民族自治地方資源稅擴圍的多中心治理：機制分析與框架設(shè)計

王玉玲 楊曉龍

[提要]作為資源富集地區(qū)，民族自治地方是我國資源稅擴圍的重點地區(qū)。民族自治地方資源稅擴圍以中央政府提出的“適度分權(quán)”為原則，實現(xiàn)了從單中心管理到雙中心治理的轉(zhuǎn)變，為多中心治理奠定良好基礎(chǔ)。鑄牢中華民族共同體意識、推進中華民族共同體建設(shè)，需要多方參與，形成合力，共同治理。多中心治理是民族自治地方資源稅擴圍的方向，也是保障民族自治地方資源稅順利擴圍的關(guān)鍵。文章將民族自治地方資源稅擴圍的相關(guān)利益主體分成10個中心，包括中央級次的全國人民代表大會及其常務(wù)委員會、國務(wù)院及其稅務(wù)主管部門和協(xié)作部門、自治區(qū)及以下級次的自治區(qū)人民代表大會及其常務(wù)委員會、自治區(qū)及以下人民政府及其稅務(wù)主管部門和地方協(xié)作部門、納稅人和涉稅第三方機構(gòu)。探討其多中心治理機制，分別為稅收立法系統(tǒng)與稅收管理系統(tǒng)的“授權(quán)-負(fù)責(zé)”機制，中央與地方稅收立法系統(tǒng)的“監(jiān)督-協(xié)助”機制，稅收管理系統(tǒng)內(nèi)部的“領(lǐng)導(dǎo)-反饋”機制，稅務(wù)機關(guān)與納稅人的“管理-遵從”機制，稅務(wù)機關(guān)、納稅人與第三方機構(gòu)的“咨詢-協(xié)助”和“咨詢-服務(wù)”機制等。在此基礎(chǔ)上，構(gòu)建民族自治地方資源稅擴圍的多中心治理框架?；谶@一框架，民族自治地方資源稅擴圍可通過多中心參與，實現(xiàn)順利擴圍和有效治理。

導(dǎo)論

黨的十八屆三中全會《關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出，深化財稅體制改革，完善稅收制度，加快資源稅改革；2016年5月，《關(guān)于全面推進資源稅改革的通知》發(fā)布，以適度分權(quán)為原則，擴大資源稅征收范圍(以下簡稱“資源稅擴圍”)，逐步對水、森林、草場、灘涂等開征資源稅；各省級人民政府根據(jù)本地資源開發(fā)利用情況，提出擴圍的具體方案建議；2016年7月1日，河北省率先試點水資源稅；2017年12月1日起，內(nèi)蒙古自治區(qū)、寧夏回族自治區(qū)等9省、自治區(qū)、直轄市實施水資源稅改革試點。資源稅擴圍有序推進。

學(xué)界普遍認(rèn)為，生態(tài)文明建設(shè)背景下，我國資源稅征收范圍狹窄，擴圍可完善資源價格形成機制，調(diào)節(jié)資源產(chǎn)品價格，促進資源合理開發(fā)，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。從國際經(jīng)驗看，發(fā)達國家資源稅不斷擴圍。[1]在資源稅要擴圍的共識之下，學(xué)界對其具體范圍存在爭論，一種觀點是將所有資源都納入范圍；[2]但多數(shù)學(xué)者認(rèn)為，資源稅范圍限于需保護的資源，主要是全部不可再生資源和部分可再生資源。[3]而對擴圍的具體路徑，多數(shù)研究主張采取漸進思路，首先是水資源，之后擴圍至森林、草場等，并提出了具體的政策建議。[4]

