作為考核點(diǎn)，前后會(huì)涉及若干筆分錄，還會(huì)與增值稅視同銷(xiāo)售結(jié)合。面對(duì)這種題，考生往往犯怵，或是答錯(cuò)或是答案不全。

以自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工為例，會(huì)計(jì)核算共有三筆分錄：

借：生產(chǎn)成本／制造費(fèi)用／管理費(fèi)用等

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品

三、應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)核算解析

為防止上述概念不清導(dǎo)致的答題錯(cuò)誤，筆者認(rèn)真總結(jié)了應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)核算的要點(diǎn)。

（一）準(zhǔn)確理解“應(yīng)付職工薪酬”賬戶的性質(zhì)和結(jié)構(gòu)特點(diǎn)

分錄借貸顛倒、分錄不全等錯(cuò)誤，歸根到底是沒(méi)有準(zhǔn)確理解該賬戶的性質(zhì)和結(jié)構(gòu)?！皯?yīng)付職工薪酬”是一個(gè)負(fù)債賬戶，其貸方反映負(fù)債的增加，借方反映負(fù)債的減少。而職工薪酬是企業(yè)的成本費(fèi)用，必然要反映為成本或損益，那么不管是貨幣性的職工薪酬還是非貨幣性的職工薪酬都要經(jīng)過(guò)兩步核算：一是計(jì)提確認(rèn)應(yīng)付額，即借記各成本費(fèi)用賬戶，貸記應(yīng)付職工薪酬；二是支付發(fā)放薪酬額，即借記應(yīng)付職工薪酬，貸記銀行存款等賬戶。

工資、獎(jiǎng)金等常規(guī)薪酬的確認(rèn)和發(fā)放有一定的時(shí)間差，考題中經(jīng)常是單獨(dú)抽考其中的發(fā)工資業(yè)務(wù)，并連同代扣、代墊款項(xiàng)一起出題（下有詳解）。職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的計(jì)提與使用的會(huì)計(jì)核算與工資業(yè)務(wù)十分相似，把明細(xì)科目寫(xiě)對(duì)，題目不難解決。

作為難點(diǎn)的非貨幣性福利的核算，同樣要把握核算包括確認(rèn)和發(fā)放兩步。與工資業(yè)務(wù)不同的是，確認(rèn)和發(fā)放的會(huì)計(jì)分錄是一氣呵成的。

例1：某企業(yè)為部門(mén)經(jīng)理以上職工（共10人）提供汽車(chē)免費(fèi)使用，為副總裁以上高級(jí)管理人員（共3人）每人租賃一套住房。汽車(chē)每月計(jì)提折舊40000元，住房每月應(yīng)付租金20000萬(wàn)元．

解析：

根據(jù)收益對(duì)象，反映成本費(fèi)用，確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。同時(shí)要做關(guān)于應(yīng)付職工薪酬的支付分錄。

借：管理費(fèi)用 60000

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利60000

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利60000

貸：累計(jì)折舊 40000

其他應(yīng)付款 20000

本業(yè)務(wù)中看似應(yīng)付職工薪酬一借一貸相互抵沖了，但絕不能合并成一筆分錄。

例2：某家電生產(chǎn)企業(yè)共有職工310人，其中生產(chǎn)工人200人，車(chē)間管理人員15人，行政管理人員20人，銷(xiāo)售人員15人，在建工程人員60人。當(dāng)月，企業(yè)以資產(chǎn)的某種電器發(fā)放給每名職工，每臺(tái)電器成本800元，市場(chǎng)售價(jià)每臺(tái)1000元。企業(yè)增值稅率17%。

解析：

根據(jù)收益對(duì)象，反映成本費(fèi)用，確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。

借：生產(chǎn)成本234000（200×1000×1．17）

制造費(fèi)用17550（15×1000×1．17）

管理費(fèi)用23400（20×1000×1．17）

銷(xiāo)售費(fèi)用17550（15×1000×1．17）

在建工程70200（60×1000×1．17）

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利362700（310×1000×1．17）

同時(shí)要做關(guān)于應(yīng)付職工薪酬的支付分錄，但此處還涉及增值稅視同銷(xiāo)售的處理，因此有兩筆分錄。

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利362700

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入310000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）52700

