高校財務的權責發(fā)生制應用思考

劉家瑛

【摘要】 隨著我國高等教育體制改革的不斷深入，高校的會計核算基礎也發(fā)生了由“收付實現(xiàn)制”向“權責發(fā)生制”的轉(zhuǎn)變。在具體的高校會計業(yè)務處理中面對學費收入的確認、固定資產(chǎn)的折舊計提及收支配比等幾個突出問題，需要運用權責發(fā)生制作為核算基礎，消除現(xiàn)行收付實現(xiàn)制基礎下存在的缺陷，實現(xiàn)高校會計核算的科學化、真實化、準確化。

【關鍵詞】 高校財務；收付實現(xiàn)制；權責發(fā)生制

隨著我國高等教育體制改革的不斷深入，“收付實現(xiàn)制”會計確認基礎已不能滿足現(xiàn)階段高等教育事業(yè)發(fā)展的需要，影響了高校會計核算和對外提供的會計信息質(zhì)量。高校現(xiàn)行的收付實現(xiàn)制存在的缺陷主要集中在高校學費收入的確認、固定資產(chǎn)是否計提折舊、高校如何進行收支配比和績效評價等方面。

2009年財政部印發(fā)的《高等學校會計制度》征求意見稿中提出“高等學校會計采用修正的權責發(fā)生制基礎”。修正的權責發(fā)生制是指在采用權責發(fā)生制的同時，保留一定程度和范圍的收付實現(xiàn)制的做法。高校會計確認基礎采用修正的權責發(fā)生制，即在會計核算時原則上采用權責發(fā)生制，根據(jù)高校管理需要對某些特定業(yè)務仍采用收付實現(xiàn)制進行核算，如財政撥款、科研撥款、捐贈收入等。這樣既能滿足政府財政預算收支管理的需要，又可以消除現(xiàn)行收付實現(xiàn)制存在的缺陷。雖然這一制度還未正式頒布實施，但是高校改變原有的收付實現(xiàn)制，針對某些業(yè)務采用權責發(fā)生制進行核算更能真實地反映高校的財務狀況。

一、高校學費收入的確認

（一）收付實現(xiàn)制下的高校學費收入確認

高校的收入來源主要有財政撥款、學費收入、科研收入、其他收入等。其中學費收入已成為高校辦學經(jīng)費的主要收入來源之一。在收付實現(xiàn)制下，現(xiàn)行高校學費收入的會計核算反映的僅僅是實際收到或上繳財政的學費收入，而對應收學費總額和學生欠費金額未進行核算及反映，應收學費總額和學生欠費情況只能通過備查簿或?qū)W生繳費系統(tǒng)另行查詢。高校學生欠費金額的遞增及逐年累加，已經(jīng)嚴重影響到了高校的正常收入水平及資金運轉(zhuǎn)。為此，高校在編制預算時，充分考慮到學生的欠費問題，將學生人數(shù)按照一定的比例進行折算后確定學費收入的預算數(shù)，以保障收入預算的順利完成。由于學生欠費金額不在財務賬上反映，高校收入與支出無法嚴格遵循配比原則，不僅影響到高校的成本效益核算，而且容易形成資金管理漏洞，導致資產(chǎn)負債表中所反映的債權性資產(chǎn)信息不真實。

（二）引入權責發(fā)生制的高校學費收入確認

為了更真實地反映高校的學費收入情況，應該在確認學費收入的會計核算中引入權責發(fā)生制，將應收學費納入核算范圍，增設“應收學費”、“應收住宿費”會計科目，核算高校應收而未收的學費、住宿費收入，完善現(xiàn)行高校學生收費會計核算制度，真實反映高校學費收入的總體狀況，為高校整體資金管理與安排提供更加全面、及時、準確的信息。

由于高校學費、住宿費收取是按照學年進行的，所以應收學費、住宿費的核算工作應該在相應學年度學生繳費前進行，一般普高生繳費是在9月份，成人生或春季入學學生是在3月份。但是相對于比較穩(wěn)定的老生群體，新生的應收學費確認工作則要在新生入校后進行，以避免新生實際報到人數(shù)與錄取人數(shù)差異過大造成核算不準確。同時，分屬不同年度的學生欠費金額應分別進行核算，并在學年度結束時對應收學費及住宿費進行清理。

二、高校固定資產(chǎn)的折舊計提

（一）收付實現(xiàn)制下的高校固定資產(chǎn)核算

長期以來，我國高校固定資產(chǎn)購置經(jīng)費來源于國家撥款和預算外收入，在以收付實現(xiàn)制為核算基礎的會計核算方式下，高校的固定資產(chǎn)以購入時的成本價值入賬，直接列入當期支出，并在固定資產(chǎn)和固定基金科目中同時反映，二者一般相等，在實際使用過程中不計提折舊。所以，高校固定資產(chǎn)在使用過程中所發(fā)生的有形和無形的損耗無法在成本核算中有所體現(xiàn)，財務報表中的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)無法反映固定資產(chǎn)的新舊程度，導致固定資產(chǎn)使用期內(nèi)成本被低估，而固定資產(chǎn)賬面價值虛高，無法真實反映高校實際擁有的固定資產(chǎn)狀況，影響了會計信息的質(zhì)量。同時，高校固定資產(chǎn)的核算也不計提減值準備，極易導致虛增資產(chǎn)，不能保證國有資產(chǎn)保值增值目標的實現(xiàn)。

