國(guó)庫(kù)集中支付下預(yù)算單位財(cái)政代管資金的核算

王竹丹 綿竹市財(cái)政局

引言

從2001年財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度改革后，我國(guó)的財(cái)政代管資金發(fā)生了根本性的變化，徹底解決了改革前財(cái)政資金配置煩瑣、多頭管理、多賬戶繳存的弊端，降低了財(cái)政國(guó)庫(kù)管理的成本，提高了財(cái)政資金的使用績(jī)效。對(duì)于預(yù)算單位，國(guó)庫(kù)集中支付使得財(cái)政資金使用更加合理有效，但未納入我國(guó)財(cái)政部門預(yù)算的財(cái)政代管資金核算在新的《政府會(huì)計(jì)制度》中并未涉及，各預(yù)算單位的管理和核算也不盡相同，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

一、財(cái)政代管資金的特點(diǎn)和內(nèi)容

財(cái)政代管資金指的是在當(dāng)前我國(guó)的財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度下，財(cái)政部門代為管理的本級(jí)預(yù)算單位的資金。為實(shí)現(xiàn)所有財(cái)政資金均納入國(guó)庫(kù)單一賬戶體系管理，預(yù)算單位只保留一個(gè)零余額賬戶，將在商業(yè)銀行開(kāi)設(shè)的實(shí)有資金銀行賬戶撤銷，資金轉(zhuǎn)入本級(jí)財(cái)政代管資金專戶，分賬核算。

（一）財(cái)政代管資金的特點(diǎn)

財(cái)政代管資金是受財(cái)政部門可以約束及管理的，由預(yù)算單位所有和使用的資金，主要發(fā)展特點(diǎn)有：專有性、約束性、先收后付、復(fù)雜性。專有性指的是財(cái)政代管資金是預(yù)算單位專有的，只能供預(yù)算單位分配使用，而財(cái)政部門不能將資金計(jì)入財(cái)政收入，也不能對(duì)資金行使調(diào)動(dòng)權(quán)限。約束性指的是盡管代管資金屬于預(yù)算單位，但是在使用時(shí)，需要滿足財(cái)政預(yù)算和國(guó)庫(kù)集中支付的規(guī)定和準(zhǔn)則，不能由預(yù)算單位隨意使用。先收后付指的是預(yù)算單位不能透支財(cái)政代管資金，也不能擠占其他預(yù)算單位的代管資金，只能由財(cái)政先收到資金，才支付給預(yù)算單位。復(fù)雜性指的是由于預(yù)算單位的非常規(guī)性活動(dòng)所導(dǎo)致的財(cái)政代管資金來(lái)源和支付方式復(fù)雜煩瑣，會(huì)計(jì)核算內(nèi)容繁多。

（二）財(cái)政代管資金的內(nèi)容

財(cái)政代管資金按照資金性質(zhì)可以分為收入類代管資金和往來(lái)類代管資金。收入類代管資金是預(yù)算單位在日常經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中根據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度》規(guī)定要求納入收入管理的資金，包括非同級(jí)財(cái)政撥款收入、上級(jí)補(bǔ)助收入，事業(yè)收入等，是構(gòu)成單位收入的主要資金。往來(lái)類代管資金是指預(yù)算單位在日常經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中取得的屬于本單位的暫收、代收和內(nèi)部往來(lái)結(jié)算資金。主要包括：暫收代收款項(xiàng)，預(yù)算單位之間、預(yù)算單位與個(gè)人之間發(fā)生的其他資金往來(lái)且不構(gòu)成收入的款項(xiàng)。如押金、定金、保證金、代收水電費(fèi)、個(gè)人款項(xiàng)等。應(yīng)納入預(yù)算管理和納入財(cái)政專戶管理的非稅收入不能作為代管資金管理。

