企業(yè)編制合并報(bào)表存在的問(wèn)題及解決策略

【摘要】經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，隨著全球經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的復(fù)雜演變，以及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，企業(yè)之間的戰(zhàn)略性兼并重組活動(dòng)也隨之增多。對(duì)于企業(yè)來(lái)講，兼并重組是新的機(jī)遇，也是新的挑戰(zhàn)。在整個(gè)兼并重組過(guò)程中，合并報(bào)表編制是重要一環(huán)，其對(duì)于各方利益主體都具有重要意義。但在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全面實(shí)施的背景下，企業(yè)合并報(bào)表編制也面臨著一些新變化，對(duì)相關(guān)人員提出了新要求和新挑戰(zhàn)?；诖耍恼略陉U明企業(yè)編制合并報(bào)表內(nèi)涵價(jià)值的基礎(chǔ)上，分析歸納了企業(yè)編制合并報(bào)表存在的問(wèn)題，并針對(duì)性提出了具體的解決策略，包括加強(qiáng)準(zhǔn)則解讀，明確編制范圍；優(yōu)化編制方法，提高編制效率；加強(qiáng)信息建設(shè)，提高披露質(zhì)量。

【關(guān)鍵詞】合并報(bào)表；報(bào)表編制；內(nèi)涵價(jià)值

【中圖分類號(hào)】F231.5

近年來(lái)，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷完善細(xì)化，并與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則逐步接軌的過(guò)程中，加強(qiáng)合并報(bào)表編制的優(yōu)化革新，確保其內(nèi)容與形式的國(guó)際適切，成為當(dāng)前企業(yè)財(cái)務(wù)管理優(yōu)化建設(shè)的重要面向。因此，有必要立足實(shí)際，對(duì)企業(yè)編制合并報(bào)表存在的問(wèn)題及解決策略進(jìn)行系統(tǒng)研究，以充分發(fā)揮合并報(bào)表優(yōu)勢(shì)作用，助力企業(yè)實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。

一、企業(yè)編制合并報(bào)表的內(nèi)涵價(jià)值

企業(yè)合并報(bào)表是針對(duì)企業(yè)兼并重組活動(dòng)所編制的特殊報(bào)表，主要由合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并現(xiàn)金流量表、合并利潤(rùn)表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表、附注構(gòu)成。企業(yè)需要以集團(tuán)公司個(gè)別報(bào)表為依據(jù)，以季度或月度為周期，將下屬所有子公司相關(guān)類型報(bào)表進(jìn)行匯總整合，通過(guò)編制權(quán)益調(diào)整及抵銷(xiāo)分錄、內(nèi)部交易及抵銷(xiāo)分錄等，形成統(tǒng)一的、可集中體現(xiàn)兼并重組后集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況的報(bào)表，有利于企業(yè)管理層全面了解收入、支出、資金周轉(zhuǎn)等情況，進(jìn)而為決策制定提供可靠依據(jù)。

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，集團(tuán)母公司利用資本、協(xié)議或其他方式對(duì)子公司進(jìn)行控制，并參與到具體的戰(zhàn)略規(guī)劃、決策制定中，但就法律層面來(lái)講，母公司和子公司需要獨(dú)立承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，需要圍繞各自的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)分別編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表。但個(gè)別報(bào)表是不能全面真實(shí)反映出企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)狀況的，此時(shí)就需要企業(yè)進(jìn)行全面的數(shù)據(jù)整合，做好合并報(bào)表的編制工作。而在具體編制中，需要對(duì)母公司和子公司之間交易關(guān)聯(lián)形成的各類收入、往來(lái)及未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)等予以抵銷(xiāo)，只有完成抵銷(xiāo)處置后的合并報(bào)表才能全面真實(shí)地反映企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)狀況。

