成本控制視角下管理會(huì)計(jì)工具創(chuàng)新應(yīng)用探討

［摘 要］管理會(huì)計(jì)工具是企業(yè)實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)目標(biāo)的重要手段，在企業(yè)成本管理中起著重要的作用，戰(zhàn)略地圖、盈虧平衡分析、敏感分析、作業(yè)成本等都是企業(yè)成本控制的重要工具。文章首先闡述管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用原則，然后分析企業(yè)管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用現(xiàn)狀，接下來(lái)探討企業(yè)管理會(huì)計(jì)工具創(chuàng)新應(yīng)用措施，最后提出管理會(huì)計(jì)工具在成本控制領(lǐng)域的創(chuàng)新應(yīng)用路徑，以供參考。

［關(guān)鍵詞］成本控制；管理會(huì)計(jì)工具；企業(yè)管理

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2024.12.001

［中圖分類(lèi)號(hào)］F275 ［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A ［文章編號(hào)］1673-0194（2024）12-000-03

0 " " 引 言

財(cái)政部于2016年發(fā)布《管理會(huì)計(jì)基本指引》，于2017年發(fā)布《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第300號(hào)——成本管理》，對(duì)企業(yè)管理會(huì)計(jì)工具在成本管理中的應(yīng)用環(huán)境、應(yīng)用方法作出了明確的要求，要求企業(yè)根據(jù)不同成本類(lèi)型采用相應(yīng)的管理會(huì)計(jì)工具。但是，企業(yè)在成本控制中的管理會(huì)計(jì)工具運(yùn)用大多還處于初級(jí)階段，管理會(huì)計(jì)組織體系不健全、管理會(huì)計(jì)人員專(zhuān)業(yè)勝任能力和綜合素質(zhì)不足，以及管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用環(huán)境不適應(yīng)等問(wèn)題都極大影響了管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用效能。為此，本文基于成本控制角度，對(duì)管理會(huì)計(jì)工具在企業(yè)中的創(chuàng)新應(yīng)用進(jìn)行了探討。

1 " " 成本控制視角下管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用原則

管理會(huì)計(jì)工具是指為實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)或成本控制目標(biāo)而采用的軟件、數(shù)據(jù)模型等各種會(huì)計(jì)工具的總稱(chēng)。各類(lèi)管理會(huì)計(jì)工具可應(yīng)用于不同的領(lǐng)域，如預(yù)算管理、成本管理、績(jī)效管理等，尤其是在企業(yè)成本管理領(lǐng)域，由于管理會(huì)計(jì)工具多樣，須根據(jù)成本預(yù)算、決策、核算以及成本評(píng)價(jià)等不同的適用場(chǎng)景選擇相應(yīng)的管理會(huì)計(jì)工具，并在實(shí)際應(yīng)用中遵循以下幾項(xiàng)原則。

一是業(yè)本融合原則。業(yè)務(wù)活動(dòng)是成本生成的重要環(huán)節(jié)，成本管理必須與業(yè)務(wù)活動(dòng)緊密結(jié)合，在業(yè)本融合過(guò)程中，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)工具可對(duì)成本控制中的各崗位成本執(zhí)行狀況、成本執(zhí)行進(jìn)度等進(jìn)行分析、評(píng)價(jià)、督導(dǎo)，確保成本管理視角延伸至業(yè)務(wù)末端，以促使成本責(zé)任部門(mén)在成本管控中精準(zhǔn)施策并全面覆蓋。二是適應(yīng)性原則。雖然管理會(huì)計(jì)在成本控制中可采用的工具類(lèi)型較為多樣，但不同企業(yè)的生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)流程、成本要素存在一定的差異，需要針對(duì)不同企業(yè)環(huán)境采用與之相適應(yīng)的管理會(huì)計(jì)工具，而不能照搬其他行業(yè)或企業(yè)的管理會(huì)計(jì)工具運(yùn)用經(jīng)驗(yàn)，尤其是成本對(duì)象、成本核算方法、成本歸集等關(guān)鍵要素分析，還要與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和年度財(cái)務(wù)目標(biāo)相適應(yīng)。三是重要性原則。管理會(huì)計(jì)工具的運(yùn)用不可能面面俱到，而是要分清輕重緩急、分類(lèi)施策，尤其是要針對(duì)企業(yè)成本控制過(guò)程中的突出問(wèn)題、重點(diǎn)問(wèn)題或成本影響要素進(jìn)行全面分析，以發(fā)現(xiàn)成本控制中的薄弱點(diǎn)或不足。

