政府會(huì)計(jì)制度下高校教育成本核算探究

張雪

摘? ?要：政府會(huì)計(jì)制度改革自2019年1月1日起在我國(guó)正式全面實(shí)施，本次改革為高校成本核算提供了制度基礎(chǔ)和保障，也預(yù)示著高校教育成本核算工作成為高等教育財(cái)務(wù)工作的重點(diǎn)?；诖?，探究政府會(huì)計(jì)制度下高校教育成本核算，指出目前政府會(huì)計(jì)制度下我國(guó)高校教育成本核算工作中存在的問題，并針對(duì)這些問題提出了相關(guān)的建議，以期推動(dòng)高校教育成本核算工作的順利開展。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度；高校；教育成本核算

中圖分類號(hào)：F234? ? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2023）05-0106-03

高校在執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度改革前，使用的是收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)制度，但是這種制度很難適應(yīng)高校教育成本核算的要求。隨著政府會(huì)計(jì)制度在全國(guó)高校的推廣和實(shí)施，高校教育成本核算中存在的許多問題也逐漸暴露出來，本文對(duì)政府會(huì)計(jì)制度下高校教育的成本核算進(jìn)行探究，指出目前政府會(huì)計(jì)制度下我國(guó)高校教育成本核算工作中存在的問題，并對(duì)這些問題進(jìn)行探討，經(jīng)過研究提出相應(yīng)的解決策略。

一、我國(guó)高校教育成本核算的現(xiàn)狀

2005年國(guó)家發(fā)展與改革委員會(huì)發(fā)布的《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》中提出，將高校教育成本納入政府的監(jiān)管范疇，但并沒有將高校教育成本納入核算管理體系，也就說該辦法只是一種統(tǒng)計(jì)成本的方法，而不是一種高校內(nèi)部的教育成本核算制度。

在2019年1月1日政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施之前，我國(guó)高校執(zhí)行的是收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，這種核算制度對(duì)于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)不計(jì)提折舊或攤銷，也不計(jì)提減值，這種會(huì)計(jì)核算制度下，總體的會(huì)計(jì)的處理比較粗糙，基礎(chǔ)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)也不精細(xì)。由于這種會(huì)計(jì)核算制度的缺陷，導(dǎo)致高校成本核算工作一直處于理論探討階段[1]。

自2019年1月1日起，政府會(huì)計(jì)制度在全國(guó)高校全面實(shí)施，高校教育成本核算脫離了傳統(tǒng)的形式，從制度上變得可行。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠準(zhǔn)確反映高校的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用的財(cái)務(wù)信息，這種核算制度能夠更加明確清晰地反映實(shí)際情況。

二、高校教育成本核算的意義

（一）是高校管理體制改革的迫切要求

《中華人民共和國(guó)高等教育法》明確規(guī)定了高校要確定以財(cái)政撥款為主，其他多種渠道籌措教育經(jīng)費(fèi)的體制，這就打破了以前高校不思內(nèi)部創(chuàng)收，事事依賴國(guó)家的狀態(tài)，各高校想要發(fā)展壯大，就需要有迫切的創(chuàng)收意識(shí)和創(chuàng)收行動(dòng)，同時(shí)也要有成本核算的意識(shí)。隨著高?？焖侔l(fā)展，全面預(yù)算管理成為各高校工作重點(diǎn)，而教育成本核算工作的實(shí)施可以提高全面預(yù)算管理的水平和質(zhì)量，教育成本核算的數(shù)據(jù)信息越精細(xì)準(zhǔn)確，全面預(yù)算管理的工作效果就會(huì)越好。成本核算也是高校財(cái)務(wù)管理的重要環(huán)節(jié)，管理者可以通過成本核算與年初的預(yù)算計(jì)劃進(jìn)行比較，及時(shí)調(diào)整預(yù)算計(jì)劃，避免出現(xiàn)不必要的浪費(fèi)。還可以通過對(duì)各高校的教育成本投入進(jìn)行橫向比較，了解不同院校在教育方面取得的成果和投入，從而進(jìn)一步提高高校的管理水平。

（二）是衡量高校辦學(xué)質(zhì)量的重要指標(biāo)