二、財(cái)政代管資金的管理模式

結(jié)合工作實(shí)際，以筆者所在地為例，預(yù)算單位采用“零基合一”的模式，只開(kāi)設(shè)了一個(gè)銀行賬戶，兼具基本戶和零余額賬戶的功能，用于財(cái)政授權(quán)支付轉(zhuǎn)賬、提取現(xiàn)金以及職工社保、個(gè)稅、公積金代扣代繳等業(yè)務(wù)。在日常業(yè)務(wù)中收到的款項(xiàng)，除了需要及時(shí)支付的小額零星開(kāi)支外，其余全部繳入財(cái)政代管資金專戶管理。上級(jí)主管單位或者其他單位采用實(shí)撥方式撥給預(yù)算單位的資金也存放在財(cái)政代管資金專戶，實(shí)行財(cái)政統(tǒng)一代管。實(shí)行“收支兩條線”的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，保留一個(gè)收入銀行賬戶，用來(lái)歸集取得的醫(yī)療收入，每月將收入賬戶的資金全額繳入財(cái)政代管資金專戶，次月再撥回用于單位開(kāi)展醫(yī)療工作發(fā)生的人員、公用經(jīng)費(fèi)開(kāi)支。預(yù)算管理一體化系統(tǒng)建立以后，將采用基本戶和零余額賬戶分開(kāi)核算的模式?；緫羰穷A(yù)算單位的實(shí)有資金賬戶，用于代扣代繳等業(yè)務(wù)；零余額賬戶用于與國(guó)庫(kù)單一賬戶清算，辦理國(guó)庫(kù)集中收付業(yè)務(wù)。

預(yù)算單位根據(jù)繳入資金的性質(zhì)，通過(guò)填寫《非稅收入一般繳款書(shū)》（項(xiàng)目編碼欄選擇代管資金編碼），將明確內(nèi)容的代管資金繳入財(cái)政部門在商業(yè)代理銀行開(kāi)設(shè)的財(cái)政代管資金專戶。商業(yè)代理銀行根據(jù)單位編碼和項(xiàng)目編碼在非稅收入管理系統(tǒng)中錄入記賬，財(cái)政部門接入相關(guān)信息后在總賬系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)生成收入記賬憑證。

預(yù)算單位撥付代管資金時(shí)填寫《代管資金撥付審批表》，經(jīng)本單位負(fù)責(zé)人、財(cái)政部門業(yè)務(wù)管理股室及負(fù)責(zé)人層層審核后，由預(yù)算單位經(jīng)辦人在政府財(cái)政信息系統(tǒng)中錄入代管資金支付憑證，財(cái)政部門支付管理股室審核后生成財(cái)政支付憑證，加蓋銀行預(yù)留印鑒后送商業(yè)銀行辦理轉(zhuǎn)賬。預(yù)算單位在政府財(cái)政信息系統(tǒng)中可以隨時(shí)查詢，對(duì)代管資金撥付進(jìn)度一目了然，對(duì)賬高效便捷。

財(cái)政部門業(yè)務(wù)管理股室建立代管資金管理臺(tái)賬，負(fù)責(zé)核實(shí)預(yù)算單位繳入的代管資金是否規(guī)范、是否符合財(cái)政要求等相關(guān)工作。每個(gè)月初，財(cái)政代管資金專戶總會(huì)計(jì)都會(huì)將各預(yù)算單位上月代管資金余額發(fā)給部門業(yè)務(wù)管理股室，由部門業(yè)務(wù)管理股室和各預(yù)算單位核對(duì)相符。三方對(duì)賬機(jī)制，能夠及時(shí)糾正錯(cuò)誤，對(duì)于防范資金風(fēng)險(xiǎn)起到了重要的作用。

根據(jù)財(cái)政部進(jìn)一步深化預(yù)算制度改革要求，各地區(qū)加快推進(jìn)預(yù)算管理一體化系統(tǒng)建設(shè)，建立健全預(yù)算單位資金管理機(jī)制，規(guī)范預(yù)算單位資金管理，明確將單位資金納入預(yù)算管理范圍，將單位賬戶實(shí)有資金、暫存暫付等財(cái)政資金全部納入預(yù)算統(tǒng)籌管理，規(guī)范了預(yù)算單位資金和財(cái)政專戶資金的支付業(yè)務(wù)，以便全面掌握預(yù)算單位資金支行情況。預(yù)算管理一體化系統(tǒng)實(shí)施以后，將充分應(yīng)用現(xiàn)代信息化手段，用系統(tǒng)化思維融合財(cái)政大數(shù)據(jù)，有效地提升預(yù)算管理水平，財(cái)政代管資金的使用方向?qū)⒏泳珳?zhǔn)。

