關(guān)于企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策利用的探討

沈薇 中國建筑材料科學(xué)研究總院有限公司

引言

隨著我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級，我國政府通過頒布多項稅收優(yōu)惠政策及產(chǎn)業(yè)支持政策，促進科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，增強企業(yè)競爭力，提升綜合國力。但是在當(dāng)前我國國內(nèi)由于頒布的文件時間較遲以及部分文件當(dāng)中有關(guān)的規(guī)定并不明確。所以對于企業(yè)來說，應(yīng)當(dāng)重視對于加計扣除政策的研究分析，然后同企業(yè)的實際情況進行有機結(jié)合，以此來推動企業(yè)的發(fā)展。

一、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策的發(fā)展及含義

早在1996年，研發(fā)費用稅前加計部分的扣除問題便做出了具體的規(guī)劃，其中便明確規(guī)定，國有企業(yè)或者集體工業(yè)企業(yè)在研發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)或者新公益的過程中所造成的研發(fā)費用，且費用的增長幅度大于總費用的10%及以上，便可以在完成費用的審核批準(zhǔn)之后，按照發(fā)生額來抵扣50%的應(yīng)稅所得額。這樣一來，企業(yè)內(nèi)的經(jīng)濟效益才能夠得到進一步提高，經(jīng)濟增長方式也能夠得到合理的轉(zhuǎn)變。

在2003年，有關(guān)研發(fā)費用加計扣除政策的主體有所變化，其在1996年政策的基礎(chǔ)上，將主體擴大到具有健全財務(wù)核算制度、有關(guān)查賬征收企業(yè)所得稅制度的工業(yè)企業(yè)。隨著政策的落實，三年后的加計扣除政策重新將主體擴大到具有健全財務(wù)核算制度以及查賬征稅制度的大專型院校、科學(xué)研究機構(gòu)、內(nèi)資以及外資企業(yè)。

在2008年，該政策以法律的形式被再次確認(rèn)，并對政策重新制定了詳細(xì)且系統(tǒng)化的規(guī)則，其中包括新舊兩種稅法銜接的問題，即“企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除部分已形成企業(yè)年度虧損，可以用以后年度所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年?！薄?/p>

2013年初，在中關(guān)村、東湖、張江三個國家自主創(chuàng)新示范區(qū)以及合蕪蚌的相關(guān)綜合實驗區(qū)內(nèi)開展的研究與開發(fā)政策的工作試點。當(dāng)年9月，將試點政策推廣到全國。

政策類有關(guān)企業(yè)研發(fā)費用的優(yōu)惠范圍在2015年11月得到了進一步的優(yōu)化，且優(yōu)惠的范圍得到了擴大，這一現(xiàn)象有效地減少了政策類對研發(fā)費用扣除口徑的規(guī)定與企業(yè)之間所規(guī)定的內(nèi)容的差異，且負(fù)面清單制度在此過程中做到了明確制定。與此同時，隨著研發(fā)費用備案管理以及核算等工作環(huán)節(jié)的優(yōu)化，企業(yè)內(nèi)銷售政策優(yōu)惠的難度也大大降低。

在2017年5月的政策優(yōu)化中，針對科技類中小企業(yè)所享受的費用加計扣除比例提高了25%，相關(guān)人員對政策落實過程中所存在的問題進行了解決，以便于加計扣除優(yōu)惠政策能夠在企業(yè)之間得到貫徹與落實，同時也對研發(fā)費用的歸集范圍以及費用掌握口徑的詳細(xì)數(shù)據(jù)進行了規(guī)劃。

在2021年，研發(fā)費用加計扣除政策針對制造業(yè)企業(yè)將扣除的比例提高至100%，10月份預(yù)繳申報可提前享受上半年研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。

研發(fā)費用政策的不斷變化，一方面，說明了我國法律體系在稅收法律方面的不斷完善，另一方面，也標(biāo)志著我國國內(nèi)經(jīng)濟發(fā)展的著力點從實體經(jīng)濟向互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟轉(zhuǎn)移的現(xiàn)狀。并且通過企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策的推行，還為我國國內(nèi)所采取的科技創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略的實施提供了一定的動力。