高校教育成本核算是衡量高校各項(xiàng)工作能力的重要指標(biāo)，也是高校成本管理工作中的重點(diǎn)內(nèi)容。高校作為非營(yíng)利組織，在經(jīng)營(yíng)中要堅(jiān)持“收支平衡”“量入為出”的原則，以確保自身付出的成本能夠得到有效補(bǔ)償，從而實(shí)現(xiàn)自身的可持續(xù)發(fā)展。只有對(duì)高校進(jìn)行教育成本核算，才能幫助學(xué)校進(jìn)行精細(xì)化管理，準(zhǔn)確地測(cè)算教育成本，從而充分利用教育資源，實(shí)現(xiàn)教育資源的合理配置；只有對(duì)高校進(jìn)行教育成本核算，才能實(shí)現(xiàn)以較少的資源耗費(fèi)，產(chǎn)生較多的教育成果，充分發(fā)揮自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，從而提高辦學(xué)質(zhì)量和管理水平；只有對(duì)高校進(jìn)行教育成本核算，才能分部門核算成本，充分調(diào)動(dòng)各部門的積極性，從而提高高校的整體辦學(xué)質(zhì)量。對(duì)于高校來說，無論是事前的預(yù)算，還是事中的控制，再到事后的考核，都是圍繞成本展開的，因此教育成本管理就是高校財(cái)務(wù)管理的核心。

（三）是財(cái)政撥款的重要因素

對(duì)于高校而言，財(cái)政撥款是其重要收入來源。從我國(guó)多年來的教育制度改革過程和成果可以看出，財(cái)政撥款很大程度上是參照高校對(duì)撥款資金的使用效益和高校的教育成果進(jìn)行撥款的，也就是國(guó)家財(cái)政系統(tǒng)在撥款前會(huì)結(jié)合高校的資源利用效率進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。因此，成熟的成本核算能夠幫助高校準(zhǔn)確地測(cè)算教育成本，從而對(duì)教育經(jīng)費(fèi)進(jìn)行有效的利用，避免出現(xiàn)資源浪費(fèi)的現(xiàn)象。因此，教育成本核算的績(jī)效考核可能會(huì)直接影響高校的財(cái)政撥款金額，所以很多高校對(duì)于教育成本核算越來越重視。

（四）是優(yōu)化社會(huì)資源配置的必要條件

在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制時(shí)期，國(guó)家對(duì)高校實(shí)行供給制，也就是實(shí)行“包干使用資金，超支不補(bǔ)助，結(jié)余可留用”的制度，在這種制度下，學(xué)校只注重自身的教學(xué)和科研活動(dòng)，不考慮辦學(xué)效益和成本核算，從而造成教育資源嚴(yán)重浪費(fèi)。而高校教育成本核算可以通過分析經(jīng)費(fèi)的使用情況，全面掌握教育經(jīng)費(fèi)活動(dòng)的全過程，全面考察人力、財(cái)力、物力的使用情況，從而為高校教育資源利用率的提高提供方法和依據(jù)，進(jìn)而使高校資源得到優(yōu)化配置，也使社會(huì)資源得到優(yōu)化配置。

三、基于政府會(huì)計(jì)制度下高校教育成本核算存在的問題

由于政府會(huì)計(jì)制度下的高校教育成本核算在高校中的實(shí)施時(shí)間短，仍然處于探索時(shí)期，很多問題比如缺乏成本核算意識(shí)、成本核算制度不健全等仍有待解決，比如會(huì)計(jì)制度仍不完善，財(cái)務(wù)信息化建設(shè)不全面，財(cái)務(wù)人員對(duì)成本核算的意識(shí)不夠，成本核算的方法難以選擇，尚未建立有效的成本核算績(jī)效考核機(jī)制等等。下面就對(duì)政府會(huì)計(jì)制度下高校成本核算存在的問題進(jìn)行深入詳細(xì)地探討。

（一）高校教育成本核算制度不完善

隨著政府會(huì)計(jì)制度改革，引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，這一會(huì)計(jì)核算制度的出現(xiàn)，為高校教育成本核算工作奠定了基礎(chǔ)。但是在實(shí)際操作中，難度系數(shù)還是非常大，很難將高校的經(jīng)費(fèi)投入嚴(yán)格地分配到各成本對(duì)象中去；并且我國(guó)并沒有專門制定供高校使用的關(guān)于教育成本核算的相關(guān)制度等，所以我國(guó)正在實(shí)施教育成本核算制度的各高校，其相關(guān)的制度和政策可能會(huì)有很大的不一致。因此，受高校財(cái)務(wù)工作的特殊性影響，想要建立一套完善的高校成本核算會(huì)計(jì)體系，還需要對(duì)會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行健全和完善。各高校也應(yīng)當(dāng)在成本核算制度的推行和實(shí)踐中總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合自身特點(diǎn)，對(duì)高校成本核算制度進(jìn)行改良，使成本核算制度能夠適應(yīng)自身的發(fā)展。