三、財(cái)政代管資金的核算

新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度實(shí)施以來(lái)，重構(gòu)了政府會(huì)計(jì)核算模式，即預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接。預(yù)算會(huì)計(jì)核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，按實(shí)際收付款時(shí)間為基礎(chǔ)確認(rèn)收支時(shí)點(diǎn)，準(zhǔn)確完整地反映政府預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余等預(yù)算執(zhí)行信息。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，按應(yīng)收應(yīng)付為基礎(chǔ)確認(rèn)收支時(shí)點(diǎn)，全面準(zhǔn)確地反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用等財(cái)務(wù)信息。預(yù)算單位是財(cái)政代管資金的所有和使用者，對(duì)財(cái)政代管資金收支的合法合規(guī)合理性負(fù)責(zé)，并要對(duì)財(cái)政代管資金經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)進(jìn)行及時(shí)、真實(shí)和完整的會(huì)計(jì)核算。同一筆財(cái)政代管資金經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，預(yù)算單位需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)同時(shí)記賬，共同全面、清晰地反映預(yù)算執(zhí)行信息和財(cái)務(wù)信息。

預(yù)算單位在財(cái)政代管資金專戶的代管資金會(huì)計(jì)核算，可以在資產(chǎn)類“其他應(yīng)收款”科目中增加“財(cái)政代管資金”此二級(jí)科目。該科目借方核算繳入財(cái)政代管資金專戶的各類資金，反映財(cái)政代管資金專戶期末未使用資金余額，貸方核算預(yù)算單位從財(cái)政代管資金專戶支付的資金情況。預(yù)算單位財(cái)政代管資金的收支全部可以通過(guò)其進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

預(yù)算單位財(cái)政代管資金會(huì)計(jì)核算的重點(diǎn)就是要正確區(qū)分繳入財(cái)政專戶資金的性質(zhì)，是收入還是往來(lái)款項(xiàng)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系的收入要素和預(yù)算會(huì)計(jì)體系的預(yù)算收入要素幾乎存在對(duì)應(yīng)的關(guān)系，因此，預(yù)算單位在確認(rèn)收入時(shí)，一般都應(yīng)當(dāng)同時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)核算處理。

如果是納入部門預(yù)算的收入類代管資金，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金”科目，貸記“事業(yè)收入/非同級(jí)財(cái)政撥款收入/上級(jí)補(bǔ)助收入”等收入科目；預(yù)算會(huì)計(jì)借記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目，貸記“事業(yè)預(yù)算收入/非同級(jí)財(cái)政撥款預(yù)算收入/上級(jí)補(bǔ)助預(yù)算收入”等收入科目。

預(yù)算單位舉借的債務(wù)如果繳入財(cái)政代管資金專戶管理，核算時(shí)也要按照是否納入部門預(yù)算來(lái)使用相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目。如果是納入了部門預(yù)算的債務(wù)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金”，貸記“短期借款/長(zhǎng)期借款”科目；預(yù)算會(huì)計(jì)借記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目，貸記“債務(wù)預(yù)算收入”科目。如果是未納入部門預(yù)算的債務(wù)，可以將其視為往來(lái)類代管資金，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目，無(wú)須進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算。

基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)繳入的醫(yī)療收入雖然通過(guò)財(cái)政代管資金專戶清算，但從財(cái)政部門返還時(shí)才確認(rèn)收入，故會(huì)計(jì)核算時(shí)一般不使用“其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金”科目。收到醫(yī)療收入時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)繳財(cái)政款”科目。將醫(yī)療收入繳入財(cái)政代管資金專戶時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“應(yīng)繳財(cái)政款”科目，貸記“銀行存款”科目。這兩種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)無(wú)須進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算。當(dāng)收到從財(cái)政部門返還的業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)時(shí)，財(cái)政會(huì)計(jì)借記“銀行存款”，貸記“事業(yè)收入”；預(yù)算會(huì)計(jì)借記“資金結(jié)存——貨幣資金”，貸記“事業(yè)預(yù)算撥款收入”。

如果是未納入部門預(yù)算的往來(lái)類代管資金，借記“其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金”科目，貸記“預(yù)收賬款/其他應(yīng)付款”等往來(lái)科目。未納入部門預(yù)算的往來(lái)類代管資金只需進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，無(wú)須進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算。預(yù)算單位如果收到同級(jí)財(cái)政部門下個(gè)預(yù)算期撥款，只進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，等進(jìn)入下一個(gè)預(yù)算期或納入年度預(yù)算時(shí)，才進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算處理。預(yù)算單位收到下級(jí)單位的轉(zhuǎn)撥款，也只須進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，無(wú)須進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算。