由于民族自治地方是我國的資源富集地區(qū)，本研究聚焦民族自治地方。民族自治地方①森林面積和蓄積量占全國比重分別為42.2%、51.8%，牧區(qū)與半農(nóng)半牧區(qū)面積占全國比重為75%，水力資源蘊藏量占全國總量為66%。②作為資源富集地區(qū)，民族自治地方是我國資源稅擴圍重點地區(qū)。為推進資源稅擴圍，中央政府提出“適度分權(quán)”原則，較“集中稅權(quán)”和“合理分權(quán)”原則，“適度分權(quán)”原則賦予地方政府更充分稅權(quán)，民族自治地方處于資源稅權(quán)最充分時期。[5]這有利于發(fā)揮中央與地方兩個積極性，實現(xiàn)民族自治地方財政良性治理。[6]

2021年8月召開的中央民族工作會議上，習(xí)近平總書記強調(diào)，鑄牢中華民族共同體意識，不斷推進中華民族共同體建設(shè)。中華民族共同體建設(shè)需要多方參與，形成合力，共同治理。除中央政府和地方政府外，民族自治地方資源稅擴圍中還包括各級人民代表大會、納稅人及涉稅第三方機構(gòu)等利益相關(guān)者。資源稅改革是各利益相關(guān)者通過利益分享和責(zé)任分擔(dān)形成的整合結(jié)果。[7](P.23)這要求研究應(yīng)體現(xiàn)多中心治理理念。多中心治理理論認(rèn)為，為實現(xiàn)可持續(xù)的公共利益，公共事物的治理之道在于擺脫市場或政府“單中心”治理方式，建立協(xié)同共治的“多中心”治理模式。[8](P.59-63)

作為現(xiàn)代國家應(yīng)對復(fù)雜事務(wù)的治理良方，多中心治理理論被用于研究京津冀自然資源治理[9]、水資源治理[10]等問題。但較少研究涉及稅制改革內(nèi)容。本研究認(rèn)為，在前述研究明晰擴圍的必要性、階段性和具體稅制設(shè)計等基礎(chǔ)上，需要從多中心治理角度，界定資源稅擴圍中作為利益相關(guān)者的各個中心，研討其相互作用機制，形成對民族自治地方資源稅擴圍的整體框架認(rèn)識，服務(wù)擴圍的現(xiàn)實需要。

民族自治地方資源稅擴圍是新時代稅收改革的重要內(nèi)容。新時代，財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化要求建立現(xiàn)代稅收制度，實現(xiàn)稅收治理現(xiàn)代化。本研究認(rèn)為，多中心治理是稅收治理現(xiàn)代化的核心機制，它有利于以中央政府為核心，發(fā)揮各中心優(yōu)勢，構(gòu)建良性互動機制，形成合力。多中心治理是民族自治地方資源稅擴圍的方向，也是保障順利擴圍的關(guān)鍵。探討民族自治地方資源稅擴圍的多中心及其治理機制和框架，具有重要理論意義和現(xiàn)實價值。

一、民族自治地方資源稅擴圍:從單中心管理③到雙中心治理

(一)民族自治地方資源稅擴圍的中央政府單中心管理(1980-1993年)

新中國成立后，實行礦產(chǎn)資源無償取得制度，僅征收鹽稅。1980年，第五屆全國人大三次會議首次正式提出開征資源稅。1984年，《資源稅條例(草案)》頒布，征收范圍為原油、天然氣和煤炭。1992年，資源稅首次擴圍，鐵礦石納入征收范圍。

這一階段，我國強調(diào)“統(tǒng)一稅法，集中稅權(quán)”原則，中央政府掌控資源稅權(quán)，實行單中心管理。民族自治地方資源稅擴圍在中央政府單中心管理框架下進行。雖然1985年3月發(fā)布的《關(guān)于實行“劃分稅種、核定收支、分級包干”財政管理體制的規(guī)定》將資源稅收入70%劃歸省級財政，30%劃歸各地市財政，但整體看，中央政府單中心管理的資源稅擴圍中，地方稅權(quán)缺乏。