企業(yè)合并報(bào)表編制具有較強(qiáng)的專業(yè)性和系統(tǒng)性，具有以下編制要點(diǎn)和應(yīng)用價(jià)值：

首先，規(guī)范有效的合并報(bào)表編制能夠切實(shí)增強(qiáng)內(nèi)部控制實(shí)效性。合并報(bào)表實(shí)際上就是企業(yè)財(cái)務(wù)狀況高度集中的信息反映，可以及時(shí)了解實(shí)際存在的問(wèn)題及漏洞，幫助管理者快速制定應(yīng)對(duì)方案，增強(qiáng)策略貼合性，以及內(nèi)部控制實(shí)效性。

其次，規(guī)范有效的合并報(bào)表編制能夠有效增強(qiáng)企業(yè)決策的科學(xué)性與可行性。合并報(bào)表就是財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)凝練后的結(jié)果，通過(guò)深層次的價(jià)值挖掘可以幫助管理者進(jìn)一步掌握行業(yè)動(dòng)態(tài)、市場(chǎng)前景等，保證決策制定具有較強(qiáng)的戰(zhàn)略性、前瞻性。如可通過(guò)營(yíng)業(yè)收入、凈利潤(rùn)等的深入分析，明確企業(yè)實(shí)際市場(chǎng)占有情況，以及整體行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)劣勢(shì)所在，進(jìn)而通過(guò)有效調(diào)整提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

再次，合并報(bào)表的規(guī)范編制與有效利用，可以切實(shí)提高企業(yè)資信水平，維護(hù)企業(yè)信譽(yù)形象。能夠真實(shí)體現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況的合并報(bào)表，在提高企業(yè)資信水平方面發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。一方面，規(guī)范有效的合并報(bào)表可以為企業(yè)投融資方案的科學(xué)制定提供重要保障。另一方面，企業(yè)信用是企業(yè)重要的無(wú)形資產(chǎn)和品牌內(nèi)核，有利于提高企業(yè)在整個(gè)供應(yīng)鏈中的地位，有助于獲取更多資源支持。

最后，合并報(bào)表的規(guī)范編制和有效利用，將全面賦能助力企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。可以說(shuō)，規(guī)范合理的合并報(bào)表可以幫助企業(yè)更加深入地領(lǐng)會(huì)國(guó)家政策精髓，更加精準(zhǔn)地調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，夯實(shí)數(shù)字化轉(zhuǎn)型發(fā)展的基礎(chǔ)。如企業(yè)可通過(guò)對(duì)合并報(bào)表中各項(xiàng)指標(biāo)數(shù)據(jù)的系統(tǒng)分析，及時(shí)找出高能耗、高碳排、高污染的子公司或產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目，然后采取有效的措施進(jìn)行升級(jí)改造或淘汰轉(zhuǎn)型，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)綠色轉(zhuǎn)型發(fā)展?？梢?jiàn)，合并報(bào)表的規(guī)范編制和有效利用對(duì)于提高企業(yè)內(nèi)控效力、保證決策合理生成、提高資信水平、促進(jìn)綠色轉(zhuǎn)型等方面發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。

二、企業(yè)編制合并報(bào)表存在的問(wèn)題

（一）范圍標(biāo)準(zhǔn)不明確

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，許多企業(yè)對(duì)合并報(bào)表內(nèi)涵價(jià)值理解不到位，對(duì)其具體范圍標(biāo)準(zhǔn)不明確，使得在具體編制時(shí)面臨著許多阻礙與困擾。如部分企業(yè)將全資、控股、聯(lián)營(yíng)及合營(yíng)等各種被投資公司都納入合并范圍內(nèi)。這樣不僅加大了合并報(bào)表編制的難度，影響了其內(nèi)容精準(zhǔn)性，而且還會(huì)加大各項(xiàng)投入成本，以及管理者對(duì)實(shí)際經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生誤解，最終影響決策合理性及有效性。另外，在兼并重組實(shí)踐中，如果行為過(guò)程較為復(fù)雜，涉及多個(gè)兼并環(huán)節(jié)，或進(jìn)行跨區(qū)域、跨行業(yè)兼并時(shí)，必然會(huì)對(duì)合并報(bào)表編制帶來(lái)較大挑戰(zhàn)。因?yàn)樵趯?shí)際編制中需要考慮更多的政策因素，如果處理不當(dāng)就會(huì)出現(xiàn)政策偏差，引發(fā)更多風(fēng)險(xiǎn)，以及對(duì)報(bào)表內(nèi)容精準(zhǔn)性、公允性產(chǎn)生負(fù)面影響。