2 " " 成本控制視角下企業(yè)管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用現(xiàn)狀

2.1 " 業(yè)財(cái)脫節(jié)環(huán)境下的管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用效果不明顯

在企業(yè)生產(chǎn)、運(yùn)營(yíng)的整個(gè)過(guò)程中，從采購(gòu)、生產(chǎn)、倉(cāng)儲(chǔ)、銷(xiāo)售到后勤管理、內(nèi)控制度運(yùn)行等所有環(huán)節(jié)，都存在各種不確定性，隱藏著成本失控風(fēng)險(xiǎn)，需要將管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用到企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)各環(huán)節(jié)、各流程。而實(shí)際上，在當(dāng)前管理會(huì)計(jì)應(yīng)用環(huán)境下，企業(yè)管理層對(duì)管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用的重要性和必要性存在認(rèn)識(shí)誤區(qū)，大多將管理會(huì)計(jì)等同于核算會(huì)計(jì)，或認(rèn)為管理會(huì)計(jì)工具運(yùn)用只是傳統(tǒng)核算式會(huì)計(jì)的一項(xiàng)輔助功能，管理會(huì)計(jì)工具運(yùn)用與否只是財(cái)務(wù)部門(mén)單方面的會(huì)計(jì)工作內(nèi)容調(diào)整，并不能從戰(zhàn)略高度認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)運(yùn)用與成本控制效果之間的關(guān)聯(lián)性，因此，企業(yè)層面對(duì)管理會(huì)計(jì)人員的職能賦權(quán)較為狹窄和片面。另外，管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用局限于賬簿、報(bào)表數(shù)據(jù)層面，無(wú)法與業(yè)務(wù)運(yùn)行、成本控制等真實(shí)場(chǎng)景相結(jié)合，難以擺脫就數(shù)據(jù)論數(shù)據(jù)的窠臼［1］。

2.2 " 管理會(huì)計(jì)工具與企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型環(huán)境不適應(yīng)

在管理會(huì)計(jì)工具實(shí)際應(yīng)用中存在諸多與數(shù)字化環(huán)境不適應(yīng)的問(wèn)題，主要是因?yàn)閿?shù)據(jù)采集與獲取能力不足。在數(shù)字化生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)和業(yè)務(wù)流轉(zhuǎn)環(huán)境下，管理會(huì)計(jì)在數(shù)據(jù)捕捉、搜集方面顯得較為被動(dòng)，直接影響成本影響因素分析的準(zhǔn)確性、成本控制方法選擇的正確性。而正是管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用缺乏有效的系統(tǒng)平臺(tái)或軟件模型支撐，進(jìn)一步加劇了管理會(huì)計(jì)工具與應(yīng)用環(huán)境的不適應(yīng)性，管理會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)運(yùn)行全過(guò)程中各項(xiàng)成本數(shù)據(jù)的采集難度也會(huì)隨之加大。

2.3 " " 管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用目標(biāo)模糊、重點(diǎn)不突出

由于企業(yè)大多缺乏相應(yīng)的管理會(huì)計(jì)組織體系，管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用大多由傳統(tǒng)的核算類(lèi)會(huì)計(jì)人員負(fù)責(zé)，管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用范圍或應(yīng)用方法基本依賴(lài)個(gè)人經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷，具有較大的盲目性，在實(shí)際應(yīng)用中顯得重點(diǎn)不突出、目標(biāo)不明顯，以致管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用無(wú)法與成本控制目標(biāo)保持同步。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，預(yù)算、生產(chǎn)工序、組織流程、外部環(huán)境等都是影響企業(yè)成本的重要因素，而管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用卻與成本重點(diǎn)因素管理要求不匹配。