相較中央政府這一“中心”而言，無論是地方政府，還是納稅人，都是“外圍”，形成中央政府單中心管理的“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)秩序”。這一秩序中，中央政府與地方政府是“領(lǐng)導(dǎo)-執(zhí)行”關(guān)系，民族自治地方是資源稅擴圍的執(zhí)行者，而非決策參與者，不構(gòu)成資源稅擴圍的“中心”之一。從納稅人角度看，由于這個秩序局限于上下級政府間，缺乏納稅人利益反饋機制，納稅人也并非“中心”，征稅機關(guān)與納稅人是“命令-遵從”關(guān)系?！敖y(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)秩序”層級分明、按指令行事、由上到下單向作用，優(yōu)勢在于決策快、執(zhí)行效率高。但由于只有中央政府一個中心，無法有效利用多中心協(xié)作機制，往往由于“地方性知識”缺乏，導(dǎo)致稅收制度針對性較差，與地方資源狀況和征管能力契合度低，征稅成本和納稅人稅收遵從成本高。

這一階段，西藏自治區(qū)資源稅具特殊性。西藏自治區(qū)和平解放以來，中央采取特殊稅收管理體制，賦予西藏自治區(qū)資源稅立法權(quán)、管理權(quán)和收益權(quán)。1989年10月，《西藏自治區(qū)資源稅試行辦法》頒布，自1990年1月1日起開征資源稅，由資源所在地稅務(wù)機關(guān)從量定額征收。收入分成比例為自治區(qū)50%、地市50%，地縣兩級分成辦法由地縣協(xié)商確定。[11]西藏自治區(qū)資源稅立法與征管實踐是我國地方稅的獨特標(biāo)本，為探索資源稅擴圍的雙中心治理提供有益經(jīng)驗。

(二)探索資源稅擴圍的中央與民族自治地方雙中心治理(1994-2015年)

1993年，《資源稅暫行條例》及其《實施細則》發(fā)布，征收范圍進一步擴大，包括原油、天然氣、煤炭、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、其他非金屬礦原礦和鹽7類。

在分稅制改革提出的“合理分權(quán)”原則下，我國開始探索中央政府與地方政府雙中心治理的資源稅擴圍，明確“對未列舉名稱的其他非金屬礦原礦和有色金屬礦原礦，由省、自治區(qū)和直轄市人民政府決定征收或者暫緩征收，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。”2011年，《資源稅暫行條例》及其《實施細則》將上述內(nèi)容修訂為“財政部未列舉名稱且未確定具體適用稅率的其他非金屬礦原礦和有色金屬礦原礦，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)實際情況確定，報財政部和國家稅務(wù)總局備案?！睆挠墒〖壢嗣裾皼Q定征收或者暫緩征收”改為“根據(jù)實際情況確定”，雖然表述上淡化了資源稅擴圍中的地方稅收立法權(quán)，但仍保持了中央政府與地方政府的雙中心治理格局。這一時期，中央政府提出資源稅改革應(yīng)有利于增加地方財政收入，把中西部地區(qū)的資源優(yōu)勢變?yōu)榻?jīng)濟和財政優(yōu)勢，調(diào)動資源開采地愛礦、護礦積極性，作為“雙中心”之一的民族自治地方在資源稅改革中的地位凸顯，改革進程加快。1994年1月，《西藏自治區(qū)資源稅暫行辦法》發(fā)布，征收范圍為金屬礦原礦、非金屬礦原礦、砂金礦、鹽、木材5類資源共25個稅目。1997年和2007年，西藏自治區(qū)資源稅又兩次擴圍；[12](P.116-121)1997年7月，廣西壯族自治區(qū)將礦泉水和天然泉水納入征收范圍；2008年9月，內(nèi)蒙古自治區(qū)將礦泉水和地下熱水納入征收范圍。

中央與民族自治地方雙中心治理的資源稅擴圍雖較單中心管理有所優(yōu)化，但除西藏自治區(qū)外，其他地方資源稅立法權(quán)受限，擴圍范圍有限。在資源稅擴圍受到嚴(yán)格限制的情況下，地方擁有自主權(quán)的各類資源收費迅速膨脹，并出現(xiàn)“亂收費”?！岸愝p費重”格局下，納稅人負(fù)擔(dān)并未減輕，稅費秩序卻有失控的風(fēng)險，深化資源稅擴圍的中央與民族自治地方雙中心治理成為必然。