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本248000（310×800）

貸：庫(kù)存商品248000（310×800）

如上所示，本業(yè)務(wù)共有三筆會(huì)計(jì)分錄，應(yīng)付職工薪酬的入賬金額是產(chǎn)品的公允價(jià)值（含增值稅）。

（二）讀懂工資結(jié)算清單，準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算

例3：某企業(yè)某月工資結(jié)算清單（簡(jiǎn)化）如下表：

部門(mén) 應(yīng)付工資代扣代繳實(shí)發(fā)工資醫(yī)療保險(xiǎn) 失業(yè)保險(xiǎn) 養(yǎng)老保險(xiǎn) 住房公積金 個(gè)稅 小計(jì)生產(chǎn)人員100000 2000 500 2000 4000 7000 15500 84500生產(chǎn)管理32000 640 160 640 1280 1700 4420 27580行政管理36000 720 180 720 1440 1700 4760 31240銷(xiāo)售人員32000 640 160 640 1280 1305 4025 27975合計(jì)200000 4000 1000 4000 8000 11705 28705 171295

根據(jù)企業(yè)實(shí)務(wù)，工資及代扣款業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算有以下幾步：

1．月末計(jì)提分配工資

借：生產(chǎn)成本100000

制造費(fèi)用32000

管理費(fèi)用36000

銷(xiāo)售費(fèi)用32000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資200000企業(yè)應(yīng)根據(jù)工資總額的相應(yīng)比例計(jì)提企業(yè)負(fù)擔(dān)的職工醫(yī)療、失業(yè)、養(yǎng)老保險(xiǎn)及住房公積金（比例及計(jì)算略）

借：生產(chǎn)成本34500

制造費(fèi)用11040

管理費(fèi)用12420

銷(xiāo)售費(fèi)用11040

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)20000

——失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)4000

——養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)24000

——住房公積金21000

2．下月發(fā)放工資，并結(jié)算扣繳款項(xiàng)

借：應(yīng)付職工薪酬——工資171295

貸：銀行存款171295

借：應(yīng)付職工薪酬——工資28705

貸：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)4000

——失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)1000

——養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)4000

——住房公積金8000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅11705

3．向社會(huì)保障部門(mén)實(shí)際繳納醫(yī)療、失業(yè)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)及住房公積金

借：應(yīng)付職工薪酬——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)24000（20000＋4000）

——失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)5000（4000＋1000）

——養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)28000（24000＋4000）

——住房公積金29000（21000＋8000）

貸：銀行存款86000

（三）辭退福利計(jì)提一律計(jì)當(dāng)期損益

辭退福利即解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償，也屬于應(yīng)付職工薪酬的核算范圍。計(jì)提時(shí)，不再是誰(shuí)受益誰(shuí)負(fù)擔(dān)的原則，而是不管哪個(gè)部門(mén)，借方均應(yīng)當(dāng)計(jì)入管理費(fèi)用。

四、重要說(shuō)明

明晰了應(yīng)付職工薪酬的賬戶特點(diǎn)和核算細(xì)節(jié)，此部分內(nèi)容即能迎刃而解。值得說(shuō)明的是，作為會(huì)計(jì)知識(shí)的學(xué)習(xí)者，更應(yīng)注重會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的操作領(lǐng)會(huì)。

首先，薪酬支出會(huì)直接影響財(cái)稅狀況。由于應(yīng)付職工薪酬包含應(yīng)付工資及各方面福利支出，其計(jì)提比例都有相關(guān)規(guī)定，企業(yè)必須在合理范圍內(nèi)計(jì)提相關(guān)費(fèi)用，以求人力成本和利潤(rùn)的最佳平衡點(diǎn)。

其次，非貨幣性福利是核算的不可或缺的部分。非貨幣性福利包括企業(yè)以自己的產(chǎn)品或其他有形資產(chǎn)發(fā)放給職工作為福利，向職工無(wú)償提供自己擁有的資產(chǎn)，以及為職工無(wú)償提供類(lèi)似醫(yī)療保健服務(wù)等，這些都是實(shí)務(wù)中真實(shí)存在的，顯然是會(huì)計(jì)人員必須掌握的內(nèi)容之一。而其中的以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放職工福利又涉及視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)核算不得馬虎。

［1］中華人民共和國(guó)財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則［S］．2006．

［2］財(cái)政部會(huì)計(jì)資格評(píng)價(jià)中心．初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)［M］．北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2011．