（二）合并方式不合理

不合理的合并方式會(huì)帶來(lái)合并報(bào)表的失真，這就決定了合并報(bào)表編制時(shí)合并方式選擇的重要性。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及財(cái)會(huì)類考試教材，都推薦模擬權(quán)益法進(jìn)行合并。但模擬權(quán)益法需要將成本法核算的持有子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整成權(quán)益法，按照權(quán)益法重新進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，這個(gè)過(guò)程耗費(fèi)大量的時(shí)間和精力，尤其是母公司有多家子公司，需要層層合并，涉及很多筆調(diào)整分錄，工作量非常大，效率也極其低下。另外，許多企業(yè)在合并報(bào)表編制時(shí)，沒(méi)有進(jìn)行充分的抵銷(xiāo)處理，對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用、現(xiàn)金流、所有者權(quán)益等指標(biāo)處理存在漏洞，導(dǎo)致整體報(bào)表存在數(shù)據(jù)偏差。如許多企業(yè)疏忽了對(duì)內(nèi)部交易中應(yīng)收賬款的抵銷(xiāo)處理，使得合并報(bào)表中應(yīng)收應(yīng)付賬款數(shù)據(jù)不完備、不真實(shí)。此外，子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，即少數(shù)股東權(quán)益未進(jìn)行恰當(dāng)?shù)奶幚?，也是合并方式不合理的一種體現(xiàn)。在合并報(bào)表編制中，必須對(duì)少數(shù)股東權(quán)益予以適當(dāng)處理，借此體現(xiàn)他們?cè)谧庸镜木唧w權(quán)益份額，若是忽略這一點(diǎn)的報(bào)表處理方式不對(duì)，就會(huì)導(dǎo)致報(bào)表內(nèi)容的失真，無(wú)法全面體現(xiàn)真實(shí)財(cái)務(wù)狀況。

（三）信息披露不全面

企業(yè)在合并報(bào)表編制中，還普遍存在信息披露不全面的問(wèn)題，并集中體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)交易合并處理、存貨與應(yīng)收賬款處置、固定資產(chǎn)與無(wú)形資產(chǎn)估值等方面。因兼并重組是一個(gè)復(fù)雜過(guò)程，需要進(jìn)行多方利益博弈，部分企業(yè)可能會(huì)為了謀求更大效益做出虛報(bào)、瞞報(bào)等惡意操作報(bào)表行為，還有選擇性披露也會(huì)使得兼并方無(wú)法真實(shí)了解被兼并方的經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)情況，無(wú)法精準(zhǔn)把握業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。另外，兼并重組具有較強(qiáng)系統(tǒng)性，涉及資產(chǎn)重組、業(yè)務(wù)整合、組織重構(gòu)、人事調(diào)整等環(huán)節(jié)，如果缺乏業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的精準(zhǔn)把握，就會(huì)對(duì)個(gè)別關(guān)鍵指標(biāo)的反映發(fā)生偏差，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息質(zhì)量下降，無(wú)法保證公允透明。