(三)深化資源稅擴圍的中央與民族自治地方雙中心治理(2016年至今)

深化資源稅擴圍的中央與民族自治地方雙中心治理建立在對資源價值重新定位的基礎(chǔ)上。水、森林、草場、灘涂等資源既具有實體價值，即作為實物形態(tài)具有被開發(fā)利用的價值；又具有生態(tài)價值，包括凈化空氣、涵養(yǎng)水源、保障生物多樣性等。生態(tài)價值依托實體價值，沒有實體價值，就談不上生態(tài)價值。資源開發(fā)利用初期，資源相對充裕，此時重視其實體價值，財政收入形式多為收費，收費是資源實體使用價值的對價，體現(xiàn)“使用者付費”原則。伴隨經(jīng)濟社會發(fā)展，資源日益稀缺，對其價值定位也發(fā)生變化，資源生態(tài)價值凸顯，與實體價值對應(yīng)的收費不能滿足這一新定位，這要求改變財政收入形式。稅收基于國家政治權(quán)力，是一定時期國家意志的體現(xiàn)?！熬G水青山就是金山銀山”理念引領(lǐng)的美麗中國建設(shè)要求高度重視資源生態(tài)價值，資源“費改稅”成為必然。這一變化從表現(xiàn)形式看，就是資源稅征收范圍由主要是礦產(chǎn)資源擴圍到水、森林、草場、灘涂等生態(tài)資源。

2016年，中央政府提出以“適度分權(quán)”為原則，在不影響統(tǒng)一市場秩序前提下，賦予地方適當(dāng)稅政管理權(quán)，逐步對水、森林、草場、灘涂等開征資源稅。擴圍從河北省試點水資源稅開始，成熟后在全國范圍推廣。水資源稅收入按水資源費的中央與地方分成比例1:9分配。草場、森林、灘涂等資源稅，不在全國范圍統(tǒng)一規(guī)定，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府結(jié)合本地資源實際情況，提出具體方案建議，報國務(wù)院批準(zhǔn)后實施。2017年11月，水資源稅改革將試點范圍擴大到北京市、天津市、山西省、山東省、陜西省、河南省、四川省、內(nèi)蒙古自治區(qū)、寧夏回族自治區(qū)9個試點省份。為解決水資源稅與其他資源稅收入分成比例不同的問題，明確水資源稅收入全部歸屬試點省份。

2016年至今的資源稅擴圍中，地方資源稅權(quán)明顯擴大，稅收收益獲得充分保障，資源稅擴圍中的雙中心治理機制改革得以深化。主要體現(xiàn)在：(1)中央政府與地方政府成為擴圍的“雙中心”，形成雙向互動機制。中央政府在主導(dǎo)擴圍改革的前提下，總結(jié)河北省試點經(jīng)驗，在擴大試點時與各省級政府充分溝通與協(xié)商，確定試點省份，并給予原則性指導(dǎo)，例如確定試點省份最低平均稅額、特種行業(yè)和超計劃取用水要從高適用稅額等。地方政府則掌握是否擴圍的主動權(quán)，可結(jié)合本地實際情況，確定擴圍時間表和具體方案。(2)“雙中心治理”的擴圍方案強化地方適應(yīng)性。例如，在體現(xiàn)稅收深度的稅額設(shè)定上，最低平均稅額分區(qū)域不同，最高的是北京，其地表水和地下水分別是1.6元/立方米和4元/立方米，是最低的四川的16倍和20倍。民族自治地方中，內(nèi)蒙古自治區(qū)地表水和地下水的最低平均稅額分別是0.5元/立方米和2元/立方米、寧夏回族自治區(qū)為0.3元/立方米和0.7元/立方米。在中央政府基本設(shè)計的基礎(chǔ)上，2017年12月，《寧夏回族自治區(qū)水資源稅改革試點實施辦法》和《內(nèi)蒙古自治區(qū)水資源稅改革試點實施辦法》分別發(fā)布。兩個實施辦法結(jié)合當(dāng)?shù)厍闆r，進一步細化水資源稅稅制、稅收管理、自治區(qū)以下收入歸屬等，充分體現(xiàn)地方適應(yīng)性。

