企業(yè)取得“政府補貼”繳納所得稅的分析研究

【摘要】中國特色社會主義市場經(jīng)濟(jì)背景下，很多企業(yè)會申請政府補貼，如創(chuàng)業(yè)帶動就業(yè)補貼等。文章就企業(yè)取得的政府補貼是否應(yīng)該繳納所得稅，以及如何恰當(dāng)處理進(jìn)行分析研究。

【關(guān)鍵詞】政府補貼；恰當(dāng)處理；所得稅

【中圖分類號】F812.42；F231.4

一、引言

為促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級，同時也為了提高我國國際競爭力，政府允許相關(guān)企業(yè)申領(lǐng)相應(yīng)補貼或補助。政府通過增發(fā)補貼幫助企業(yè)合理控制其經(jīng)營成本；幫助政府監(jiān)管和引導(dǎo)企業(yè)發(fā)展；彌補企業(yè)發(fā)展短板，增強企業(yè)可持續(xù)發(fā)展能力的作用。根據(jù)數(shù)據(jù)顯示，2008年就有1000多家A股公司獲得了超過325億元的政府補助；2018年，約3500家企業(yè)收到了不同種類的政府補助約1525億元。而2023年僅上半年的A股公司接收到的政府補助就高達(dá)1168.12億元。顯然，在這種形勢下，企業(yè)在收到政府補貼之時必須對其所得稅進(jìn)行恰當(dāng)適宜的處理。

二、稅務(wù)部門對政府補貼的相關(guān)規(guī)定

從2022年12月，國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局網(wǎng)站納稅服務(wù)熱線咨詢欄目發(fā)布的《單位從政府部門取得補貼是否需要繳企業(yè)所得稅？》中得到如下信息：

對于企業(yè)取得的除了屬于國家投資和資金使用后要求將本金全部歸還的資金之外，其余各個種類的財政性資金都應(yīng)當(dāng)全部算入企業(yè)當(dāng)年的收入總額之中。

國家投資指的是國家或政府通過財政撥款以及其他方式對企業(yè)實施的直接投資行為。又稱為政府投資或公共投資。此投資具有主體特殊性和機(jī)動特殊性的特點。

（一）“政府補貼”納稅時間的確定

“政府補貼”一般按收到政府補助時確認(rèn)收入，無論會計上對這筆收入如何處理，歸屬在那個時間段。計算企業(yè)所得稅時，收到政府補助的當(dāng)日，為企業(yè)所得稅的收入確定日，該日所屬的納稅期間，為該筆收入計入企業(yè)所得稅的納稅期間。

（二）如何確認(rèn)“政府補貼”收入

“政府補貼”中，很大一部分是對特定事項的政府補助，這些補助屬于企業(yè)所得稅免稅項目，當(dāng)然由該補助購買的資產(chǎn)，形成的成本、費用也不能在稅前扣除。這樣的“政府補助”，可以在使用時抵消，而不是收到時一次性計入收入。

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的中的相關(guān)要求，包括由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門等相關(guān)部門規(guī)定專項用途并經(jīng)由國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金在內(nèi)的部分特殊財政性資金，也應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為不征稅收入。這一不征稅收入需要同時具備以下三點：

1.企業(yè)提供的資金撥付文件。既然只有專項用途的政府補助才屬于免稅收入，那么該筆政府補助，企業(yè)必須能提供證明資金具有專項用途的文件。

2.財政部門的資金管理辦法。專項資金應(yīng)當(dāng)有保證?？顚Ｓ玫奈募?，同時對該資金的管理在對企業(yè)進(jìn)行相應(yīng)資金撥付的政府部門或財政部門有針對性的資金管理方式或詳細(xì)的管理要求。相反，對沒有具體要求的資金，應(yīng)視作企業(yè)一次性收入。

3.企業(yè)的核算體系。針對企業(yè)層面，需要保證該專項資金使用到該補助規(guī)定的項目中去，為此企業(yè)需對獲得的補助及相關(guān)的支出進(jìn)行單獨核算，最好是有獨立的銀行賬戶負(fù)責(zé)該項資金收支，以保證該項資金專款專用及形成的成本費用不會稅前扣除。

符合以上三個條件的政府補助，企業(yè)可以不計入當(dāng)期企業(yè)所得稅收入。但如果連續(xù)5年（60個月），該項資金仍然未使用到規(guī)定的用途，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在滿60個月時確認(rèn)為征稅收入，計入期滿當(dāng)期征收企業(yè)所得稅。

