會(huì)計(jì)信息失真與職業(yè)道德問題

羅平

隨著企業(yè)的快速發(fā)展，只有保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)可靠，才能穩(wěn)定市場經(jīng)濟(jì)秩序。然而，當(dāng)前我國部分企業(yè)仍存在會(huì)計(jì)信息失真的問題，阻礙了經(jīng)濟(jì)社會(huì)的健康發(fā)展。本文具體分析了會(huì)計(jì)信息失真的表現(xiàn)和成因，并提出了治理對策，希望能為相關(guān)人士提供一些參考。

一些企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得不到保證，其中又以真實(shí)性問題最為突出。對此，許多學(xué)者從理論缺陷的角度去分析會(huì)計(jì)信息失真，將問題產(chǎn)生的原因歸結(jié)為會(huì)計(jì)制度的不完善和約束缺乏。然而，即使是以合法真實(shí)的原始憑證，依據(jù)合法合規(guī)的會(huì)計(jì)處理，也同樣會(huì)產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象。這是因?yàn)?，?huì)計(jì)是會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品的生產(chǎn)者，其產(chǎn)品出了問題，會(huì)計(jì)自然難免其責(zé)。會(huì)計(jì)的“單位人”身份，擺脫不了受制于人的境況，會(huì)計(jì)人員可能會(huì)因?yàn)椴煌哪康脑跁?huì)計(jì)制度范圍內(nèi)對會(huì)計(jì)政策和方法進(jìn)行選擇，從而進(jìn)行會(huì)計(jì)作弊造成會(huì)計(jì)信息不真實(shí)。也就是說，人為因素即會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、職業(yè)道德缺失是會(huì)計(jì)信息失真的重要原因。

一、什么是會(huì)計(jì)信息失真

所謂的會(huì)計(jì)信息失真，就是會(huì)計(jì)核算的依據(jù)不真實(shí)或反映的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果虛假，不符合實(shí)際情況。

即會(huì)計(jì)信息未能真實(shí)地反映客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，明顯地不符合會(huì)計(jì)信息合法、真實(shí)的要求，給決策者的相關(guān)決策帶來不利影響的一種現(xiàn)象。

其會(huì)計(jì)信息真實(shí)度的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為：

1.會(huì)計(jì)事項(xiàng)是否完全以所發(fā)生的實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，這一點(diǎn)可以通過具體審查記錄、對反映經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的原始憑證的合法性、真實(shí)性進(jìn)行驗(yàn)證。

2.會(huì)計(jì)事項(xiàng)是否遵照財(cái)經(jīng)法規(guī)規(guī)定的會(huì)計(jì)政策、方法、程序進(jìn)行處理。3.是否按照客觀、謹(jǐn)慎的態(tài)度處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，減少和避免技術(shù)性錯(cuò)誤和過失，后兩點(diǎn)則可以通過對會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)賬簿的檢查來驗(yàn)證。

二、會(huì)計(jì)信息失真的表現(xiàn)及其成因分析

隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的頻繁和復(fù)雜，會(huì)計(jì)介入范圍的擴(kuò)大，會(huì)計(jì)在對經(jīng)濟(jì)發(fā)展起著重要促進(jìn)作用的同時(shí)，也因會(huì)計(jì)信息的失真而對社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序構(gòu)成了巨大的威脅。會(huì)計(jì)信息的不真實(shí)，不但直接影響了企業(yè)的科學(xué)決策，也影響了政府宏觀管理和社會(huì)監(jiān)督的效果。

（一）會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)狀

1.會(huì)計(jì)信息失真的表現(xiàn)：

（1）成本費(fèi)用核算失真。出于利益機(jī)制驅(qū)動(dòng)，往往把成本費(fèi)用作為調(diào)節(jié)利潤的主要手段。

（2）會(huì)計(jì)核算資料失真。是會(huì)計(jì)核算過程中不能真實(shí)記錄和反映企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，主要是指作為會(huì)計(jì)信息載體的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)表失真。