二、民族自治地方資源稅擴圍的多中心利益主體

2016年啟動的資源稅擴圍深化了中央與民族自治地方的雙中心治理，重新配置了資源稅權(quán)，強化地方適應(yīng)性，為多中心治理奠定良好基礎(chǔ)。從進一步深化改革來分析，民族自治地方資源稅擴圍多中心治理的層次及其利益主體包括：

(一)中央級次：全國人民代表大會及其常務(wù)委員會(中心1)，國務(wù)院(中心2)及其稅務(wù)主管部門(中心3)和協(xié)作部門(中心4)

稅收法定是我國稅收立法的改革方向。十八屆三中全會提出落實稅收法定原則，到2020年完成稅收法定的改革任務(wù)。稅收法定中的“法”指最高國家權(quán)力機關(guān)制定的法律，“定”從立法實踐的角度指“立”，稅收法定即全國人民代表大會(以下簡稱“全國人大”)及其常務(wù)委員會(以下簡稱“常委會”)進行稅收立法。2017年12月，十二屆全國人大常委會第三十一次會議通過《船舶噸稅法》《煙葉稅法》，落實稅收法定原則的改革全面開啟；2019年8月26日《資源稅法》公布，自2020年9月1日起施行。全國人大及其常委會(中心1)將是資源稅擴圍的中心，行使稅收立法權(quán)。

目前，民族自治地方資源稅擴圍的中央層面法律依據(jù)是2016年5月財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于全面推進資源稅改革的通知》和2017年11月財政部、國家稅務(wù)總局、水利部發(fā)布的《擴大水資源稅改革試點實施辦法》。這些部門是中央行政機關(guān)，兩個文件屬于國務(wù)院主管部門制定的稅收部門規(guī)章。而目前施行的《資源稅暫行條例實施細則》則是國務(wù)院制定的稅收行政法規(guī)。由此，國務(wù)院(中心2)及其稅務(wù)主管部門(中心3)也是資源稅擴圍的中心。從稅權(quán)層次看，在實現(xiàn)稅收法定后，這兩個中心行使稅收管理權(quán)。

民族自治地方資源稅擴圍是一個系統(tǒng)工程，除稅務(wù)主管部門外，還需要稅收協(xié)作部門。由于資源稅擴圍對象是水、森林、草場等，現(xiàn)有財政收入形式為收費，資源稅擴圍的實質(zhì)是資源“費改稅”。原有資源收費單位，如水利部門、森林主管部門、草原主管部門等，掌握擴圍資源具體情況，對于擴圍初期實現(xiàn)“稅費平移”和后期加強稅收管理都可提供協(xié)助，是資源稅擴圍的重要協(xié)作部門(中心4)。

(二)自治區(qū)及以下級次：自治區(qū)人民代表大會及其常務(wù)委員會(中心5)，自治區(qū)及以下人民政府(中心6)及其稅務(wù)主管部門(中心7)和地方協(xié)作部門(中心8)

與中央層面的稅收法定改革方向一致，未來自治區(qū)人民代表大會及其常委會(中心5)由全國人大及其常委會授權(quán)，制定資源稅擴圍地方法規(guī)，有序擴圍資源稅。需要明確的是，稅權(quán)不宜層層下放，民族自治地方資源稅擴圍的稅權(quán)應(yīng)掌握在自治區(qū)級次，因此，自治區(qū)以下人民代表大會及其常委會不作為中心出現(xiàn)。

