政府會計制度下財務(wù)會計與預(yù)算會計記賬差異研究

摘" 要：在政府會計制度下，財務(wù)會計與預(yù)算會計一直以來處于相互分離、相互銜接的狀態(tài)，以兩套賬務(wù)核算形式存在，各自以自身要求進行核算，形成了雙功能、雙基礎(chǔ)等核算模式，存在一定的差異性。本文從政府會計制度入手。首先，分析了財務(wù)會計與預(yù)算會計記賬差異性背景。其次，研究了財務(wù)會計與預(yù)算會計之間的不同點及二者之間的聯(lián)系。最后，從差異項分類和支出項目及收入差異三個方面探討財務(wù)會計與預(yù)算會計記賬差異處理方式，以期全面優(yōu)化財務(wù)核算效果。

關(guān)鍵詞：政府會計制度；財務(wù)會計；預(yù)算會計；記賬差異處理

【DOI】10.12231/j.issn.1000-8772.2025.02.049

1 財務(wù)會計與預(yù)算會計記賬差異研究背景

在經(jīng)濟不斷發(fā)展的形勢下，為了促使單位更好地適應(yīng)新時期發(fā)展形勢，權(quán)責(zé)發(fā)生制被用來彌補傳統(tǒng)會計制度的不足，促使單位財務(wù)核算工作更加科學(xué)、合理、規(guī)范，進一步強化單位財務(wù)核算質(zhì)量及呈現(xiàn)的價值。在我國行政事業(yè)單位中政府會計制度得到了廣泛地推廣和執(zhí)行，根據(jù)制度要求，行政事業(yè)單位采用兩套核算方式，并根據(jù)實際情況采用“適當(dāng)分離”“相互銜接”的模式進行操作。“適當(dāng)分離”是指財務(wù)會計和預(yù)算會計之間部分核算職能應(yīng)當(dāng)分開，分別呈現(xiàn)出預(yù)算報表、財務(wù)報表兩種表現(xiàn)形式，分別對預(yù)算核算工作和財務(wù)核算工作進行適當(dāng)控制。一般包括以下三項內(nèi)容，其一，功能雙面性，也就是在同一個政府會計體系中，財務(wù)會計和預(yù)算會計兩種核算方式同時存在。其二，核算基礎(chǔ)雙面性，是指同一個會計體系中，預(yù)算會計核算依據(jù)現(xiàn)金收付制和財務(wù)會計核算依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種核算制度同時應(yīng)用。其三，財務(wù)報表雙面性，財務(wù)會計報告和預(yù)算會計報告同時實現(xiàn)?！跋嗷ャ暯印敝饕婕皟刹糠謨?nèi)容，一種是財務(wù)預(yù)算控制實行實現(xiàn)收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制并行處理，對單位業(yè)務(wù)活動實施兩種處理方式，并進行分別處理。另一種是二者報告呈現(xiàn)兩種形式，在財務(wù)和預(yù)算會計實施下，財務(wù)報告呈現(xiàn)一定的鉤稽聯(lián)系，對行政事業(yè)財務(wù)人員來說，應(yīng)當(dāng)掌握兩種核算依據(jù)，并且能熟知兩者之間的差異，以便于更好地對其進行分離和銜接，進一步提升財務(wù)工作實施成效。

2 財務(wù)會計和預(yù)算會計之間的聯(lián)系

2.1 財務(wù)會計和預(yù)算會計的不同點

首先，財務(wù)會計和預(yù)算會計所處階段存在較大差異性，一般情況下，預(yù)算會計中經(jīng)濟活動主體處于事前階段，也可以理解為業(yè)務(wù)活動發(fā)生的初始階段，可以對未來經(jīng)濟活動產(chǎn)生一定的影響，能規(guī)劃和配置經(jīng)濟資源。而財務(wù)會計通常是在經(jīng)濟活動發(fā)生以后進行財務(wù)處理，屬于事后處理，處于業(yè)務(wù)活動完成階段，充分將業(yè)務(wù)活動產(chǎn)生的結(jié)果呈現(xiàn)出來，采用成本與收益對比的方式對業(yè)務(wù)活動進行處理。

其次，財務(wù)會計和預(yù)算會計核算依據(jù)不同，對預(yù)算會計來說，其核算依據(jù)是收入實現(xiàn)制，是以實際收入和支出情況明確當(dāng)期損益，因此，在資金收入和支出當(dāng)期進行會計核算，并不受權(quán)利或義務(wù)完成度的影響。但是財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的方式進行核算，這種方式是根據(jù)業(yè)務(wù)活動權(quán)利或義務(wù)完成效果進行確認(rèn)收入和支出，與資金收支關(guān)聯(lián)性不高。