企業(yè)研發(fā)費用加計扣除主要是結(jié)合稅法規(guī)定當(dāng)中對于實際發(fā)生的研發(fā)支出數(shù)額的基礎(chǔ)上，通過加計一定的比例，得出企業(yè)在應(yīng)納稅所得額中的扣除數(shù)額。主要包含了三個層面的含義。第一層面是各企業(yè)在新型技術(shù)、新制造產(chǎn)品或者相關(guān)工藝技術(shù)的開發(fā)研究當(dāng)中所產(chǎn)生的研發(fā)費用，并且結(jié)合政策對計算企業(yè)應(yīng)當(dāng)納稅額時，可以根據(jù)研發(fā)的實際費用進行相應(yīng)抵扣。第二層面是為了鼓勵企業(yè)不斷進行技術(shù)的創(chuàng)新，將企業(yè)創(chuàng)新過程當(dāng)中所產(chǎn)生的成本作為享受優(yōu)惠的前提。第三層面則是指該政策本質(zhì)上就是一項稅收方面的優(yōu)惠政策。政策頒布的主要目的就是鼓勵企業(yè)不斷地進行技術(shù)創(chuàng)新，加大企業(yè)對技術(shù)創(chuàng)新的投入，從而實現(xiàn)對于我國國內(nèi)企業(yè)綜合競爭力的提升。

二、研發(fā)費用加計扣除政策對企業(yè)的影響

就當(dāng)前來說，不少企業(yè)都曾運用研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠政策來為企業(yè)本身減少稅負(fù)，對提高企業(yè)經(jīng)營效益有著舉足輕重的作用。站在企業(yè)的角度來看，該政策對于企業(yè)的發(fā)展起到以下三個方面的積極作用。

（1）企業(yè)能夠在研發(fā)的過程中取得創(chuàng)新的收入，同時又能夠在稅收優(yōu)惠政策的幫助下降低研發(fā)成本，從而使得預(yù)期的收益得到提高，增加自身經(jīng)濟效益。

（2）企業(yè)在研發(fā)的過程中需要資金投入，研發(fā)費用加計扣除政策降低企業(yè)應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)有更多的資金用于研發(fā)，在減少企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的同時提高企業(yè)創(chuàng)新。

（3）正確運用研發(fā)費用加計扣除政策，可以幫助企業(yè)規(guī)范管理研發(fā)支出，更好地梳理公司的研發(fā)項目、研發(fā)產(chǎn)出經(jīng)費總額，從而優(yōu)化企業(yè)研發(fā)費用的歸集管理效果。

三、政策影響下企業(yè)研發(fā)費用加計扣除的應(yīng)用表現(xiàn)