三、企業(yè)編制合并報(bào)表的解決策略

（一）加強(qiáng)準(zhǔn)則解讀，明確編制范圍

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)，母公司只有能控制被投資公司才能將其納入合并范圍，控制應(yīng)同時(shí)包含三要素：一是投資方擁有對(duì)被投資方的實(shí)質(zhì)性權(quán)力，二是因參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，三是有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。因投資公司共同控制合營(yíng)企業(yè)、對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)具有重大影響，故不能將合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)納入合并范圍。為了精準(zhǔn)界定合并報(bào)表編制的范圍，首先，企業(yè)要做好投資活動(dòng)調(diào)研工作。就是在正式投資之前，要充分了解被投資企業(yè)設(shè)立目的、相關(guān)活動(dòng)、財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)如何決策，只有投資企業(yè)有能力主導(dǎo)被投資企業(yè)的相關(guān)活動(dòng)，才能將被投資企業(yè)作為子公司納入合并范圍。其次，企業(yè)要設(shè)定規(guī)范合理的合并交易內(nèi)控程序，保證既定范圍復(fù)核企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)要求。在具體合并過(guò)程中，還要設(shè)定相應(yīng)的決策和審批程序，保證合并活動(dòng)及后續(xù)編制活動(dòng)的規(guī)范性。另外，企業(yè)還要做好相關(guān)培訓(xùn)工作，確保相關(guān)人員全面把握企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容及要求，能夠合理靈活使用相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理方法[4]。財(cái)務(wù)、審計(jì)及相關(guān)人員要全面掌握企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)務(wù)層面的操作指南，保證快速有效地解決合并范圍內(nèi)的各種會(huì)計(jì)問(wèn)題。最后，企業(yè)要積極引入第三方力量提供培訓(xùn)支持和專業(yè)指導(dǎo)，如專業(yè)顧問(wèn)、會(huì)計(jì)事務(wù)所等，保證合并報(bào)表編制范圍具有足夠的辨識(shí)度。此外，在具體合并交易活動(dòng)中，企業(yè)內(nèi)部各部門(mén)及外部關(guān)聯(lián)利益主體要進(jìn)行充分交流協(xié)同，保證各自對(duì)合并范圍都有精準(zhǔn)理解和把握。財(cái)務(wù)部門(mén)要重點(diǎn)加強(qiáng)與業(yè)務(wù)部門(mén)的協(xié)同配合，全面把握業(yè)務(wù)活動(dòng)與流程特點(diǎn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)潛在問(wèn)題，并通過(guò)有效調(diào)適保證合并范圍的合理性。

（二）優(yōu)化編制方法，提高編制效率

目前，企業(yè)合并報(bào)表編制中的方法基本以模擬權(quán)益法、直接成本法為主。因母公司持有子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資在母公司單體報(bào)表中按成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，合并報(bào)表時(shí)，如采用模擬權(quán)益法，需要先按權(quán)益法對(duì)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，然后再進(jìn)行抵銷(xiāo)；如采用直接成本法，不需要對(duì)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，直接按照長(zhǎng)期股權(quán)投資的合并成本進(jìn)行抵銷(xiāo)。模擬權(quán)益法核心是母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資需要根據(jù)子公司的凈資產(chǎn)的變動(dòng)而相應(yīng)變動(dòng)，而直接成本法的核心是將企業(yè)集團(tuán)視同為一個(gè)整體，計(jì)算歸屬于少數(shù)股東的權(quán)益，將少數(shù)股東享有的權(quán)益剔除，剩下的就是母公司的權(quán)益。對(duì)于上述的方法選擇，企業(yè)要根據(jù)實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況與合并報(bào)表編制需要進(jìn)行合理選擇。另外，在具體方式應(yīng)用階段，應(yīng)重點(diǎn)對(duì)初始計(jì)量及后續(xù)計(jì)量的方法進(jìn)行合理確定與優(yōu)化。首先，企業(yè)要打造符合合并財(cái)務(wù)需要的公允價(jià)值評(píng)估模型。在合并交易活動(dòng)中，公允價(jià)值作為基礎(chǔ)的、根本的計(jì)量依據(jù)，其可以對(duì)合并交易中涉及的各類財(cái)務(wù)指標(biāo)公允價(jià)值進(jìn)行精準(zhǔn)評(píng)估，對(duì)于初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量的精準(zhǔn)與否起著決定性作用。企業(yè)打造契合度高的公允價(jià)值評(píng)估模型，按照市場(chǎng)參照標(biāo)準(zhǔn)、未來(lái)現(xiàn)金流預(yù)測(cè)等展開(kāi)客觀系統(tǒng)評(píng)估，能夠有效增強(qiáng)計(jì)量結(jié)果的精準(zhǔn)性、可靠性。其次，企業(yè)要加強(qiáng)合并交易過(guò)程的動(dòng)態(tài)監(jiān)管和風(fēng)險(xiǎn)管控。合并交易過(guò)程中會(huì)出現(xiàn)市場(chǎng)波動(dòng)、資產(chǎn)減值等風(fēng)險(xiǎn)，要求企業(yè)構(gòu)建相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管體系，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)要優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)管控流程，合理制定應(yīng)對(duì)策略，通過(guò)有效的內(nèi)部監(jiān)督，保證合并交易計(jì)量結(jié)果合法合規(guī)。最后，企業(yè)要加強(qiáng)與第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)的合作，通過(guò)專業(yè)評(píng)估師或咨詢專家的指導(dǎo)意見(jiàn)，保證計(jì)量方法的合理有效。此外，企業(yè)還要合理設(shè)定持續(xù)監(jiān)督和審計(jì)流程，對(duì)初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量進(jìn)行全過(guò)程審計(jì)核實(shí)，保證計(jì)量過(guò)程的規(guī)范及結(jié)果的精準(zhǔn)。