最后，二者的會計科目不同，由于上述差異導(dǎo)致財務(wù)會計和預(yù)算會計之間核算科目存在一定差異，預(yù)算會計主要包括預(yù)算收入、支出、結(jié)余三個方面對會計科目進行設(shè)置，該會計核算的目的在于對預(yù)算執(zhí)行情況進行記錄。但是對于財務(wù)會計，則傾向于主體的財務(wù)狀況與經(jīng)濟活動之間的關(guān)系，其包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤6大科目，反映的是主體經(jīng)濟活動取得的成效。

此外，由于上述種種不同，財務(wù)會計和預(yù)算會計之間形成的會計報告也各不相同，預(yù)算會計報告一般是對預(yù)算執(zhí)行情況的一種中性報告，按照年度預(yù)算執(zhí)行情況編制預(yù)算決算報告，偏向于預(yù)算資金方面，主要是針對預(yù)算支出情況作為重點，編制財政撥款收入支出表、年度收入支出表、決算報表。財務(wù)會計核算編制的財務(wù)報告表，是對業(yè)務(wù)經(jīng)濟活動成果的一種總結(jié)性報告，存在一定的階段性特點，主要包括了資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益表，可以分析資產(chǎn)配置情況、單位階段性業(yè)務(wù)活動的成效等，對單位業(yè)務(wù)活動存在一定的考核作用，具有更為廣泛的應(yīng)用范圍，并不局限于現(xiàn)金活動，更能反映出年度經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動資金成效，以及對經(jīng)濟業(yè)務(wù)對未來活動產(chǎn)生的影響。

2.2 財務(wù)會計與預(yù)算會計之間的聯(lián)系

財務(wù)會計與預(yù)算會計之間存在著一定關(guān)聯(lián)性，兩者之間呈互補的關(guān)系，相對財務(wù)會計而言，預(yù)算會計更具全面性，預(yù)算會計則具有一定的主導(dǎo)作用，是對單位內(nèi)資金使用進行事前安排，對資金使用過程中進行核算和管控，其業(yè)務(wù)范圍涉及事前設(shè)定目標(biāo)、事中監(jiān)督跟進、事后評價和總結(jié)效益，因此對資金管理優(yōu)勢較高，更有利于全面管理資金使用。從財務(wù)本質(zhì)角度分析，財務(wù)會計與預(yù)算會計之間是相互補充、相互完善的關(guān)系，在預(yù)算會計的基礎(chǔ)上，財務(wù)會計具有更多功能，可以將財務(wù)信息完整地呈現(xiàn)出來，因此，財務(wù)會計具備一定的預(yù)算引導(dǎo)作用，可以對業(yè)務(wù)活動、經(jīng)營模式、資金流向等方面進行全面監(jiān)督管理，一定程度上可以提高業(yè)務(wù)活動與資產(chǎn)之間聯(lián)系。另外，財務(wù)會計可以為預(yù)算會計提供編制依據(jù)，包括資金執(zhí)行和調(diào)整方面，財務(wù)會計都可以提供準(zhǔn)確的決策數(shù)據(jù)，例如，會計主體資金使用情況、資產(chǎn)等。

現(xiàn)階段，在預(yù)算會計工作中，部分財務(wù)賬目也逐漸被納入管理范圍內(nèi)，為預(yù)算會計和財務(wù)會計融合奠定基礎(chǔ)，促使預(yù)算和財務(wù)會計應(yīng)用逐漸成為一體。從財務(wù)主體角度來說，預(yù)算會計與財務(wù)會計雖在服務(wù)對象上有所共通，但它們在處理同一經(jīng)濟活動的核算任務(wù)時，采取了截然不同的視角和方法，財務(wù)會計核算包含了主體整個經(jīng)濟活動，覆蓋范圍較為廣泛。相對預(yù)算會計，財務(wù)會計能充分體現(xiàn)出主體的資產(chǎn)情況、經(jīng)濟活動的盈利情況等，在財務(wù)會計下，包含了主體業(yè)務(wù)活動、經(jīng)營管理成效、資產(chǎn)、現(xiàn)金流量等多個方面，為此，財務(wù)會計和預(yù)算會計之間既有不同的功能劃分，也有一定的重疊內(nèi)容，二者充分融合可以進一步提升財務(wù)管理效果。