目前，民族自治地方資源稅擴圍中，各自治區(qū)政府可根據(jù)本地資源開發(fā)利用情況，提出擴圍的具體方案建議，報國務(wù)院批準(zhǔn)后實施，前述《寧夏回族自治區(qū)水資源稅改革試點實施辦法》和《內(nèi)蒙古自治區(qū)水資源稅改革試點實施辦法》即為此類地方稅收行政規(guī)章。各自治區(qū)資源稅擴圍的具體方案制定者是自治區(qū)稅務(wù)主管部門，包括自治區(qū)財政部門和稅務(wù)部門；自治區(qū)以下政府及其財政部門和稅務(wù)部門負(fù)責(zé)擴圍資源稅的征收、管理、稽查和處罰。由此，自治區(qū)及以下政府(中心6)及其稅務(wù)主管部門(中心7)成為資源稅擴圍的地方中心，行使地方稅收管理權(quán)。與中央層面一致，自治區(qū)及以下水利廳等地方協(xié)作部門(中心8)也是資源稅擴圍的中心。

(三)納稅人(中心9)和涉稅第三方機構(gòu)(中心10)

納稅人受資源稅擴圍的影響最為直接，但在單中心管理和雙中心治理模式中，納稅人并非中心，而是被管理的稅收相對人。多中心治理要明確納稅人(中心9)的中心地位，提高納稅人參與稅收治理的主動性和積極性，優(yōu)化征納關(guān)系，提高納稅遵從度，降低稅收成本。

稅收治理需要涉稅第三方機構(gòu)(中心10)，包括稅務(wù)師事務(wù)所、會計師事務(wù)所、資產(chǎn)評估機構(gòu)等參與，第三方機構(gòu)具有專業(yè)技術(shù)優(yōu)勢，是相對獨立的社會組織。這類機構(gòu)以專業(yè)技術(shù)服務(wù)嵌入稅務(wù)機關(guān)與納稅人之間，也是民族自治地方資源稅擴圍不可或缺的中心。

三、民族自治地方資源稅擴圍的多中心治理機制

在界定資源稅擴圍的各中心后，本研究借鑒奧斯特羅姆多中心治理理論，探討民族自治地方資源稅擴圍的多中心治理機制。

(一)稅收立法系統(tǒng)(人民代表大會及其常委會)與稅收管理系統(tǒng)(政府)的“授權(quán)-負(fù)責(zé)”機制

我國在2020年基本完成“落實稅收法定原則”的改革任務(wù)，全國人大授權(quán)國務(wù)院立法的《中華人民共和國資源稅暫行條例》已升格為全國人大立法的《中華人民共和國資源稅法》。全國人大與國務(wù)院的治理機制將發(fā)生變化，由授權(quán)立法改為授權(quán)管理，建立“授權(quán)-負(fù)責(zé)”機制，即全國人大行使稅收立法權(quán)制定稅收法律，將稅收管理權(quán)授權(quán)給國務(wù)院，國務(wù)院作為稅收管理權(quán)行使主體對全國人大負(fù)責(zé)。

(二)全國人大及其常委會與自治區(qū)人大及其常委會的“監(jiān)督-協(xié)助”機制

全國人大及其常委會與自治區(qū)人大及其常委會在民族自治地方資源稅擴圍中，二者的機制是“監(jiān)督-協(xié)助”機制，即自治區(qū)人大及其常委會制定的擴圍地方性稅收法規(guī)，要報全國人大及其常委會備案，接受全國人大及其常委會監(jiān)督。全國人大及其常委會有權(quán)撤銷自治區(qū)人大及其常委會制定的與憲法、法律相抵觸的擴圍地方性稅收法規(guī)。與此同時，自治區(qū)人大及其常委會就本自治區(qū)資源實際狀況進行調(diào)研，向全國人大及其常委會提出建議和意見，協(xié)助全國人大及其常委會開展資源稅擴圍立法工作。

(三)稅收管理系統(tǒng)內(nèi)部“領(lǐng)導(dǎo)—反饋”機制

資源稅擴圍中，稅收管理系統(tǒng)內(nèi)部構(gòu)建“領(lǐng)導(dǎo)-反饋”機制，即“中央-自治區(qū)-基層”自上而下的領(lǐng)導(dǎo)機制與自下而上的反饋機制。