（二）高校教育成本核算方法不合理

基于我國(guó)的高校類別多、多元化、教學(xué)特點(diǎn)不同的特點(diǎn)，原有的成本核算方法不能真實(shí)反映高校的投入，關(guān)于成本核算方法的理論研究不能與各高校的實(shí)際情況相結(jié)合，得出的結(jié)果也不能滿足成本管理的需求，導(dǎo)致各高校成本核算工作很難順利進(jìn)行。根據(jù)《事業(yè)單位成本核算基本指引》（財(cái)會(huì)〔2019〕25號(hào)）[2]第20條的規(guī)定，單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)成本信息需求，對(duì)具體的成本核算對(duì)象分別選擇完全成本法或制造成本法進(jìn)行成本核算。因?yàn)楦咝３尸F(xiàn)多元化特點(diǎn)，其成本核算需要根據(jù)不同的核算對(duì)象選擇不同的核算方法，可以多層次、多維度地確定成本核算對(duì)象，如果核算方法不合理，必然會(huì)導(dǎo)致高校教育成本核算不合理。

（三）高校教育成本核算系統(tǒng)不專業(yè)

政府會(huì)計(jì)制度改革之前的教育成本核算體系，主要目的是滿足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的核算要求而建立的，并不是為了真正了解高校的教育成本。根據(jù)實(shí)際情況來看，成本核算涉及的數(shù)據(jù)和信息量非常龐大，需要高校的各部門之間進(jìn)行有效交流和溝通，如果沒有一套完善的、專業(yè)的核算系統(tǒng)，想要準(zhǔn)確地進(jìn)行教育成本核算幾乎是不可能的事情。在當(dāng)前階段，就成本核算系統(tǒng)而言，還有很多功能和性能需要優(yōu)化和完善，但是很多高校缺乏獨(dú)立開發(fā)一套教育成本核算系統(tǒng)的能力，只能選擇市面上統(tǒng)一的有可能并不適用于高校的成本核算系統(tǒng)。因此建立一套完善的、專業(yè)的高校教育成本核算系統(tǒng)，對(duì)于高校教育成本核算工作的意義重大，高校如有條件，應(yīng)盡可能自主開發(fā)出一套適合自己的系統(tǒng)。

（四）高校教育成本核算重視程度不夠

高校財(cái)務(wù)人員的教育成本核算管理意識(shí)薄弱，這是因?yàn)橐恢币詠?，高校作為非營(yíng)利組織，為社會(huì)提供教育服務(wù)，大部分資金都是來自財(cái)政撥款，在這種特殊情況下，高校財(cái)務(wù)人員與管理層對(duì)于資金投入產(chǎn)出的情況不夠重視和關(guān)注，更不具有成本核算意識(shí)，從而導(dǎo)致成本核算的內(nèi)生動(dòng)力在高校財(cái)務(wù)中逐漸缺失。另外，財(cái)政部門對(duì)高校進(jìn)行財(cái)政撥款的時(shí)候，重點(diǎn)考核的是資金的執(zhí)行完成情況，而沒有將成本核算納入績(jī)效考核之中，也導(dǎo)致了管理層對(duì)于成本核算的重視程度不足。

（五）高校教育成本核算監(jiān)督力度不夠

國(guó)家對(duì)于高校教育成本核算工作的監(jiān)督力度較小，這是導(dǎo)致高校教育成本核算成效不佳的一個(gè)重要原因。有了嚴(yán)格的監(jiān)督制度，才能有成本核算工作的內(nèi)在動(dòng)力。目前我國(guó)對(duì)于高校教育成本核算的監(jiān)督力度不夠，并沒有要求各高校公開自己的成本核算情況和成本核算報(bào)告，故而沒有形成強(qiáng)有力的高校教育成本核算內(nèi)在動(dòng)力。

四、基于政府會(huì)計(jì)制度下高校成本核算的建議

（一）加強(qiáng)高校教育成本核算制度的完善

高校教育成本核算制度是會(huì)計(jì)制度的重要組成部分，是高校進(jìn)行教育成本核算的直接依據(jù)。我國(guó)相關(guān)部門應(yīng)該從我國(guó)高校的現(xiàn)狀及實(shí)際情況出發(fā)，制定出統(tǒng)一的成本核算制度，對(duì)教育成本的核算范圍、核算標(biāo)準(zhǔn)、核算報(bào)告等一系列內(nèi)容做出統(tǒng)一的規(guī)定。各高校也應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身情況，按照國(guó)家統(tǒng)一的要求實(shí)施改革，對(duì)外報(bào)告[3]。