（一）政策的變化表現(xiàn)以及相關(guān)會計核算工作的優(yōu)化

1.研發(fā)費用加計扣除政策的變化

政策發(fā)生的變化主要表現(xiàn)在以下四個方面：

第一，企業(yè)內(nèi)研發(fā)產(chǎn)出費用加計扣除的管理政策出現(xiàn)了變動。原政策對研發(fā)界定的范圍主要局限于我國國內(nèi)相關(guān)政策所規(guī)定的高新技術(shù)研發(fā)活動的范圍之內(nèi)，但是在當(dāng)前的新政策當(dāng)中，則是以反列舉的方式對于享受加計扣除政策的范圍進行限定。在國內(nèi)列舉出了七類不享受加計扣除政策的科研活動，例如在社科方面的研究以及市場調(diào)查研究等方面。隨后進一步擴大了過去政策當(dāng)中可以享受研發(fā)費用加計扣除的范圍，從而有效地減少了政策內(nèi)對于加急扣除口徑與企業(yè)所認(rèn)定的歸集口徑的誤差。在過去政策當(dāng)中，只規(guī)定了研發(fā)過程中產(chǎn)生的人力資源費用、研發(fā)過程中購買原材料的費用以及研發(fā)過程中產(chǎn)品設(shè)計的費用等方面，但是在當(dāng)前的新政策當(dāng)中在包含這些費用的基礎(chǔ)之上，還增加了其他相關(guān)費用，如差旅費、知識產(chǎn)權(quán)申請費用以及技術(shù)圖書資料費等并且規(guī)定此類費用只要不超過研發(fā)費用總額的10%，那么就可以依照相關(guān)的規(guī)定進行扣除。除此以外，還有一個較大的變化，從2021年10月開始，企業(yè)能夠通過預(yù)繳并申報該年內(nèi)第三季度或者企業(yè)在九月份的企業(yè)所得稅總額，自行選擇將企業(yè)上半年研究費用納入政策的優(yōu)惠范圍之內(nèi)，并且符合自行判別以及申報享受等辦理方式后，企業(yè)也可以選擇在次年辦理匯算清繳時統(tǒng)一享受。

第二，增加了扣除政策當(dāng)中的行業(yè)限制。在舊的政策當(dāng)中，雖然有著明確的規(guī)定對于部分行業(yè)進行限制，但是并沒有說明具體受到限制的行業(yè)包括哪些行業(yè)。而在當(dāng)前的新政策當(dāng)中，對于扣除限制的行業(yè)進行了明確的說明。其中主要包含了娛樂業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)以及煙草行業(yè)等七個類別，在規(guī)定范圍之內(nèi)的行業(yè)是以主營業(yè)務(wù)的收入作為扣除的計算標(biāo)準(zhǔn)。

第三，解決了過去舊政策當(dāng)中存在著的部分具有爭議性的問題。在過去的舊政策當(dāng)中，因為很多原因使得在某些問題的處理方面存在著一定的爭議，這些爭議的存在嚴(yán)重影響了政策的推行。例如在過去的政策背景下，對于企業(yè)委托其他單位進行研發(fā)所產(chǎn)生的費用，在舊政策當(dāng)中明確規(guī)定是可以適用于加計扣除的。但是在實際的稅務(wù)操作過程當(dāng)中，針對這一問題存在著較大的爭議。例如在進行加計扣除時，所涉及的費用是否包含了受委托方接受委托所產(chǎn)生的利潤。而在當(dāng)前的新政策當(dāng)中，根據(jù)不同地區(qū)的不同實際情況做了明確的規(guī)定。針對這種委托其他單位進行研發(fā)過程當(dāng)中進行加計抵扣的費用，依照80%的比例進行計算，而如果是有關(guān)企業(yè)委托境外的單位進行研發(fā)的話，那么研發(fā)過程當(dāng)中所產(chǎn)生的費用則是不可以進行加計扣除的。

第四，政策還優(yōu)化了產(chǎn)生爭議的解決流程，加強了對優(yōu)惠政策的后續(xù)管理工作。在過去的舊政策當(dāng)中，一旦發(fā)生了爭議，那么解決起來的難度較大，并且還需要耗費大量的時間。但是在當(dāng)前新政策發(fā)布之后，如果稅務(wù)機關(guān)對于企業(yè)的項目的真實性存在著一定的爭議的話，那么就可以不需要經(jīng)過企業(yè)的中間環(huán)節(jié)進行項目的核實。在當(dāng)前就可直接委托科技部門對于企業(yè)具體的項目進行鑒定，并且出具相應(yīng)的鑒定意見書。根據(jù)科技部門所出具的鑒定意見書來核實企業(yè)項目的真實性。除此之外，對于享受了加計扣除優(yōu)惠政策的企業(yè)，所處地區(qū)的稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)定期對于這類企業(yè)進行年度的核查，避免有關(guān)企業(yè)偷稅漏稅。

