新三線模型對高校內部審計的啟示

陳智敏

（泰州學院）

一、引言

2020 年10 月，黨的十九屆五中全會審議通過了《中共中央關于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和二〇三五年遠景目標的建議》（以下簡稱《建議》），其中提出“要統(tǒng)籌發(fā)展和安全，實現(xiàn)經(jīng)濟行穩(wěn)致遠、社會安定和諧，為全面建設社會主義現(xiàn)代化國家開好局、起好步”。習近平總書記在關于《建議》的說明中也指出“新時代我們必須堅持統(tǒng)籌發(fā)展和安全，增強機遇意識和風險意識”。由此可見，“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”是下一階段國家治理的路徑選擇。高校治理作為國家治理的邏輯延伸，也應秉持該理念，革故鼎新，提升工作實效，走好高校內部審計進階之路。

二、新時代高校內部審計職責定位

高校內審跟隨著我國內部審計的發(fā)展步調以及高等教育制度改革應運而生，1996 年《教育系統(tǒng)內部審計工作規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）對教育系統(tǒng)的內部審計職責權限、機構人員、工作程序等做出了明文規(guī)定，自此拉開了高校內審建設的序幕。2004 年、2020 年教育部對《規(guī)定》作出兩次修訂，進一步完善了高校內審的制度框架。

從表1 可以看出，經(jīng)過兩次修訂，高校內審在內容、職能、目標等方面都得到了補充與完善。內容上，內審關注的不僅局限于組織的財務收支、經(jīng)濟活動，更涵蓋了組織的內部控制和風險管理方面，體現(xiàn)出新時代高校內審對組織風險防控的關注。職能上，從1996 版本的“監(jiān)督”到2004 版本的“監(jiān)督、評價”，再到2020 版本的“監(jiān)督、評價、建議”，高校內審在組織中的角色不再僅僅是監(jiān)督者，而且也是組織管理的評價者和建議者，體現(xiàn)出內審價值的延伸。目標上，修訂后的目標更加精簡凝練，進一步突出高校內審在完善治理、實現(xiàn)組織目標方面的作用。

表1 《教育系統(tǒng)內部審計工作規(guī)定》修訂表

三、三線模型概述

修訂后的《規(guī)定》明確了當下高校內審為組織防范風險和增加價值的職責定位，契合了“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”的理念，但實務中高校內審仍困境重重。因此為了更好地規(guī)劃“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”理念下的高校內審進階之路，可以借助系統(tǒng)的模型來分析。

論述三線模型前，首先提及的是三道防線模型。三道防線模型是國際內部審計師協(xié)會IIA 于2013 年發(fā)布的一種服務于組織治理和風險管理的內控框架。三道防線模型認為，執(zhí)行業(yè)務活動的運營管理部門是組織的第一道防線，風險管理和合規(guī)部門是組織的第二道防線，內部審計是組織的第三道防線。隨著組織外部環(huán)境日益復雜多變，IIA 于2020 年7月對三道防線模型進行了修訂更新，發(fā)布了新的三線模型。修訂后的三線模型的框架結構見圖1。

如圖1 所示，管理層（第一、二線職能）在組織中的角色定位是“采取行動實現(xiàn)組織目標”，內部審計在組織中的角色定位是“獨立的確認服務”。管理層（第一、二線職能）和內部審計向組織治理機構負責、報告，組織治理機構向它們提供授權、指導等。與此同時，管理層（第一、二線職能）和內部審計間溝通協(xié)調、相互協(xié)作。

圖1 IIA 三線模型

相比于原有模型注重風險“防御”，側重于組織的價值保護，新的三線模型則認為可以從“進攻”和“防御”兩方面進行風險管理，把握風險的正面機會和負面損失，實現(xiàn)組織的價值保護和價值創(chuàng)造。

四、三線模型對高校內部審計的啟示

新的三線模型通過“進攻”和“防御”統(tǒng)籌了組織的價值保護和價值創(chuàng)造兩方面，契合了當下高校內部審計“統(tǒng)籌發(fā)展與安全”的職責定位。可借鑒三線模型的框架來規(guī)劃新形勢下高校內部審計的進階之路。

