新時(shí)代稅收籌劃方法論：普適方法與操作技術(shù)

【摘要】稅收籌劃從博弈論視角切入稅收征納管理實(shí)踐， 是一門理論指導(dǎo)實(shí)踐的致用之學(xué)， 其最高境界是達(dá)到“知行合一”， 即理論認(rèn)知與實(shí)踐操作高度一致， 從經(jīng)濟(jì)解釋視角重新審視稅收籌劃的普適方法與操作技術(shù)， 從管理創(chuàng)新視角重新解讀稅收籌劃的經(jīng)典案例與實(shí)踐方式。 基于這一指導(dǎo)思想， 重點(diǎn)剖析納稅主體籌劃法、稅基籌劃法、稅率籌劃法、稅收優(yōu)惠籌劃法、會(huì)計(jì)政策籌劃法、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃法、遞延納稅籌劃法、規(guī)避平臺(tái)籌劃法、資產(chǎn)重組籌劃法、業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化籌劃法等十大稅收籌劃方法的原理與操作技術(shù)， 為稅收籌劃的實(shí)踐應(yīng)用奠定方法論基礎(chǔ)與技術(shù)支撐。

【關(guān)鍵詞】稅收籌劃;會(huì)計(jì)政策;稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁;遞延納稅;規(guī)避平臺(tái)

【中圖分類號(hào)】 F275? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2021）07-0116-7

稅收籌劃是一門致用之學(xué)， 既具有旺盛的生命力和敦厚的實(shí)踐性， 也具有邏輯框架的科學(xué)性與觀念的前瞻性， 其最高境界是達(dá)到“知行合一”， 即理論認(rèn)知與實(shí)踐操作高度一致。 筆者認(rèn)為， 研究稅收籌劃的理論體系、探索稅收籌劃的實(shí)踐應(yīng)用， 必須跳出稅收籌劃狹隘的學(xué)科禁錮與冗雜的稅制細(xì)節(jié)， 把稅收籌劃放到一個(gè)更為開(kāi)闊的管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、社會(huì)學(xué)、法學(xué)等科學(xué)領(lǐng)域的多維空間里， 從經(jīng)濟(jì)解釋視角重新審視稅收籌劃的普適方法與操作技術(shù)， 從管理創(chuàng)新視角重新解讀稅收籌劃的經(jīng)典案例與實(shí)踐方式。 因此， 本文探討的十大稅收籌劃方法的原理與操作技術(shù)， 主要是基于對(duì)規(guī)律與技術(shù)的探索， 以找到普適方法與操作技術(shù)的理論根基與現(xiàn)實(shí)支點(diǎn)。

一、納稅主體籌劃法

（一）納稅主體籌劃法及其原理

納稅主體籌劃法聚焦于納稅主體的認(rèn)定與轉(zhuǎn)化， 即通過(guò)利用納稅人身份的可變通性合理安排納稅主體的性質(zhì)、類型來(lái)影響其稅負(fù)或改變其納稅范圍， 從而達(dá)到最終控制稅負(fù)的目的。 納稅主體籌劃法根植于管理思維， 從管理創(chuàng)新角度探索納稅人的稅負(fù)控制思路， 既是一種具有創(chuàng)造性和辯證思維模式的稅收籌劃方法， 也是一種直接而有效的稅收籌劃方法。 該方法的優(yōu)點(diǎn)是簡(jiǎn)便靈活、易于操作、節(jié)稅效果明顯。 納稅主體亦稱納稅人， 是指直接負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人， 分為法人和自然人兩類， 法人又分為行政法人、事業(yè)法人、企業(yè)法人等類型。 如果納稅人不履行納稅義務(wù)， 就需承擔(dān)法律責(zé)任。 考慮到稅收轉(zhuǎn)嫁因素， 納稅人不一定是最終負(fù)稅人。

（二）納稅主體籌劃法的操作技術(shù)

1. 不同性質(zhì)納稅人的選擇。 根據(jù)納稅人性質(zhì)分類， 現(xiàn)階段我國(guó)有多種不同類型的納稅人， 包括：個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、民辦非企業(yè)單位、公司制企業(yè)等。 不同性質(zhì)的納稅人適用不同的稅收規(guī)定與法律規(guī)制， 這為稅收籌劃操作奠定了基礎(chǔ)。 按照稅法規(guī)定， 個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的納稅人不具有法人資格， 不繳納企業(yè)所得稅， 只繳納個(gè)人所得稅， 其綜合稅負(fù)相對(duì)較低。 而公司制企業(yè)一般按照查賬征收方式征收企業(yè)所得稅， 稅率為25%（高新技術(shù)企業(yè)和小微企業(yè)適用15%的優(yōu)惠稅率或執(zhí)行減免稅政策）。 若公司制企業(yè)對(duì)其自然人股東進(jìn)行稅后利潤(rùn)分配， 還需要代扣代繳20%的個(gè)人所得稅。 對(duì)公司制企業(yè)的這種納稅規(guī)定， 一般稱為“雙重征稅”， 而雙重征稅的綜合稅負(fù)率40%[25%+（1-25%）×20%]恰好等于個(gè)人所得稅稅率20%的兩倍。