2.企業(yè)研發(fā)費用加計扣除的會計核算以及費用歸集工作

在當(dāng)前的新政策當(dāng)中，對于研發(fā)費用的歸集處理更加簡便，在過去的政策當(dāng)中規(guī)定研發(fā)的費用歸集應(yīng)當(dāng)進行專門賬戶的管理。而在當(dāng)前新政策的背景下，應(yīng)當(dāng)針對該年內(nèi)符合享受優(yōu)惠政策的研發(fā)費用，結(jié)合實際研發(fā)項目所設(shè)置的賬戶信息，精準(zhǔn)的歸集研發(fā)費用，同時，將該部分費用按照相應(yīng)的企業(yè)會計制度進行進一步處理。若出現(xiàn)企業(yè)內(nèi)一年申請多項研發(fā)活動的情況，則應(yīng)分別依據(jù)每個研發(fā)項目來歸集相對應(yīng)的研發(fā)費用扣除額度。在此過程中，歸集研發(fā)費用包括活動當(dāng)中產(chǎn)出的人工費用、住房公積金以及社保等額度；因研發(fā)活動而直接消耗的材料費；設(shè)備設(shè)施的租賃費用；設(shè)備維護與保修費用及其他費用（資料費用、程序驗收費用、產(chǎn)權(quán)的申請與相關(guān)費用）。但政策規(guī)定，其他費用所列支的金額必須在總支出的10%及以下范圍。

（二）在政策下企業(yè)所享受的優(yōu)惠條件以及相關(guān)風(fēng)險

1.企業(yè)在研發(fā)當(dāng)中所享受的優(yōu)惠條件

在接受政策的研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠的過程中，企業(yè)必須要符合法律規(guī)定的有關(guān)條件。在法律的規(guī)定當(dāng)中，有關(guān)條件主要包含以下四個：第一就是企業(yè)方面的條件。企業(yè)必須屬于法律規(guī)定的企業(yè)的類型當(dāng)中的一類或者是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)屬于法律規(guī)定的業(yè)務(wù)范圍。除了當(dāng)前新政策當(dāng)中反列舉的幾類多項企業(yè)研發(fā)活動之外，符合條件的企業(yè)研發(fā)活動都能夠界定為政策的優(yōu)惠范圍之內(nèi)。第二便是在稅法規(guī)定當(dāng)中，若企業(yè)想要享受政策的研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠，那么企業(yè)必須擁有健全的財務(wù)體系。如果企業(yè)是屬于負(fù)面清單當(dāng)中的企業(yè)，那么是不能享受相應(yīng)的優(yōu)惠政策的。第三就是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)必須符合相應(yīng)的條件。享受優(yōu)惠政策企業(yè)的主要營收業(yè)務(wù)當(dāng)中的50%，應(yīng)當(dāng)屬于可以享受加計扣除政策規(guī)定當(dāng)中的業(yè)務(wù)類型。第四則是企業(yè)內(nèi)部人員的條件。對于財務(wù)人員來說，必須擁有相應(yīng)的專業(yè)素養(yǎng)，可以及時的根據(jù)國家政策的變化，尋找到關(guān)鍵點從而制定出高效的政策應(yīng)用方案，把握好國家政策應(yīng)用的范圍以及應(yīng)用的時間點。對于科研人員，應(yīng)當(dāng)在符合條件的前提下盡量擴大企業(yè)研發(fā)的范疇，從而幫助企業(yè)盡量在享受稅收優(yōu)惠的條件之下，不斷地擴大企業(yè)的研發(fā)活動。