（三）加強(qiáng)信息建設(shè)，提高披露質(zhì)量

首先，為了保證合并報(bào)表編制的精準(zhǔn)性與可靠性，企業(yè)要構(gòu)建完善的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理制度和公司信息披露制度，并在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則既定框架內(nèi)進(jìn)行規(guī)范實(shí)施，保證信息披露的合規(guī)合法、有序有效。具體來(lái)講，企業(yè)可制定細(xì)化可行的合并交易手冊(cè)，對(duì)各類合并結(jié)構(gòu)及類型下的會(huì)計(jì)處理、信息披露進(jìn)行明確規(guī)定。引導(dǎo)內(nèi)部進(jìn)行有效溝通，通過(guò)相應(yīng)教育機(jī)制提高財(cái)務(wù)人員合并報(bào)表編制能力，以及各類信息整合處理能力。其次，為了進(jìn)一步增強(qiáng)流程合理性及體系完善性，企業(yè)還要加強(qiáng)數(shù)據(jù)處理流程的優(yōu)化革新，提高數(shù)據(jù)整合與處理效率。具體到報(bào)表編制層面，就是要保證整個(gè)程序流程高效合理，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)搜集、篩選、整合、利用的完美銜接。同時(shí)，還要加強(qiáng)與合并方的協(xié)同配合，避免出現(xiàn)數(shù)據(jù)造假，強(qiáng)化數(shù)據(jù)統(tǒng)一性、可比性。此外，為了充分滿足企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架內(nèi)較為嚴(yán)格的信息披露要求，企業(yè)還要細(xì)化相應(yīng)的策略內(nèi)容，做好信息披露程序的監(jiān)管工作，并及時(shí)引入技術(shù)手段進(jìn)行動(dòng)態(tài)監(jiān)管和實(shí)時(shí)反饋，保證相關(guān)利益主體能夠利用線上平臺(tái)、動(dòng)態(tài)報(bào)告、移動(dòng)終端等及時(shí)獲取相關(guān)信息數(shù)據(jù)，全面增強(qiáng)信息披露的有效性、靈活性，以及合并報(bào)表編制的高效性、可靠性。

四、結(jié)語(yǔ)

企業(yè)合并報(bào)表編制工作的規(guī)范實(shí)施和有效利用，對(duì)促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展具有非常重要的正向作用。要求企業(yè)管理者從整體層面入手進(jìn)行有效建構(gòu)，確保合并報(bào)表編制范圍的精準(zhǔn)性，以及結(jié)果的可靠性，為企業(yè)戰(zhàn)略決策提供可靠依據(jù)與支持。歸納來(lái)講，企業(yè)在合并報(bào)表編制過(guò)程中，既要加強(qiáng)準(zhǔn)則解讀，明確編制范圍，又要優(yōu)化編制方法，提高編制效率，同時(shí)要加強(qiáng)信息建設(shè)，提高披露質(zhì)量。只有如此，才能確保合并報(bào)表編制的規(guī)范性、有效性，才能充分發(fā)揮其優(yōu)勢(shì)作用，夯實(shí)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的基礎(chǔ)。

主要參考文獻(xiàn)：

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責(zé)編：夢(mèng)超