（3）資產(chǎn)管理混亂造成計(jì)價(jià)失真。主要指資產(chǎn)賬目價(jià)值已不能真正反映各項(xiàng)資產(chǎn)的實(shí)際占有數(shù)。一些地方國有資產(chǎn)家底不清，管理混亂，大量資產(chǎn)流失或被吞噬，存在賬實(shí)不符的現(xiàn)象。有的企業(yè)拒不接受國家監(jiān)督，國有資產(chǎn)管理失控，導(dǎo)致國有資產(chǎn)大量流失。資產(chǎn)計(jì)價(jià)過程中，某些主觀假定的標(biāo)準(zhǔn)和方法，造成計(jì)價(jià)的伸縮性，使資產(chǎn)計(jì)價(jià)因人為的偏差而嚴(yán)重背離客觀實(shí)際。

（4）經(jīng)營成果失真。在收入和收益上做手腳，編制假會(huì)計(jì)信息主要有以下三種情況：一是不按制度規(guī)定辦事，該沖減的收放不沖減，結(jié)果必然導(dǎo)致利潤虛增。二是明目張膽虛作收入，故意編造實(shí)際上并未發(fā)生的收入，借以達(dá)到虛增利潤，粉飾領(lǐng)導(dǎo)“業(yè)績”的目的。三是一些盈利企業(yè)為設(shè)置賬外賬，非法獲取巨額收益，設(shè)兩本賬以達(dá)到多留多分的目的。

2.會(huì)計(jì)信息失真的手段：

（1）會(huì)計(jì)當(dāng)期的成本、費(fèi)用構(gòu)成和結(jié)轉(zhuǎn)不真實(shí)，有些企業(yè)為達(dá)到少上交利稅的目的，就人為地加大成本費(fèi)用。采用多提多攤等手法，把不該引入本期的成本費(fèi)用引入本期;為粉飾“政績”，又會(huì)在“縮小”成本費(fèi)用上動(dòng)腦筋，對本應(yīng)列入當(dāng)期的成本費(fèi)用掛賬，留在“生產(chǎn)成本”、“庫存商品”、“在建工程”、“待處理財(cái)產(chǎn)損益”等科目中，該提的不提或少提，該攤的不攤或少攤，造成成本數(shù)據(jù)失真。

（2）偽造變更會(huì)計(jì)資料，通常以夸大或縮小的方式隱匿事實(shí)真相，將不合法收支列入合法項(xiàng)目之中，甚至偽造票據(jù)，虛設(shè)會(huì)計(jì)核算對象主要是往來客戶，以及直接偽造賬簿，虛設(shè)科目，違反制度要求，采取不適當(dāng)?shù)挠?jì)量方法和捏造篡改會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)。

（3）企業(yè)固定資產(chǎn)不按規(guī)定管理。該資本化的不資本化，變相一次列入成本，已經(jīng)資本化的固定資產(chǎn)不按規(guī)定計(jì)提折舊;已完工工程不及時(shí)結(jié)賬，相反的，一些單位則提前將在建工程結(jié)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn);有的資產(chǎn)已經(jīng)滅失毀損而不進(jìn)行賬務(wù)處理;化整為零，將國有資產(chǎn)形成零配件分批擠入存貨中，達(dá)到抵減增值稅和擠占生產(chǎn)成本的目的。

（4）私設(shè)“小金庫”使企業(yè)資金體外循環(huán)，“掛賬”、“倒扎賬”，收入不入賬，提前或延后結(jié)賬。

（二）會(huì)計(jì)信息失真的成因分析

1.會(huì)計(jì)信息失真的客觀原因：一種制度安排的缺陷

（1）會(huì)計(jì)規(guī)范尚不完善。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、對外提供財(cái)務(wù)報(bào)表的基本規(guī)范要求，但是受準(zhǔn)則的廣泛適用性和各方利益的不完全性的影響，會(huì)造成會(huì)計(jì)信息不實(shí)。比如，成本效益原則的應(yīng)用，由于忽略了那些相對不重要的信息，而使得會(huì)計(jì)信息與業(yè)務(wù)原貌有所出入。由于會(huì)計(jì)制度的缺陷許多會(huì)計(jì)原則在具體應(yīng)用時(shí)往往會(huì)出現(xiàn)偏差。同時(shí)，由于已有的制度法規(guī)都是根據(jù)一定時(shí)期的政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的具體情況制定的，不免帶有一定的主觀性和“時(shí)滯性”，也會(huì)造成會(huì)計(jì)信息不實(shí)。