3 " " 企業(yè)管理會(huì)計(jì)工具創(chuàng)新應(yīng)用措施

3.1 " 引進(jìn)云計(jì)算體系，進(jìn)行全方位的預(yù)算控制

管理會(huì)計(jì)工具在成本精細(xì)化管理中具有重要的預(yù)測(cè)分析和控制作用，但在企業(yè)實(shí)際成本管理中的應(yīng)用場(chǎng)景和應(yīng)用面有限，為進(jìn)一步擴(kuò)大管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用范圍，筆者認(rèn)為應(yīng)從預(yù)算管理入手，通過(guò)在成本預(yù)算管理中嵌入管理會(huì)計(jì)工具，逐步引導(dǎo)企業(yè)樹(shù)立管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用意識(shí)，提升成本控制能力。首先，要在成本預(yù)算中引入云計(jì)算體系，由于該體系的應(yīng)用涉及多種管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用，企業(yè)需要針對(duì)不同的成本類(lèi)型采用相應(yīng)的管理會(huì)計(jì)工具；其次，要將直接成本和間接成本等與成本預(yù)算相關(guān)的因素全部納入管理會(huì)計(jì)工具分析范圍。

3.2 " 善于運(yùn)用作業(yè)成本法，提升生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)環(huán)節(jié)成本控制效果

企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)環(huán)節(jié)的成本占比相對(duì)較大，也是企業(yè)成本控制的重點(diǎn)與難點(diǎn)所在。通常情況下，企業(yè)大多具有作業(yè)類(lèi)型多、鏈條長(zhǎng)的特點(diǎn)，特別是隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，不同作業(yè)生產(chǎn)線下的產(chǎn)品類(lèi)型也呈增加之勢(shì)，這就加大了對(duì)直接成本、間接成本或輔助資源費(fèi)用的預(yù)測(cè)和控制難度。對(duì)此，企業(yè)應(yīng)善于運(yùn)用作業(yè)成本法，通過(guò)對(duì)作業(yè)鏈、資源和成本動(dòng)因等要素的準(zhǔn)確劃分與分析，為生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)成本控制和作業(yè)流程改進(jìn)提供依據(jù)。當(dāng)然，作業(yè)成本法的應(yīng)用難度相對(duì)較大，特別是在作業(yè)的識(shí)別、劃分、合并與認(rèn)定等方面，需要相關(guān)人員對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)特點(diǎn)有深刻洞察，而成本動(dòng)因選擇、計(jì)量也需要相關(guān)人員具備宏觀思維意識(shí)和豐富的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)［2］。

3.3 " 建立業(yè)財(cái)融合運(yùn)行機(jī)制，實(shí)現(xiàn)組織成本優(yōu)化

管理會(huì)計(jì)工具的運(yùn)用打破了傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)界限，也不受會(huì)計(jì)核算科目或會(huì)計(jì)分錄等會(huì)計(jì)操作層面的約束，而是以問(wèn)題為導(dǎo)向，以結(jié)果為目的，對(duì)成本因素進(jìn)行全方位控制，構(gòu)建業(yè)財(cái)融合運(yùn)行機(jī)制，重塑業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)流程和職責(zé)分工體系，消除各流程和環(huán)節(jié)中的冗余成本或無(wú)效成本，以最大限度優(yōu)化組織成本。生產(chǎn)環(huán)節(jié)的流程拆分是否合理，同樣是組織成本控制的重要影響因素，而業(yè)財(cái)融合制度的實(shí)施使得會(huì)計(jì)人員與生產(chǎn)環(huán)節(jié)有更多的交集，業(yè)財(cái)協(xié)作與溝通更為順暢，這就為管理會(huì)計(jì)工具在生產(chǎn)流程拆分和流程重塑中應(yīng)用創(chuàng)造了良好的環(huán)境條件，從而賦能組織效率提升和組織成本壓降。

3.4 " 充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)，提升成本控制效能

企業(yè)成本類(lèi)型、成本生成因素較為復(fù)雜，而且在成本預(yù)算、成本預(yù)測(cè)以及成本控制過(guò)程中，需要采用的管理會(huì)計(jì)工具也較為多樣，并要求運(yùn)用不同的管理會(huì)計(jì)工具對(duì)各環(huán)節(jié)、各流程成本因素進(jìn)行多維分析、評(píng)估與判斷，這就涉及海量數(shù)據(jù)采集、存儲(chǔ)、轉(zhuǎn)換等繁重的數(shù)據(jù)處理工作。傳統(tǒng)的手工作業(yè)模式難以適應(yīng)海量數(shù)據(jù)處理要求，而在管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用的同時(shí)引入信息化、數(shù)字化技術(shù)手段，如構(gòu)建相應(yīng)的系統(tǒng)平臺(tái)或軟件，將復(fù)雜、重復(fù)的工作交由機(jī)器自主完成，既能提高成本核算的準(zhǔn)確度和效率，又能對(duì)數(shù)據(jù)信息進(jìn)行深度挖掘和分析，建立企業(yè)的“數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)”，提高對(duì)數(shù)據(jù)的分析與利用能力［3］。