下文探究了三線模型中的內部審計職責定位（如圖2 所示）對高校內部審計的啟示。三線模型對內部審計的職責定位如圖2 所示。

圖2 三線模型中內部審計職責定位圖

(一)獨立于管理層的各項職能之外

三線模型中，內部審計最為顯著的特征就是其相對于管理層的獨立性。這種獨立性要求內部審計不能參與管理層的業(yè)務決策與活動。獨立性是內部審計老生常談的問題，內部審計的目的是為組織提供客觀、公正的確認和咨詢。如果其職責與業(yè)務部門牽扯交織，勢必會影響其評價立場和評價的客觀公正性。對此，IIA 認為，對于那些內部審計無法保證獨立性的評價事項，可將其外包給獨立的第三方完成。

對于三線模型中的獨立性框架，高校內部審計可從兩方面把握。一方面，獨立設置內部審計機構。機構獨立意味著內部審計擺脫合署辦公、內設辦公或掛靠辦公的牽絆，從組織架構上捋順內部審計職責，邁出了獨立的第一步。另一方面，不參與高校的業(yè)務決策活動。在審計大時代背景下，高校內部審計工作存在業(yè)務邊界不清晰、涉審范圍窄等問題。高校業(yè)務條線也會將內部審計納入合規(guī)審核的責任界限中，如聘請內部審計人員參與招投標資格預審、參與評標、參與預決算的編制等。如此，內部審計就會陷入“既當運動員，又當裁判員”的窘境，影響客觀公正性。制度上，有必要厘清高校內部審計職責權限，明確內部審計工作的責任邊界，避免跨界履職現(xiàn)象發(fā)生。實務上，內部審計履職需游離于具體的管理決策之外，跳出事務性的決策細節(jié)，通過對事務的組織流程、活動依據(jù)等進行監(jiān)督、評價和建議來服務于組織治理。

（二）為組織治理和風險管理提供獨立、客觀的確認和咨詢

為組織治理和風險管理提供獨立、客觀的確認和咨詢是內部審計的重要職責定位。三線模型指出，為了使內部審計提供的確認和咨詢具有價值，需要充分應用系統(tǒng)且規(guī)范的工作流程、專業(yè)知識和觀點。對高校內部審計而言，可以從三個方面進行把握。

1.建立健全內部審計制度體系

制度是開展內部審計工作的重要依據(jù)。近年來，隨著黨和國家對內部審計工作的日益重視，一系列內部審計法規(guī)先后出臺。這些最新出臺的法規(guī)體現(xiàn)出時代背景對內部審計的重新定位，從機構人員、職責權限、工作流程等方面賦予內部審計新的活力。高校內部審計需緊跟時代步伐，結合學校實際，建立健全高校內部審計制度體系。同時，各高?？稍谥贫然A上，繪制工作流程圖，發(fā)布至部門網(wǎng)站。一方面可便于內部審計人員查看，規(guī)范內部審計工作流程；另一方面也便于教職工閱讀，了解內部審計工作流程，營造良好的內部審計工作氛圍。

2.著力參與高校治理

業(yè)務上看，當前高校內部審計主要開展的是財政財務收支審計、經(jīng)濟責任審計、經(jīng)費審計、基建工程審計等傳統(tǒng)陣地業(yè)務。十八大以來，“把權力關進制度的籠子”深入人心，大環(huán)境下的財經(jīng)紀律日益嚴明，政治規(guī)矩和財經(jīng)法規(guī)成為辦事做事的重要依據(jù)。高校內部審計應依托專業(yè)優(yōu)勢，憑借從對規(guī)章制度的熟悉掌握，為高校治理提供智力支持，突出內部審計服務屬性。結合審計發(fā)現(xiàn)問題，及時梳理反饋，從防范風險和促進組織增值角度提出建設性意見建議；在職責權限范圍內，對高校治理過程中遇到的問題建言獻策。

3.提升內部審計人員的綜合素養(yǎng)

隨著高校內涵建設的不斷深入，高校運行涉及的經(jīng)濟事務日益復雜化，作為監(jiān)督者、咨詢者、建設者的內部審計，挑戰(zhàn)日益嚴峻。內部審計人員絕大多數(shù)是財會專業(yè)出身，專業(yè)視野更多局限在財經(jīng)領域，對于工程、計算機、法律等方面的業(yè)務不免望洋興嘆。外行人審內行事，必然難以深入。如何快速進修為內行人，筆者認為有以下途徑：積極參加各類業(yè)務培訓，把握內部審計最新動態(tài)，積累專業(yè)知識，拓展工作視野；參加政府審計的“以審代訓”，政府審計涉及的業(yè)務范圍比高校更加廣泛，業(yè)務復雜程度更高，高校內部審計可以通過“以審代訓”積累實戰(zhàn)經(jīng)驗，提高工作能力；適時開展調研，走訪兄弟院校，學習借鑒成熟的審計模式和審計方法技術。