3 政府會計制度下財務(wù)與預(yù)算會計記賬差異處理方式

3.1 差異項分類處理

在政府會計制度下，財務(wù)會計與預(yù)算會計記賬從時間節(jié)點及科目劃分進行核算等方面都存在一定的差異性，從項目確認(rèn)時間節(jié)點及核算角度分析，應(yīng)重視差異項劃分工作，如表1所示。

根據(jù)政府會計制度要求可知，當(dāng)形成業(yè)務(wù)或預(yù)算收入以后，無論是哪一種款項，都需要及時編制相關(guān)財務(wù)類型和預(yù)算類型賬務(wù)分錄。然而，在財務(wù)權(quán)責(zé)發(fā)生制要求下，實際收到預(yù)撥款項以后，從財務(wù)會計角度來說，并不需要將其確認(rèn)為收入項，這樣就不能將這部分收入作為企業(yè)當(dāng)期財務(wù)收入范圍內(nèi)。如果是按照收付實現(xiàn)制進行核算，那么這部分內(nèi)容可以作為當(dāng)期財務(wù)收入，以現(xiàn)金流入的方式進行賬務(wù)處理，記錄為收入項，這就導(dǎo)致財務(wù)會計和預(yù)算會計之間形成了一定的差異。

比如，在財務(wù)會計中，對已經(jīng)收取的資金來說，一般情況下財務(wù)會計會按照借貸方式進行處理，而對預(yù)算會計而言，當(dāng)收到資金的時候會按照資金結(jié)存的科目、財政撥款、預(yù)收項目等科目。針對不同的業(yè)務(wù)活動按照資金流入方式進行賬目處理，并且，在收付實現(xiàn)制度下，該現(xiàn)金流入確認(rèn)為預(yù)算收入，在這樣的情況下，當(dāng)實際經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生以后，便可以將業(yè)務(wù)活動所產(chǎn)生的費用計入當(dāng)期賬務(wù)中，按照預(yù)算會計的要求進行記錄。另外，如果財政部門預(yù)撥款項在下個季度被行政事業(yè)使用，該筆款項應(yīng)被識別為收入類會計科目，具體而言，對這筆預(yù)收款項，應(yīng)采取沖減的方式進行調(diào)整，以確保會計處理的準(zhǔn)確性和合規(guī)性。

3.2 支出項目差異性處理

隨著政府會計制度不斷深入，要想切實提升財務(wù)和預(yù)算會計之間差異處理效果，并增強其科學(xué)性與合理性，確保兩者能順暢并行，還需要根據(jù)實際情況進行處理，提高會計差異處理的靈活性。具體來說，如果會計主體采購資產(chǎn)時，一般按照財務(wù)會計處理該項業(yè)務(wù)活動，這樣就很容易導(dǎo)致費用確認(rèn)時間點與預(yù)算財務(wù)會計不相符，資本化支出與費用化支出的界定差異等。因此，在實際財務(wù)處理中，應(yīng)當(dāng)將這部分內(nèi)容作為固定資產(chǎn)或者在建工程項目中，其會計分錄如下：

借：固定資產(chǎn)

貸：銀行存款

針對這種情況如果采用預(yù)算會計進行處理，那么就需要結(jié)合相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范性來處理賬目，一般會將這部分款項作為當(dāng)期預(yù)算支出，其會計分錄為：

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存

在這種情況下，財務(wù)會計處理方面并不需要對其進行記錄，但是在預(yù)算會計處理中，則需要將其確認(rèn)為支出項目，因此，出現(xiàn)了資本支出賬面差異問題。基于此，為了進一步提高財務(wù)和預(yù)算會計之間的差異處理效果，還需要結(jié)合實際情況優(yōu)化賬務(wù)差異處理對策。

比如，某單位采用財政支付的形式采購設(shè)備，價值為200萬元，不包含安裝費用，但是在運輸過程中出現(xiàn)了2萬元的運輸費用，該項業(yè)務(wù)活動出現(xiàn)了200萬元固定資產(chǎn)和2萬元運雜費，會計分錄如下：

借：固定資產(chǎn)