（二）引入權責發(fā)生制的高校固定資產(chǎn)折舊計提

《高等學校會計制度》征求意見稿將權責發(fā)生制引入固定資產(chǎn)的核算中，提出高等學校應當按月對固定資產(chǎn)計提折舊（文物文化資產(chǎn)除外），在固定資產(chǎn)的預計使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分攤固定資產(chǎn)的成本，合理確定教育成本。

對高校固定資產(chǎn)計提折舊后，合理分攤其成本費用，使得財務報表中的固定資產(chǎn)凈值體現(xiàn)真實的固定資產(chǎn)現(xiàn)值，這與《企業(yè)會計準則》的要求是一致的，可以在一定程度上提高財務報表的可靠性，為報表使用者提供真實的高校資產(chǎn)狀況。因此，高校固定資產(chǎn)會計核算應增設“累計折舊”科目，作為固定資產(chǎn)的備抵科目，科目的用法與企業(yè)會計準則的規(guī)定一致，而“固定基金”科目可以不再使用。為了進一步體現(xiàn)會計的謹慎性和真實性原則，實現(xiàn)固定資產(chǎn)核算的統(tǒng)一性，高校的固定資產(chǎn)核算還可以引入“固定資產(chǎn)減值準備”科目，對由于科技水平的進步、資產(chǎn)使用過程中的損耗或者閑置所導致的資產(chǎn)價值的減少進行估算，以反映高校固定資產(chǎn)價值的真實狀況。

三、高校收支的配比核算

收入支出的正確配比是高校管理者作出正確決策、維持高校正常運轉(zhuǎn)的重要依據(jù)，是高校進行預算編制及執(zhí)行管理中所必須考慮的重要原則，客觀科學地進行收入與支出在會計期間的配比是高校財務管理中的一項基礎性工作，對高校的長遠發(fā)展具有重要意義。

（一）收付實現(xiàn)制下高校收支無法嚴格遵循配比原則

依照現(xiàn)行以收付實現(xiàn)制為基礎的高校會計制度，以會計期間款項的實際收入與支出為標準入賬，這就使得當費用發(fā)生與款項支付不在同一期間時，學校收入與支出無法遵循配比原則。例如高校的學費收入，不管是否屬于當年的收入，一律作為當年學費收入入賬；科研項目收入、經(jīng)營收入等非財政性資金的收入確認亦是如此。而在年度預算執(zhí)行中，高校經(jīng)常會遇到項目的預算已經(jīng)安排，但由于各種原因當年無法支付的問題。對于收入的收益期超過一個會計年度，相關支出的發(fā)生也將會在下一年度，應該遞延使用的收入款項，采用收付實現(xiàn)制原則進行核算，就會導致年度間收支項目不配比的情況發(fā)生，從而影響會計信息的真實性，無法反映高校真實的結余水平，在一定程度上影響了學校財務政策的實施，并給以后年度預算項目安排造成假象。同時由于收入與支出的不配比，無法真實、準確地反映高校的教育成本耗費，對項目執(zhí)行情況也無法進行正確的績效分析和評價。

（二）引入權責發(fā)生制進行配比核算

運用權責發(fā)生制原則進行收入的確認和支出的配比核算可以克服預收下年的款項被確認為本年度的收入和提前用完應遞延到下年的資金或虛增年終結余的弊病，從而科學、合理地安排財務收支計劃，全面反映高校的會計信息，正確核算高校的教育成本和績效水平，為各方面信息使用者提供真實、準確和全面的信息。

四、高校財務報告體系補充

（一）增加現(xiàn)金流量表

由于現(xiàn)金流量表在反映會計信息上的獨特視角，被企業(yè)界廣泛應用。從美國高校會計改革變化的趨勢來看，將現(xiàn)金流量表納入高校財務報表體系是國際通行慣例。面對我國高校日益多樣化的財務管理業(yè)務，特別是高校大量舉債的情況，在現(xiàn)有的高校財務報表體系中加入現(xiàn)金流量表是非常必要的。它有利于分析、評價和預測高校未來產(chǎn)生現(xiàn)金流量的能力；有利于評價高校的財務狀況；有利于分析和評價高校財務活動的效益。從理論上來看，收付實現(xiàn)制下的現(xiàn)金流量可以彌補權責發(fā)生制容易被操縱的不足，能夠提供更加可靠的會計信息。

（二）增加高校“學年度”會計報表

普通高校的教學年度是當年的9月至下一年度的8月，而高校會計核算年度和財務預算年度是從公歷1月1日到12月31日止。高校是按學年收費的，并不是按照學年安排支出預算的。因此，按照公歷年度報送的會計報表無法真實地反映高校按照學年度周期運轉(zhuǎn)的財務收支情況。為了體現(xiàn)會計制度的一致性，在遵循高校原有會計分期及會計報告制度的基礎上，建議增加報送高校學年度（即9月1日至次年8月31日）會計報表，為實施高校教育成本核算提供可靠信息。

【參考文獻】

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［2］ 岳紅梅.權責發(fā)生制在高校會計核算中的應用分析 ［J］.財務與金融，2009（2）.

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