自上而下的領(lǐng)導(dǎo)機制。稅收管理機制中，國務(wù)院及其稅務(wù)主管部門是最高的管理中心，制定《資源稅擴圍試點實施辦法》并領(lǐng)導(dǎo)全國資源稅擴圍的稅收管理。自治區(qū)政府根據(jù)國務(wù)院實施辦法，結(jié)合本自治區(qū)實際情況，制定《XX自治區(qū)資源稅擴圍征收管理辦法》，在接受國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)的同時，領(lǐng)導(dǎo)自治區(qū)以下政府的資源稅擴圍工作。自治區(qū)及以下稅務(wù)部門聯(lián)合原有資源收費部門，核查統(tǒng)計納稅人資源使用情況，完成稅收管理的具體工作。

自下而上的反饋機制。作為稅收管理的第一線，“基層”稅務(wù)部門最先得到來自納稅人、第三方組織等的反饋，并做相應(yīng)調(diào)整；對于那些超越本級權(quán)限的調(diào)整，會向上反饋給“自治區(qū)”層級，自治區(qū)政府根據(jù)反饋信息，調(diào)整、優(yōu)化征收管理辦法實施細則。同樣，對于超過本級權(quán)限的，自治區(qū)會向“中央”層級反饋。國務(wù)院及其稅務(wù)主管部門在將各地反饋意見匯總后，下發(fā)補充指導(dǎo)文件，并在下一輪資源稅擴圍中對原有條款進行修訂。

(四)稅務(wù)機關(guān)與納稅人的“管理-遵從”機制

“管理-遵從”機制強調(diào)征納雙方地位平等。稅務(wù)機關(guān)尊重并保障納稅人的各項稅收權(quán)利，維護納稅人利益；納稅人則以更高的納稅遵從度接受稅務(wù)機關(guān)管理，并積極主動參與稅收合作治理。在降低稅收成本的同時，形成稅務(wù)機關(guān)與納稅人的稅收共治。

“管理-遵從”機制的關(guān)鍵是實現(xiàn)稅收治理的程序正義。在保障納稅人各項權(quán)利的基礎(chǔ)上應(yīng)收盡收，杜絕稅務(wù)裁量權(quán)彈性大的“協(xié)商式治稅”，避免納稅人稅負(fù)不均和征管制度不嚴(yán)謹(jǐn)。設(shè)置高效透明的稅務(wù)程序，遏制稅務(wù)尋租行為，實現(xiàn)稅收征管規(guī)范化和科學(xué)化。

(五)稅務(wù)機關(guān)、納稅人與涉稅第三方機構(gòu)的“咨詢-協(xié)助”和“咨詢-服務(wù)”機制

民族自治地方資源稅擴圍中，涉稅第三方機構(gòu)具有專業(yè)優(yōu)勢，可分別與稅務(wù)機關(guān)和納稅人建立相應(yīng)治理機制。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)充分發(fā)揮涉稅第三方機構(gòu)在加強征納溝通、實施專業(yè)監(jiān)督、提升征管效率、促進稅收創(chuàng)新等方面優(yōu)勢，加強咨詢，強化涉稅第三方機構(gòu)在稅收征管、涉稅培訓(xùn)、涉稅鑒證、法律監(jiān)督、法治建設(shè)等的協(xié)助作用，建立“咨詢-協(xié)助”機制，降低稅收管理成本和風(fēng)險，提高稅收管理效率。

納稅人則可通過與第三方機構(gòu)的“咨詢-服務(wù)”機制，提高稅收遵從水平，保障稅收權(quán)利，降低涉稅風(fēng)險。

五、民族自治地方資源稅擴圍的多中心治理框架

整合上述中心及其相互機制，形成民族自治地方資源稅擴圍的多中心治理總體框架(圖1)。

圖1 民族自治地方資源稅擴圍多中心治理總體框架

其中，稅收管理系統(tǒng)內(nèi)部各中心及其“領(lǐng)導(dǎo)-反饋”機制可進一步細化為圖2：

圖2 稅收管理系統(tǒng)內(nèi)部資源稅擴圍的多中心治理框架

圖1和圖2共同建構(gòu)了民族自治地方資源稅擴圍的多中心治理框架?；谶@一框架，民族自治地方資源稅擴圍可通過多中心參與，實現(xiàn)有效治理，提升民族自治地方稅收治理現(xiàn)代化水平。