4 " " 管理會(huì)計(jì)工具在企業(yè)成本控制中創(chuàng)新應(yīng)用的具體路徑

第一，通過(guò)構(gòu)建預(yù)算管理體系實(shí)現(xiàn)成本源頭控制。數(shù)據(jù)信息是全面預(yù)算編制、調(diào)整與考核評(píng)價(jià)的依據(jù)，也是成本控制的源頭和重要抓手，而傳統(tǒng)預(yù)算管理效能不高、計(jì)劃成本與實(shí)際成本差異偏大的主要原因就在于數(shù)據(jù)信息不全面、不準(zhǔn)確，或者數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)和標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一。對(duì)此，企業(yè)可通過(guò)在預(yù)算管理中引入管理會(huì)計(jì)工具，對(duì)預(yù)算編制所需數(shù)據(jù)信息進(jìn)行全面采集、存儲(chǔ)與轉(zhuǎn)換，利用基礎(chǔ)數(shù)據(jù)對(duì)成本預(yù)算進(jìn)行精準(zhǔn)預(yù)測(cè)，為成本控制提供可靠依據(jù)。具體來(lái)說(shuō)，管理會(huì)計(jì)工具可通過(guò)以下路徑介入成本預(yù)算：一是創(chuàng)新預(yù)算定位。能否合理確定成本預(yù)算目標(biāo)，并以成本預(yù)算目標(biāo)為依據(jù)對(duì)實(shí)際成本進(jìn)行有效控制，關(guān)鍵在于能否精準(zhǔn)確定預(yù)算定位。管理會(huì)計(jì)工具具有數(shù)據(jù)搜集、整理與分析等方面的優(yōu)勢(shì)，可以對(duì)企業(yè)成本預(yù)算目標(biāo)進(jìn)行準(zhǔn)確定位。二是構(gòu)建預(yù)算體制。在預(yù)算目標(biāo)準(zhǔn)確定位的基礎(chǔ)上，還需要對(duì)成本計(jì)劃進(jìn)行層層分析，落實(shí)各成本主體的成本控制職責(zé)，這同樣可通過(guò)管理會(huì)計(jì)工具對(duì)各層級(jí)成本主體進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，然后將成本目標(biāo)逐級(jí)分解與下達(dá)。三是引入預(yù)算模型。對(duì)成本預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度進(jìn)行全面監(jiān)測(cè)，以及時(shí)發(fā)現(xiàn)成本偏差［4］。

第二，通過(guò)工序單價(jià)核算方式實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)成本控制。企業(yè)生產(chǎn)流程復(fù)雜，不同業(yè)務(wù)單元的成本類(lèi)型和成本因素也存在一定的差異，而期間成本控制則需要財(cái)務(wù)人員對(duì)不同業(yè)務(wù)單元和業(yè)務(wù)流程中的成本類(lèi)型進(jìn)行全面、準(zhǔn)確的歸集與分配。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算模式下，海量的數(shù)據(jù)處理通常會(huì)耗費(fèi)財(cái)務(wù)人員大量的時(shí)間和精力，而且難以規(guī)避差錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)，而通過(guò)管理會(huì)計(jì)引入工序單價(jià)核算方式，對(duì)直接成本和間接成本進(jìn)行一體化分析與管理，并建立成本數(shù)據(jù)庫(kù)，則可以有效解決生產(chǎn)成本失控的問(wèn)題。工序單價(jià)核算方式的具體操作步驟如下：首先是拆分生產(chǎn)流程，產(chǎn)品生產(chǎn)涵蓋多個(gè)作業(yè)流程與工序，通過(guò)產(chǎn)品生產(chǎn)流程細(xì)分處理，厘清各生產(chǎn)流程、各道生產(chǎn)工序的成本類(lèi)型與數(shù)據(jù)，以此確定各細(xì)分生產(chǎn)單元和領(lǐng)域的工序單價(jià)；然后是根據(jù)產(chǎn)品生產(chǎn)工序確定人工成本，并通過(guò)管理會(huì)計(jì)工具精準(zhǔn)測(cè)算不同生產(chǎn)工序的人工成本占比，合理安排人力資源分布；最后是定額生產(chǎn)，在單個(gè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本確定的基礎(chǔ)上，核定產(chǎn)品批量生產(chǎn)或訂單化生產(chǎn)的產(chǎn)量，以此將成本控制在合理范圍之內(nèi)。