從政府公開信息看，只要企業(yè)接收到的各種政府補貼資金能夠同時滿足以上幾點要求的，就可以被視作不征稅收入，不需要繳納相關(guān)企業(yè)所得稅；如果不符合上述條件的，那就應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)當(dāng)年收入總額，按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。因此，相關(guān)補貼資金到底需不需要繳稅，應(yīng)當(dāng)怎么繳稅，需要針對具體問題進(jìn)行分析。

（三）“政府補貼”在實質(zhì)上需要繳納企業(yè)所得稅

“政府補貼”大多數(shù)是要直接繳納企業(yè)所得稅的，而即使不直接繳納企業(yè)所得稅的部分補貼，在該補貼使用后，形成的費用與成本也不得在企業(yè)所得稅前扣除，因此，“政府補貼”在實質(zhì)上是一定要繳納企業(yè)所得稅的，只是表現(xiàn)形式不同而已：一種是按收入繳納企業(yè)所得稅，另一種是不計入成本從而減少稅前扣除來繳納企業(yè)所得稅。

三、各種政府補助形式案例分析

例1：某企業(yè)2023年末，收到了一筆80萬元的政府補助，該補助是企業(yè)申請的專項人才補貼，按照政府補助文件規(guī)定，該補貼在未來三年內(nèi)，用于提高企業(yè)人才待遇使用。該補助符合不征稅收入條件，賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)付職工薪酬—職工福利 40萬

貸：銀行存款 40萬

在計算2024年企業(yè)所得稅時，2024年職工福利無論是否超額，都需要先減少稅前扣除金額，即調(diào)增應(yīng)納稅所得額40萬元。這是因為這一筆資金在收到時已經(jīng)算入了2023年當(dāng)期的免稅收入，因此在發(fā)生當(dāng)年不應(yīng)再次進(jìn)行稅前扣除。

例2：甲公司是一家農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)，2023年修建完成一座冷庫，造價400萬元，2023年11月份建設(shè)完成，達(dá)到可使用狀態(tài)，12月獲得政府補助110萬元。假設(shè)該冷庫不符合一次性稅前扣除條件（只是一個假設(shè)），甲企業(yè)采用凈額法核算政府補助，該冷庫賬務(wù)處理如下：

建設(shè)完成時：

借：固定資產(chǎn) 400萬

貸：在建工程 400萬

收到政府補助時：

借：銀行存款 110萬

貸：固定資產(chǎn) 110萬甲公司固定資產(chǎn)投入使用的當(dāng)月不計提折舊，第二個月政府補助確認(rèn)發(fā)放后，計提折舊需要按新的賬面價值計提，如果該項補助晚發(fā)，也不需要追溯已經(jīng)按原值折舊的月份。

對資產(chǎn)的政府補助，是對已經(jīng)發(fā)生的費用進(jìn)行補助。如果補助計入月份與資產(chǎn)折舊月相同，無論采用凈額法還是總額法確認(rèn)收入，在會計核算上與稅務(wù)處理上都不會產(chǎn)生差異。

如果被補助的資產(chǎn)，在企業(yè)會計核算上一次性進(jìn)行了稅前抵扣，那么該筆補助也需要跟隨該項資產(chǎn)一同一次性確認(rèn)收入，計算企業(yè)所得稅。

例3：某企業(yè)于2022年5月收到了政府補助的專項撥款350萬元，專項用于補助所發(fā)生的相關(guān)技術(shù)研發(fā)經(jīng)費，該經(jīng)費符合不征稅收入條件。其中的200萬元使用于2022年7月，另外150萬元則使用于2023年9月；2023年4月收到政府專項撥款60萬元，該經(jīng)費也符合不征稅收入條件。并在2023年6月使用 30萬元，那么賬務(wù)處理如下：

（1）2022年5月收到專項撥款350萬元

借：銀行存款 350萬

貸：遞延收益 350萬

（2）2022年7月使用 200萬元

借：成本費用類科目 200萬

貸：銀行存款 200萬

借：遞延收益 200萬

貸：其他收益 200萬

（3）2023年4月收到補助資金60萬元

借：銀行存款 60萬

貸：遞延收益 60萬

（4）2023年6月使用30萬元

借：成本費用類科目 30萬

貸：銀行存款 30萬

借：遞延收益 30萬

貸：其他收益 30萬

（5）2023年9月使用2022年補助資金150萬元

借：成本費用類科目 150萬

貸：銀行存款 150萬

借：遞延收益 150萬

貸：其他收益 150萬

即該例中2022年收到補助資金 350萬元，已知這筆資金符合不征稅收入條件，因此應(yīng)調(diào)減2022年的應(yīng)納稅所得額350萬元；同年發(fā)生專項支出200萬元，結(jié)轉(zhuǎn)遞延收益200萬元，因此，應(yīng)調(diào)增當(dāng)年應(yīng)納稅所得額200萬元。