2.政策實施下存在的風(fēng)險

企業(yè)在實施研發(fā)費用加計扣除政策的過程中也存在著一定的風(fēng)險。這些風(fēng)險主要表現(xiàn)在研發(fā)費用的歸集不符合相關(guān)規(guī)定。①企業(yè)自身應(yīng)當(dāng)結(jié)合研發(fā)項目當(dāng)中所設(shè)置的費用輔助賬信息，來準(zhǔn)確無誤的歸集與核算各項研發(fā)費用支出當(dāng)中所產(chǎn)出的實際發(fā)生額，而針對同一項目當(dāng)中所闡述的資本化支出與費用化支出，相關(guān)人員的費用應(yīng)當(dāng)設(shè)置獨立的輔助帳。②針對于研發(fā)活動當(dāng)中從事研發(fā)活動同時也是非研發(fā)活動的相關(guān)人員，以及既用于研發(fā)活動又用于非研發(fā)活動所形成的無形資產(chǎn)，其消耗的相關(guān)費用應(yīng)當(dāng)按具體工時所占比例的方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用當(dāng)中分配，未按要求進行合理分配的情況不得加計扣除。③研發(fā)過程中的其他以及特殊收入未產(chǎn)生扣減。第一，企業(yè)研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或組成部分產(chǎn)品屬于對外銷售的，產(chǎn)出費用當(dāng)中的材料費用不屬于扣除范圍。企業(yè)取得研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等產(chǎn)出的特殊收入，在統(tǒng)計收入企業(yè)該年的加計扣除研發(fā)費用的過程中，應(yīng)在所有已歸集研發(fā)費用中扣減相對應(yīng)的收入，不足扣減的部分需要將加計扣除研發(fā)費用按零計算。第二，在核算方面的風(fēng)險問題并沒有將科研企業(yè)的進行技術(shù)、產(chǎn)品、工藝研發(fā)過程當(dāng)中的研究階段與開發(fā)階段進行顯著區(qū)分，而且在企業(yè)的財務(wù)報表方面也沒有規(guī)定應(yīng)當(dāng)將享受加計扣除政策的明確情況進行披露。第三，政府補助形成的研發(fā)費用不能加計扣除，其中包含不加稅費用，企業(yè)必須取舍不征稅收入和加計扣除兩項稅收優(yōu)惠政策。

（三）科研單位享受加計扣除優(yōu)惠政策的方式

1.設(shè)立具有獨立性的專業(yè)化部門

設(shè)立專門的管理部門，明確各部門職責(zé)，科研部門負(fù)責(zé)研發(fā)經(jīng)費的統(tǒng)籌管理，組織編制科研經(jīng)費預(yù)算、監(jiān)督經(jīng)費的執(zhí)行；財務(wù)部門負(fù)責(zé)會計核算，建立研發(fā)經(jīng)費臺賬；將科研項目的研發(fā)人員和經(jīng)營人員區(qū)分開，從而準(zhǔn)確的進行研發(fā)費用的歸集，從而更好地享受加計扣除政策。

2.界定好研究開發(fā)活動的范圍

在科研單位內(nèi)部，應(yīng)當(dāng)根據(jù)我國當(dāng)前的有關(guān)政策，結(jié)合單位內(nèi)部的實際情況。將單位內(nèi)部的研究開發(fā)活動經(jīng)費與日常經(jīng)費進行界定，除了符合目錄當(dāng)中的科研活動以外，對于當(dāng)前政策當(dāng)中擴大范圍內(nèi)部所包含的科研活動的類型，也應(yīng)當(dāng)納入享受加計扣除政策的科研活動當(dāng)中。

3.增強稅收籌劃管理

根據(jù)國家法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定，認(rèn)真掌握各項稅收優(yōu)惠政策，科學(xué)籌劃納稅事項，在多種納稅方案中選擇低稅收成本的最佳方案，充分發(fā)揮稅收杠桿作用，降低企業(yè)的稅負(fù)。

結(jié)語

隨著我國當(dāng)前支持科技創(chuàng)新企業(yè)優(yōu)惠政策的不斷推行，各個企業(yè)也應(yīng)當(dāng)做好相應(yīng)的調(diào)整優(yōu)化。在保障企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營狀況下，及時跟進并運用不斷變化的稅收政策，使得企業(yè)在國家政策的扶持下，可以不斷地加強對于研發(fā)活動的資金投入，優(yōu)化企業(yè)研發(fā)活動管理，提高企業(yè)創(chuàng)新能力，推動我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型優(yōu)化發(fā)展。