（三）將審計報告給管理層和組織治理機構，推動協(xié)助組織實現(xiàn)可持續(xù)進步

三線模型要求，內部審計部門應將審計發(fā)現(xiàn)報告?zhèn)鬟f給管理層和治理層，從而推動組織實現(xiàn)發(fā)展目標。報告這一環(huán)節(jié)實現(xiàn)的是審計結果從內部審計向管理層和治理層的轉達。審計本身并不是目的，通過審計來促進治理完善才是目的。為此，內部審計需通過審計報告讓管理層和治理層清晰掌握癥結所在、原因所在以及改善路徑。

結合高校內部審計工作實務，筆者認為可通過豐富報告形式和內容來提升內部審計報告的藝術。從形式上看，報告可以不僅僅局限于傳統(tǒng)意義上的審計報告，還可以通過審計意見書、審計情況匯報、審計咨詢報告等形式來向分管領導或議事機構匯報；此外，報告可采用表格、圖表多角度多形式進行闡述，便于接受者更好地理解審計報告。從內容上看，報告的內容可以不僅僅局限于中規(guī)中矩的問題描述，還可以結合審計中掌握的信息和審計人員的思考，對問題進行深入剖析，梳理帶有普遍性和苗頭性問題，從而提出具有針對性、可實踐性的解決措施，幫助被審計單位防微杜漸，不斷提高學校的內部管理水平；亦可以結合類似審計項目，提煉共性問題，以點帶面，從完善體制機制層面提出切實可行的意見建議，為學校領導宏觀決策提供有效的參考依據(jù)。

（四）內部審計與管理層保持一致、溝通、協(xié)調、相互協(xié)作

三線模型中的內部審計與管理層（第一、二線職能）的關系對高校內部審計的啟示，如圖3 所示。

圖3 管理層（第一、二線職能）和內部審計關系圖

三線模型，雖然強調內部審計相對于管理層（第一、二線職能）的獨立性，但是這并不意味著內部審計是孤立存在的機構，內部審計需要和管理層（第一、二線職能）間保持定期的互動，從而確保內部審計工作與組織目標的相關性和一致性。內部審計相比于外部審計的優(yōu)勢正在于其對組織戰(zhàn)略和運營活動的熟悉度，更能洞察運營管理環(huán)節(jié)的不足之處?；谶@種優(yōu)勢，只有定期的溝通、協(xié)調和相互協(xié)作，才能強化職責屬性。對于高校內部審計，可以從以下兩個方面進行把握。

1.主動關注職能部門動態(tài)

為更好掌握管理層（第一、二線職能）的動態(tài)，內部審計需及時、主動關注校園信息。如定期登錄校園辦公平臺查看學校年度工作要點，獲悉學校年度目標及職能部門的工作重點；積極參與座談會，獲知教職工關注焦點、熱點問題；及時關注內管干部任職變動信息，在經(jīng)濟責任審計中予以考慮和安排。

2.定期召開內部審計工作會議

為加強高校黨委對內部審計工作的領導，更好地發(fā)揮審計職能，各高校陸續(xù)成立了審計委員會。審計委員會的成員大都是高校黨委常委以及校內重要職能的負責人。在此背景下，高校內部審計可以借助審計委員會的會議平臺定期與職能部門交流溝通、交換意見，增進對管理層（第一、二線職能）的了解。

五、總結

肩負新時代人才培養(yǎng)、科學研究、服務社會職責的高校，應緊緊圍繞“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”的國家治理理念，堅持內涵式發(fā)展，不斷推進治理體系和治理能力現(xiàn)代化。高校內部審計作為高校治理的重要環(huán)節(jié)，應堅持《教育系統(tǒng)內部審計工作規(guī)定》的制度引領作用，將“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”融入到內部審計工作之中，以內部審計的獨立性、確認和咨詢、審計報告、溝通協(xié)作，充分發(fā)揮內部審計在高校發(fā)展中的“治已病，防未病”功能，防控風險，促進增值，為學校的高質量發(fā)展貢獻內部審計力量。