而2023年收到補助資金60萬元，已知這筆資金同樣符合不征稅收入條件，因此應(yīng)調(diào)減2023年的應(yīng)納稅所得額60萬元；同年發(fā)生專項支出180萬元，結(jié)轉(zhuǎn)遞延收益180萬元，因此，應(yīng)調(diào)增當(dāng)年應(yīng)納稅所得額180萬元。

例4：某企業(yè)按規(guī)定向政府申請購買設(shè)備補貼，該設(shè)備與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)。2023年2月，該企業(yè)收到政府相關(guān)專項補助資金400萬元專門用于購買相關(guān)設(shè)備，這筆補貼符合不征稅收入條件。同年6月購入原值為655萬元，預(yù)計使用壽命為10年的設(shè)備，假設(shè)不考慮凈殘值，折舊計提使用年限平均法，且折舊政策符合稅法規(guī)定，則2023年該企業(yè)賬務(wù)處理如下：

（1）2023年2月收到補助撥款400萬元

借：銀行存款 400萬

貸：遞延收益 400萬

（2）2023年6月購入原值655萬元的設(shè)備

借：固定資產(chǎn) 655萬

貸：銀行存款 655萬

（3）2023年7月開始資產(chǎn)按月計提折舊：

借：成本費用類科目 5.46萬

貸：累計折舊 5.46萬

接受的補助應(yīng)當(dāng)按月分?jǐn)偸找妫?/p>

借：遞延收益 3.33萬

貸：其他收益 3.33萬

該例中2023年收到補助資金400萬元，已知這筆資金全部符合不征稅條件，則應(yīng)該調(diào)減當(dāng)年所得稅400萬元；同年計提折舊32.75萬元，會計上已經(jīng)確認(rèn)為當(dāng)年費用，但稅法上不允許抵扣，因此需要調(diào)增應(yīng)納稅所得額32.75萬元；結(jié)轉(zhuǎn)遞延收益20萬元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額20萬元。同時2024年應(yīng)計提折舊65.5萬元，結(jié)轉(zhuǎn)遞延收益40萬元，則當(dāng)年應(yīng)該調(diào)增應(yīng)納稅所得額共105.5萬元。

例5：某農(nóng)業(yè)企業(yè)2023年遭受重大蝗災(zāi)，于2023年年底收到了政府給予的撥款66萬元，且不符合不征稅收入條件。賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款 66萬

貸：營業(yè)外收入 66萬

此時由于這66萬元不符合不征稅收入條件，應(yīng)直接計入營業(yè)外收入，此時不會產(chǎn)生稅會差異。

四、結(jié)論與建議

通過以上分析得出以下結(jié)論：

1.如果政府補助不符合不征稅收入條件，應(yīng)計入“遞延收益”，稅法上不允許抵扣，因此應(yīng)當(dāng)調(diào)增當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。在之后的年度結(jié)轉(zhuǎn)損益時，再調(diào)減當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額；當(dāng)年如果已經(jīng)全額計入損益類科目的，不需要進(jìn)行變動。

2.如果符合不征稅收入條件，會計上確認(rèn)為收益，稅法則不對其征稅，因此應(yīng)調(diào)減當(dāng)年的應(yīng)稅所得；如果其對應(yīng)的開支或購買資產(chǎn)形成了折舊或攤銷，會計上應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)年的費用，稅法上則不允許扣除，應(yīng)調(diào)增當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。

建議如下：

1.政府補助在繳納企業(yè)所得稅時應(yīng)該對其進(jìn)行稅會時間性差異申報，并在當(dāng)年度財務(wù)報告中進(jìn)行披露，以備后續(xù)審查。

2.在實際操作中，企業(yè)應(yīng)該時刻關(guān)注稅法的變化，以便及時調(diào)整其財務(wù)和稅務(wù)的策略。

3.由于政府補貼稅務(wù)問題存在模糊的可能，稅務(wù)部門應(yīng)該加強對相應(yīng)稅收法規(guī)的宣傳和解讀，幫助企業(yè)了解并遵守相關(guān)法規(guī)，避免因誤解而產(chǎn)生不必要的稅務(wù)問題。

4.稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)與企業(yè)、行業(yè)協(xié)會等建立信息共享機(jī)制，及時掌握企業(yè)的經(jīng)營情況和稅收情況，以便做出更加精準(zhǔn)的稅收決策。

總之，政府補助在對企業(yè)發(fā)展起到巨大作用的同時，企業(yè)也一定要合法合規(guī)及時繳納企業(yè)所得稅，只有正確處理政府補助的稅收，才能讓政府補助更加合理有效支持企業(yè)健康發(fā)展。

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責(zé)編：夢超