貸：財政撥款收入

然而，在政府會計制度下，采用預(yù)算會計處理該業(yè)務(wù)活動，需要明確設(shè)立行政支出會計分錄和財政撥款分錄，確保資金收入準(zhǔn)確無誤地反映在財務(wù)報告中。但是上述例子中財務(wù)會計中并未對這部分內(nèi)容進行確認(rèn)，而預(yù)算會計則對其進行確認(rèn)，這就導(dǎo)致兩者之間出現(xiàn)202萬元的賬務(wù)差異，在這種情況下，就需要對其進行差異處理，將202萬元作為加項，調(diào)整年度預(yù)算收入和支出兩個科目。

3.3 收入差異處理方法

在政府會計制度下，完善的差異處理方案對優(yōu)化財務(wù)和預(yù)算會計差異處理效果具有一定的積極影響，財務(wù)和預(yù)算會計差異處理方案可以從以下兩個方面入手。一是預(yù)算會計處理確認(rèn)為收入，財務(wù)會計不確認(rèn)為收入。針對這種問題，政府會計制度要求強調(diào)基于實際情況的精細化處理，以某單位為例，經(jīng)過上級部門批準(zhǔn)，與銀行發(fā)生資金借貸業(yè)務(wù)活動時，借款80萬元，期限為一年，對該筆借款來說，根據(jù)財務(wù)會計核算的要求，應(yīng)對經(jīng)濟活動產(chǎn)生的權(quán)利與義務(wù)進行確認(rèn)與計量，如果按照預(yù)算會計核算要求，側(cè)重于記錄現(xiàn)金的實際流入與流出，會計分錄如下表2。

在這樣業(yè)務(wù)活動中，從預(yù)算會計角度分析，會將80萬確認(rèn)為收入。而按照財務(wù)會計核算要求，這80萬元并不滿足收入的確認(rèn)條件，因此兩種方式產(chǎn)生了差異額，為了解決這個問題，可以通過年度差額調(diào)節(jié)項來調(diào)整，從而確保會計信息的整體協(xié)調(diào)性和準(zhǔn)確性。

二是從財務(wù)角度確認(rèn)收入，預(yù)算會計不確認(rèn)收入。根據(jù)政府會計制度可知，收入確認(rèn)與實際發(fā)生情況息息相關(guān)，預(yù)算收入及應(yīng)收賬款確認(rèn)包含了非貨幣性資產(chǎn)捐贈等方式。比如，某行政單位完成了一項業(yè)務(wù)活動，預(yù)期收入20萬元，按照政府會計制度的要求，該項業(yè)務(wù)活動不影響預(yù)算會計核算，僅是對財務(wù)會計產(chǎn)生影響，那么只需要進行財務(wù)會計核算，進行應(yīng)收賬款和事業(yè)收入的會計處理工作即可，但對預(yù)算會計來說，并沒有確認(rèn)收入，這樣財務(wù)和預(yù)算會計便會出現(xiàn)差異。從財務(wù)會計角度來看屬于正向差異，那么就需要將這部分賬務(wù)按照加項的方式，對年度預(yù)算收入和支出進行調(diào)節(jié)。此外，以在建項目為例，某單位收到預(yù)付款項，數(shù)額為130萬元，按照實際在建項目進行收入確認(rèn)，明確收入55萬元。根據(jù)政府會計制度的規(guī)定，不需要對該業(yè)務(wù)進行預(yù)算分錄編制，但是需要進行財務(wù)會計核算，因此會計分錄如下：

借：應(yīng)收賬款550000

貸：事業(yè)收入550000

在這樣的背景下，財務(wù)會計與預(yù)算會計之間的差異項便產(chǎn)生了55萬元，屬于財務(wù)會計工作的差異，對這種情況，并不能將其作為年度預(yù)算收入調(diào)節(jié)項。為此，該差異處理應(yīng)當(dāng)作為財務(wù)加項調(diào)節(jié)項，在年度預(yù)算收入和支出核算中進行調(diào)節(jié)。

4 結(jié)束語

綜上所述，在政府會計制度下，財務(wù)會計與預(yù)算會計在同一個財務(wù)核算體系中出現(xiàn)，并保持著各自核算特點，導(dǎo)致二者之間存在差異，如果不能很好地處理這種差異，那么很有可能導(dǎo)致主體出現(xiàn)經(jīng)濟問題。為此，作為財務(wù)人員，應(yīng)積極踐行政府會計制度相關(guān)要求，從賬目上區(qū)別財務(wù)會計與預(yù)算會計，科學(xué)、合理地處理二者之間的差異性，以此強化會計核算的作用。

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作者簡介：徐麗祎（1987-），女，漢族，遼寧阜新人，本科，中級會計師，研究方向：財務(wù)會計。