（2）會(huì)計(jì)政策的選擇。從某一企業(yè)來說，其會(huì)計(jì)方法是根據(jù)自身的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)特點(diǎn)來靈活選擇的。會(huì)計(jì)方法一經(jīng)選定，就成為企業(yè)的會(huì)計(jì)政策。由于會(huì)計(jì)處理方法的可選擇性，同類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)因?yàn)椴捎貌煌暮怂惴椒ǎ瑒t會(huì)產(chǎn)生不同的結(jié)果，即造成企業(yè)之間會(huì)計(jì)信息的偏差，影響會(huì)計(jì)信息的可比性。而且現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)制度存在著大量的不確定性因素，表現(xiàn)在同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往往規(guī)定不同的會(huì)計(jì)處理方法供企業(yè)選擇。

（3）會(huì)計(jì)法規(guī)之間的不協(xié)調(diào)性。目前，在基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)通則之間，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收制度之間都存在不協(xié)調(diào)甚至沖突、矛盾的地方。由于這些法規(guī)之間存在事實(shí)上的不協(xié)調(diào)，因而在這些法規(guī)、規(guī)范、準(zhǔn)則的指導(dǎo)下所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息就有可能偏離實(shí)際情況，出現(xiàn)對實(shí)際情況不能貼切表達(dá)的“合法性失真”。

（4）績效考核及用人制度?，F(xiàn)行的企業(yè)績效考核不再是單純衡量一個(gè)企業(yè)經(jīng)營狀況，而更多地賦予了政治的成分。出于政治目的需要，部分企業(yè)負(fù)責(zé)人乃至地方政府非常重視會(huì)計(jì)信息的“數(shù)量意義”，對其質(zhì)量的關(guān)注只停留在文件和會(huì)議上。政治好處的獲得刺激了弄虛作假的快速模仿，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)不真實(shí)、會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象較為普遍。在目標(biāo)管理中上下聯(lián)合作假公開進(jìn)行，“上有政策、下有對策”既是對這種現(xiàn)象的貼切反映，又是對現(xiàn)行考核方式和用人制度滋生會(huì)計(jì)虛假信息的詮釋。

2.會(huì)計(jì)信息失真的主觀原因：會(huì)計(jì)職業(yè)道德缺失

（1）市場主體利益多元性存在負(fù)面影響。市場主體利益多元化，一方面調(diào)動(dòng)了企業(yè)經(jīng)營者的積極性，另一方面也滋生了一些企業(yè)置國家利益而不顧，片面追求個(gè)人利益的不良現(xiàn)象。各行為主體普遍具有利己的動(dòng)機(jī)，這種利己動(dòng)機(jī)在信息不對稱時(shí)就有可能行為化。

（2）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作比較薄弱，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不完善，監(jiān)督弱化。雖然我國國有企業(yè)在內(nèi)部均形成了包括職代會(huì)、黨委、工會(huì)、股東會(huì)、董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)等法人治理結(jié)構(gòu)，但在運(yùn)作中卻存在不少問題，如董事會(huì)凌駕于股東會(huì)之上，經(jīng)理人是由上級政府直接任命的“官員企業(yè)家”、董事長或總經(jīng)理大權(quán)獨(dú)攬，監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)，起不到監(jiān)督制約作用等等。這一切往往造成有關(guān)人員利用職權(quán)謀取私利，信息的需求決定了信息的供給，這種有效需求主體的缺失使會(huì)計(jì)不再為投資者、債權(quán)人等提供正確反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息系統(tǒng)。