（二）加強(qiáng)高校教育成本核算方法的研究

按照重要性原則進(jìn)行成本核算，重要的成本核算對(duì)象要做到準(zhǔn)確、精細(xì)、完整、真實(shí)，對(duì)于不重要的成本核算對(duì)象，可以適當(dāng)?shù)剡M(jìn)行簡(jiǎn)化處理。另外，高校教育成本核算的難點(diǎn)在于間接費(fèi)用的分配，雖然高校成本核算方法有很多，但是考慮到高校的特殊性、復(fù)雜性以及間接費(fèi)用的比重較大等性質(zhì)，建議高校采用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費(fèi)用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對(duì)待，拓寬了成本的計(jì)算范圍，使計(jì)算出來的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準(zhǔn)確真實(shí)[4]。這種方法能夠?yàn)楣芾碚咛峁└訙?zhǔn)確的成本核算信息，但是不符合政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，并且對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)需要重新調(diào)整數(shù)據(jù)，因此這種方法下的財(cái)務(wù)工作量非常大[5]。

（三）增強(qiáng)高校教育成本核算系統(tǒng)的專業(yè)化

高校教育成本核算系統(tǒng)的專業(yè)與否，將極大影響會(huì)計(jì)核算工作的效率。加強(qiáng)高校教育成本核算系統(tǒng)專業(yè)化建設(shè)，對(duì)于有能力的高校，可以自主研發(fā)適合自己的高校教育成本核算系統(tǒng)，也可以與校外軟件公司合作，共同建立符合高校發(fā)展的教育成本核算系統(tǒng)；對(duì)于已經(jīng)建立起的高校教育成本核算系統(tǒng)，還應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，進(jìn)行系統(tǒng)功能維護(hù)和改良；加強(qiáng)高校各部門之間的數(shù)據(jù)信息共享，通過教育成本核算系統(tǒng)信息共享，實(shí)現(xiàn)各部門之間的數(shù)據(jù)信息交換，從而提高數(shù)據(jù)采集和數(shù)據(jù)處理效率。

（四）增強(qiáng)財(cái)務(wù)人員對(duì)高校教育成本核算的意識(shí)

一方面要從制度上做出嚴(yán)格要求，例如，要求成本核算工作必須在各高校開展，并要求將成本核算的工作成果形成報(bào)告，進(jìn)行公示；另一方面實(shí)行倒逼機(jī)制，比如將成本核算工作納入績(jī)效考核范圍之中，將成本核算與經(jīng)費(fèi)撥款嚴(yán)格掛鉤，倒逼高校加強(qiáng)對(duì)成本核算的重視。

（五）加大高校教育成本核算的監(jiān)督力度

高校教育成本核算工作應(yīng)當(dāng)作為一項(xiàng)重要信息對(duì)社會(huì)各界進(jìn)行公開，核算工作應(yīng)該為社會(huì)各界所了解，接受來自政府和社會(huì)各界的監(jiān)督。在對(duì)高校進(jìn)行監(jiān)督審核和績(jī)效管理中，也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)與成本核算相關(guān)的績(jī)效考核，并且要將成本控制和各部門的績(jī)效考核相關(guān)聯(lián)。加強(qiáng)高校教育成本核算監(jiān)督力度，讓高校教育成本核算做到真正的公開透明，順利地完成高校教育成本核算管理工作。

結(jié)語

政府會(huì)計(jì)制度改革的推行，引出了高校教育成本核算工作中存在的問題，比如高校教育成本核算制度不完善、高校教育成本核算方法不合理、高校教育成本核算系統(tǒng)不健全、高校教育成本核算重視程度不夠、高校教育成本監(jiān)督力度不夠等。因此各高校應(yīng)該積極做出改革，完善高校教育成本核算制度、加強(qiáng)高校教育成本核算方法研究、加強(qiáng)高校教育成本核算信息化管理、加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的高校教育成本核算意識(shí)、加大高校教育成本核算監(jiān)督力度等，以此來推動(dòng)高校教育成本核算工作的開展。

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[責(zé)任編輯? ?劉? ?瑤]