例1：2020年2月8日，某行政單位按照上級(jí)部門的要求將銀行存款賬戶余額360000元轉(zhuǎn)入財(cái)政代管資金專戶，分別是職工個(gè)人代扣公積金150000元，華陽(yáng)公司項(xiàng)目質(zhì)量保證金100000元，代收租用營(yíng)業(yè)房的新坤公司水電費(fèi)10000元，組織部黨建經(jīng)費(fèi)200000元。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理為：

借：其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——職工個(gè)人代扣 150000

其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——華陽(yáng)公司 100000

其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——新坤公司 10000

其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——組織部 200000

貸：銀行存款 360000

預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬務(wù)處理

例2：2020年3月8日，某行政單位收到從財(cái)政部門借入的新昌污水處理廠項(xiàng)目建設(shè)工程款1000000元，期限6個(gè)月，未納入單位部門預(yù)算管理。借入的資金繳入財(cái)政代管資金專戶，在具體使用時(shí)再進(jìn)行撥付。2020年4月12日，按照合同約定，預(yù)付工程施工方興慶建筑公司工程款800000元。2020年8月22日，財(cái)政調(diào)整年度部門預(yù)算時(shí)新昌污水處理廠項(xiàng)目被納入2020年部門預(yù)算。預(yù)算指標(biāo)下達(dá)后，某行政單位通過(guò)財(cái)政直接支付用預(yù)算資金800000元及財(cái)政代管資金專戶尚未使用的200000元?dú)w還該筆借款。

行政單位借入資金時(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理為：

借：其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——新昌污水廠項(xiàng)目1000000

貸：其他應(yīng)付款——新昌污水廠項(xiàng)目借款 1000000

預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬務(wù)處理

行政單位支付工程款時(shí)財(cái)政會(huì)計(jì)處理為：

借：預(yù)付賬款——興慶建筑公司 800000

貸：其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——新昌污水廠項(xiàng)目800000

預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬務(wù)處理

行政單位用預(yù)算資金歸還借款時(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理為：

借：其他應(yīng)付款——新昌污水廠項(xiàng)目借款 1000000

貸：財(cái)政撥款收入 800000

其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——新昌污水廠項(xiàng)目200000

預(yù)算會(huì)計(jì)處理為：

借：行政支出——財(cái)政撥款支出 800000

資金結(jié)存——貨幣資金 200000

貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入 1000000

例3：2020年3月28日，某行政單位收到上級(jí)部門以實(shí)撥方式轉(zhuǎn)入的節(jié)能減排項(xiàng)目資金200000元，存入財(cái)政代管資金專戶，用于開(kāi)展節(jié)能宣傳周活動(dòng)。2020年4月10日，印刷一批關(guān)于節(jié)能減排的宣傳資料，支付叁人廣告公司10000元。

行政單位收到項(xiàng)目資金時(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理為：

借：其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——節(jié)能減排 200000

貸：非同級(jí)財(cái)政撥款收入 200000

預(yù)算會(huì)計(jì)處理為：

借：資金結(jié)存——貨幣資金 200000

貸：非同級(jí)財(cái)政撥款預(yù)算收入 200000

行政單位支付廣告費(fèi)時(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理為：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 10000

貸：其他應(yīng)收款——財(cái)政代管資金——節(jié)能減排 10000

預(yù)算會(huì)計(jì)處理為：

借：行政支出 10000

貸：資金結(jié)存——貨幣資金 10000

結(jié)語(yǔ)

我國(guó)的財(cái)政國(guó)庫(kù)制度改革產(chǎn)生了一系列影響，對(duì)于我國(guó)政府的財(cái)政管理既有積極的作用，也有消極的影響。整體來(lái)看是利大于弊的，而對(duì)于財(cái)政代管資金的核算，在國(guó)庫(kù)集中支付制度下，財(cái)政代管資金的使用效率明顯得到了提高，減少了預(yù)算單位隱瞞不報(bào)，或者不合理使用資金的情況，對(duì)于我國(guó)政府預(yù)算單位的管理透明化和科學(xué)化起到了重要的促進(jìn)作用。各預(yù)算單位要正確區(qū)分財(cái)政代管資金的性質(zhì)、來(lái)源和用途，嚴(yán)格按照新的《政府會(huì)計(jì)制度》和準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行核算，全面準(zhǔn)確反映單位的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和信息，加強(qiáng)資金監(jiān)管。