（3）會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)參差不齊

會(huì)計(jì)信息是在會(huì)計(jì)人員對會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量中生成的，因而免不了要對客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一些不確定因素進(jìn)行估計(jì)，判斷和推理，不同素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行的估計(jì)、判斷與推理往往導(dǎo)致不同的結(jié)果。一些素質(zhì)較差的會(huì)計(jì)人員即使遵循了會(huì)計(jì)規(guī)范，但由于其認(rèn)識(shí)水平的局限性，沒有嚴(yán)格的自律防線，不可避免地使計(jì)量出的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)脫離實(shí)際情況，使會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)不實(shí)。

我們可以從知識(shí)結(jié)構(gòu)、認(rèn)知水平的提高來彌補(bǔ)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的理論缺陷。但從職業(yè)守則來講，“不做假賬”是對會(huì)計(jì)人員最基本的要求，也是從業(yè)人員必須遵守的職業(yè)道德。高學(xué)歷高技能的會(huì)計(jì)從業(yè)人員未必監(jiān)守“不做假賬”的底線。作為一個(gè)合格的會(huì)計(jì)人員，一個(gè)堅(jiān)持誠信不動(dòng)搖的會(huì)計(jì)人員，面對假賬可以理直氣壯地說“不”，面對單位領(lǐng)導(dǎo)的授意指使可以不去理會(huì)甚至堅(jiān)決予以制止。可見，從主觀能動(dòng)性出發(fā)，重建會(huì)計(jì)職業(yè)道德，提高從業(yè)人員的自律意識(shí)是規(guī)避會(huì)計(jì)信息失真的根本出路。

三、會(huì)計(jì)信息失真的治理對策

（一）會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真與治理

會(huì)計(jì)規(guī)則是以會(huì)計(jì)領(lǐng)域秩序?yàn)榛A(chǔ)的人為制造的秩序，會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真之所以客觀存在，是因?yàn)闀?huì)計(jì)規(guī)則制定者將自生自發(fā)的會(huì)計(jì)域秩序轉(zhuǎn)變?yōu)闀?huì)計(jì)規(guī)則的過程中存在偏差。這種偏差主要是由知識(shí)的相對性和人的有限認(rèn)理性所造成的。由于會(huì)計(jì)域秩序是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過程，它始終處于變動(dòng)之中，致使我們無法回避規(guī)則性失真的客觀存在。

（二）會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真與治理

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進(jìn)一步分離，經(jīng)營者直接經(jīng)營管理企業(yè)，掌握著企業(yè)的“內(nèi)幕信息”，這樣，經(jīng)營者與其他利益相關(guān)者之間便存在信息的不對稱。經(jīng)營者就存在著違背已有的會(huì)計(jì)規(guī)則而披露虛假會(huì)計(jì)信息，以使自己受益而使企業(yè)其他利益相關(guān)者受損的動(dòng)機(jī)，這種動(dòng)機(jī)便決定了會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真的存在。

會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真的治理要求會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人“不做假賬” 即以誠信為本，操守為重，堅(jiān)持準(zhǔn)則，不做假賬，保持會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠。抓誠信應(yīng)從以下兩方面做起：1.從道德角度加強(qiáng)會(huì)計(jì)誠信教育，應(yīng)從學(xué)校教育階段就開始，樹立正確的價(jià)值觀，影響一個(gè)人的態(tài)度和行為，在價(jià)值觀的形成過程中就形成了什么是應(yīng)該的，什么是不應(yīng)該的思維模式。這種思維模式具有潛移默化的力量，當(dāng)學(xué)生走入工作崗位之時(shí)，他們就會(huì)不知不覺地受該力量的左右，遵循“誠信”守則，拒絕提供虛假會(huì)計(jì)信息。2.以法律角度加強(qiáng)會(huì)計(jì)誠信教育。依法方能治國，依法方能規(guī)范會(huì)計(jì)人員的行為，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的責(zé)任感，以杜絕會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真。防止違規(guī)性失真除了對會(huì)計(jì)人員進(jìn)行以“良心主義”的道德教育的同時(shí)也要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任教育，因此在學(xué)生剛接觸會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)時(shí)將法律教育作為必修課學(xué)習(xí)，以法律為準(zhǔn)繩來約束會(huì)計(jì)人員的行為。