第三，通過(guò)業(yè)務(wù)流程再造實(shí)現(xiàn)組織成本控制。企業(yè)業(yè)務(wù)流程所涵蓋的內(nèi)容較為廣泛，運(yùn)營(yíng)、生產(chǎn)以及組織等多維度的流轉(zhuǎn)都可歸類(lèi)于業(yè)務(wù)流程，而業(yè)務(wù)流程是否順暢、是否合理，直接關(guān)系到成本控制目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)，特別是當(dāng)前企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型背景下，各業(yè)務(wù)流程的數(shù)據(jù)信息較為多元化，需要企業(yè)在全面分析各業(yè)務(wù)流程成本生成特點(diǎn)的基礎(chǔ)上，重新構(gòu)建與成本控制相適應(yīng)的業(yè)務(wù)流程。組織流程重塑通常包括以下幾個(gè)步驟：一是對(duì)生產(chǎn)流程進(jìn)行拆分，并計(jì)算拆分之后的每個(gè)業(yè)務(wù)單元的成本因素和工序單價(jià)，然后根據(jù)成本占比及其重要程度采取合理的成本控制措施；二是根據(jù)已測(cè)定的工序單價(jià)進(jìn)行工序崗位分配，通過(guò)崗位體系的優(yōu)化進(jìn)行成本控制；三是核定人均日定額產(chǎn)量，使用管理會(huì)計(jì)工具對(duì)產(chǎn)量、成本以及利潤(rùn)等多因素進(jìn)行分析比對(duì)，確定各批次產(chǎn)品生產(chǎn)計(jì)劃。

第四，通過(guò)引入平衡計(jì)分卡工具實(shí)現(xiàn)管理成本控制。企業(yè)管理成本是企業(yè)成本體系中的重要內(nèi)容，該項(xiàng)成本控制同樣對(duì)企業(yè)盈利能力產(chǎn)生深刻影響。通常情況下，管理成本控制往往被企業(yè)忽視，或成本控制缺乏切入點(diǎn)和抓手，從而影響管理成本控制效果，而在管理成本控制中引入平衡計(jì)分卡工具，從財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)等4個(gè)維度入手對(duì)管理成本進(jìn)行分類(lèi)控制，則能有效解決管理成本失控問(wèn)題。一是財(cái)務(wù)層面。通過(guò)引入作業(yè)成本法、本量利分析、邊際分析等多種管理會(huì)計(jì)工具，對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)全過(guò)程成本、收入等關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析，可全面掌握總成本和單位成本構(gòu)成及其動(dòng)態(tài)變化情況，并對(duì)成本影響因素進(jìn)行有效管控。二是客戶層面，通過(guò)對(duì)客戶需求、價(jià)值、滿意度的調(diào)查與分析，制定合理的成本目標(biāo)。三是內(nèi)部運(yùn)營(yíng)層面，在對(duì)關(guān)鍵流程的合理性進(jìn)行分析與調(diào)查的過(guò)程中，企業(yè)可及時(shí)發(fā)現(xiàn)流程中的無(wú)效成本，并為業(yè)務(wù)流程優(yōu)化、績(jī)效評(píng)估提供依據(jù)。四是學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度，員工的學(xué)習(xí)和發(fā)展能力與企業(yè)降本增效有著密切關(guān)系，企業(yè)可通過(guò)對(duì)員工進(jìn)行多維能力培訓(xùn)的方式，提高員工對(duì)成本管理的理解和運(yùn)用能力，從而更好地執(zhí)行成本管理策略和措施［5］。

5 " " 結(jié)束語(yǔ)

管理會(huì)計(jì)工具的運(yùn)用必須與企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)實(shí)際相匹配，并遵循業(yè)本融合、適應(yīng)性和重要性原則。目前管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用還存在諸多缺陷，如業(yè)務(wù)與成本管理脫節(jié)、數(shù)字化轉(zhuǎn)型環(huán)境未能有效建立、管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用目標(biāo)模糊等。為此，本文從預(yù)算、工序單價(jià)、業(yè)務(wù)流程及平衡計(jì)分卡工具等方面提出管理會(huì)計(jì)工具創(chuàng)新應(yīng)用路徑。

主要參考文獻(xiàn)

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