目前，民族自治地方水資源稅擴圍中，圖2的稅收管理系統(tǒng)內(nèi)部的多中心治理框架已基本形成。圖1中，稅收管理機構(gòu)與納稅人、第三方機構(gòu)間的治理機制也基本理順。未來，森林、草場、灘涂等資源稅的落地，也應(yīng)在充分體現(xiàn)資源特殊性的基礎(chǔ)上，遵循這一基本框架。

資源稅擴圍后繼改革的重點主要集中在貫徹落實稅收法定原則。[13]除了上文已論及的在中央和自治區(qū)兩個層級實現(xiàn)由人民代表大會立法外，還應(yīng)從更深層次厘清人民代表大會作為國家稅收立法機構(gòu)與人民稅收權(quán)利的關(guān)系，夯實稅收法定的基礎(chǔ)。

我國是社會主義國家。社會主義國家的本質(zhì)是以人民為中心的權(quán)利體系，這決定了人民是國家的主體，也是稅收權(quán)利的主體。[14]稅收是公共權(quán)利行使機構(gòu)為維護人民權(quán)利和利益，向全體人民個人或其經(jīng)濟單位征收勞動所創(chuàng)造的部分公共價值④。人民稅收權(quán)利派生并規(guī)定國家稅收權(quán)力。國家的一切權(quán)力屬于人民，稅收權(quán)力也不例外。社會主義國家稅收的關(guān)鍵就在于以人民稅收權(quán)利規(guī)定和制約國家稅收權(quán)力，防止國家稅收權(quán)力異化，侵害人民稅收權(quán)利；國家稅收權(quán)力的行使是為了保障人民的稅收權(quán)利及其所依據(jù)的所有權(quán)及民主權(quán)。

國家稅收權(quán)力的行使是一個體系，在這個體系中，首要與核心是稅收立法權(quán)。稅收立法權(quán)是人民民主選舉的立法機構(gòu)(人民代表大會)的重要權(quán)能，是立法機構(gòu)根據(jù)稅收主體的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，制定、修改、補充、解釋和廢止稅收法律規(guī)范的權(quán)力。稅收立法權(quán)作為首要的國家稅收權(quán)力，是人民稅收權(quán)利的集合。人民與稅收立法機構(gòu)間是“賦權(quán)-法定”機制(圖1中的虛線標(biāo)識)，人民“賦權(quán)”與稅收立法機構(gòu)；被賦權(quán)的稅收立法機構(gòu)以“稅收法定”向人民負(fù)責(zé)。“賦權(quán)-法定”機制除了要實現(xiàn)稅收由立法機構(gòu)立法外，還應(yīng)充分體現(xiàn)人民意志，保障人民的稅收立法參與權(quán)，如公開征求意見、立法聽證、專家論證等，并接受人民監(jiān)督。民族自治地方資源稅擴圍的稅收立法尤其要重視資源地居民的參與，他們是資源開發(fā)利用的直接利益關(guān)系者，有參與立法的主動性和積極性。而民族自治地方居民崇尚自然、保護生態(tài)的傳統(tǒng)智慧，可有效提升資源稅擴圍方案的可行性和科學(xué)性，優(yōu)化地方稅收治理。

注釋：

①因稅收問題的特殊性，本文研討的“民族自治地方”指5個民族自治區(qū)。

②根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒2011》計算。

③由于“治理”內(nèi)涵了“多中心”意蘊，本文使用“單中心管理”而非“單中心治理”概念。

④關(guān)于社會主義“公共價值”的研究，參見劉永佶《中國政治經(jīng)濟學(xué)方法論》，北京：中國社會科學(xué)出版社，2015年版第407-414頁。