（三）會(huì)計(jì)信息行為性失真與治理

眾所周知，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)環(huán)境是在不斷變化的，社會(huì)對會(huì)計(jì)人員的職業(yè)能力要求也在不斷變化，為使會(huì)計(jì)人員提高職業(yè)能力，掌握和運(yùn)用新知識(shí)、新法規(guī)、新技能、改善其專業(yè)態(tài)度，我們應(yīng)對會(huì)計(jì)人員進(jìn)行全方位的教育，必然包括誠信道德教育與技能教育，并加以考核以提高其專業(yè)勝任能力和執(zhí)業(yè)水平。

在我國各種法律法規(guī)不斷出臺(tái)的情況下，會(huì)計(jì)領(lǐng)域各種丑惡現(xiàn)象卻與日俱增，會(huì)計(jì)信息失真問題，已成為我國經(jīng)濟(jì)生活中等待克服的頑癥，會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德好壞是導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，影響會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的關(guān)鍵所在。會(huì)計(jì)信息的行為性失真，正與會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德相關(guān)。因?yàn)樨?zé)任心、技能、心理素質(zhì)均包括在職業(yè)道德中;故意性失真中，除了單位負(fù)責(zé)人的責(zé)任及“信息不對稱”而難以發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人提供虛假原始憑證外，其余也都與會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德有關(guān)。

會(huì)計(jì)信息失真是會(huì)計(jì)職業(yè)道德問題。第一、會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品的生產(chǎn)者，其產(chǎn)品出了問題，會(huì)計(jì)自然難免其責(zé)。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德以品德、責(zé)任、業(yè)務(wù)技術(shù)三方面合為一體，因此，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德素養(yǎng)直接決定了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。第二、缺乏會(huì)計(jì)職業(yè)道德導(dǎo)致了技術(shù)性失真。但丁有句名言“一個(gè)知識(shí)不全的人可以用道德去彌補(bǔ)，而一個(gè)道德不全的人卻難以用知識(shí)去彌補(bǔ)” 他還說：“能力不足，責(zé)任可補(bǔ)，責(zé)任不夠，能力不能補(bǔ)”?？梢姡R(shí)和能力不是問題，道德與責(zé)任才是關(guān)鍵。只要會(huì)計(jì)人員具備了應(yīng)有的職業(yè)道德，技術(shù)水平就不會(huì)成為逃避責(zé)任的理由。第三、缺乏會(huì)計(jì)職業(yè)道德導(dǎo)致了違法性失真。一切造假都是從出賣道德開始的，當(dāng)失真開始踐踏法律時(shí)，從動(dòng)機(jī)的形成到過程的實(shí)施，都源于對道德的背離，對法律的蔑視。一個(gè)具有道德的人會(huì)把誠信操守和法律法規(guī)放在第一位，做到“堅(jiān)持準(zhǔn)則，不做假賬”。

如果每個(gè)會(huì)計(jì)人員都具有職業(yè)道德，就能夠從源頭上保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，防范失真，就能營造出一種良好的社會(huì)氛圍和環(huán)境條件，使會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品的生產(chǎn)進(jìn)入良性循環(huán)。雨果說過：“道德是社會(huì)的基礎(chǔ)”，基礎(chǔ)不牢，地動(dòng)山搖。職業(yè)道德是石，能敲出希望之火;職業(yè)道德是火，能點(diǎn)燃生命之燈;職業(yè)道德是燈，能照亮人類之路;職業(yè)道德是路，能引導(dǎo)我們走向沒有假賬的明天！

（作者單位：云南省大理州財(cái)貿(mào)學(xué)校）