運(yùn)用納稅主體籌劃法還應(yīng)充分考慮其他重要的影響因素， 如風(fēng)險(xiǎn)、稅收優(yōu)惠等因素。 當(dāng)經(jīng)營(yíng)者選擇不同性質(zhì)的企業(yè)類型或組織機(jī)構(gòu)類型時(shí)， 其面對(duì)的稅收狀況與風(fēng)險(xiǎn)情況有所不同。 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙制企業(yè)稅負(fù)較輕， 但一般承擔(dān)無(wú)限責(zé)任， 經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較大; 有限責(zé)任公司或股份有限公司雖然承擔(dān)雙重納稅的沉重負(fù)擔(dān)， 但經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較小， 只需要以資產(chǎn)總額為限對(duì)企業(yè)債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任， 其股東則以出資額為限對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)承擔(dān)有限責(zé)任， 其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)稅風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較小。 不同納稅主體還可能適用不同的稅收優(yōu)惠政策， 所以在運(yùn)用納稅主體籌劃法時(shí)， 必須考慮稅收優(yōu)惠政策的影響。

2.不同類型納稅人之間的轉(zhuǎn)化。 不同類型納稅人之間的轉(zhuǎn)化一般存在多種情況。 比如增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人之間的合理轉(zhuǎn)化， 可通過(guò)比較這兩種類型納稅人下的企業(yè)稅負(fù)狀況， 進(jìn)行合理稅收安排。又如居民企業(yè)與非居民企業(yè)之間的轉(zhuǎn)化， 尤其是按照國(guó)外法律成立且在中國(guó)境內(nèi)具有實(shí)際管理機(jī)構(gòu)的企業(yè)， 根據(jù)稅法規(guī)定應(yīng)將其視為居民企業(yè)， 若將其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)遷往中國(guó)境外， 則該企業(yè)就會(huì)轉(zhuǎn)化為非居民企業(yè)， 從而避免承擔(dān)全面的納稅義務(wù)。 一般納稅人根據(jù)不同稅目適用的增值稅稅率分別為13%、9%或6%， 且實(shí)行稅款抵扣制， 即應(yīng)納增值稅稅額為銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額。 而通常情況下小規(guī)模納稅人征收率為3%， 小規(guī)模納稅人銷售、出租不動(dòng)產(chǎn)的征收率為5%， 小規(guī)模納稅人不再實(shí)行稅款抵扣制， 不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。 下面對(duì)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負(fù)進(jìn)行比較， 并計(jì)算確定兩類納稅人的稅負(fù)平衡點(diǎn)。

（1）稅負(fù)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率（不含稅銷售額）的測(cè)算。 假定納稅人的不含稅增值率為R， 不含稅銷售額為S， 不含稅可抵扣購(gòu)進(jìn)金額為P， 一般納稅人適用的增值稅稅率為T1， 小規(guī)模納稅人適用的征收率為T2， 則：R=（S-P）÷S。

一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=S×T1-P×T1=S×T1-S×（1-R）×T1=S×T1×R。 小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅稅額=S×T2。

當(dāng)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負(fù)相等時(shí)， 其增值率就是稅負(fù)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率（不含稅銷售額）， 則：S×T1×R=S×T2。 可求出： R?=T2÷T1。

按照上述結(jié)論， 稅負(fù)無(wú)差別平衡點(diǎn)的增值率（不含稅銷售額）組合如表1所示。

（2）稅負(fù)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率（含稅銷售額）的測(cè)算。 R、S、P、T1、T2設(shè)定同（1）。

一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=（S×T1）/（1+T1）-（P×T1）/（1+T1）=[S×T1-S×（1-R）×T1]/（1+T1）=S×R×T1/（1+T1）。 小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅稅額=S×T2/（1+T2）。

當(dāng)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負(fù)相等時(shí)， 可以求出稅負(fù)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率（含稅銷售額）， 則有： S×R×T1/（1+T1）=S×T2/（1+T2）。 可求出： R?=[（1+T1）×T2]÷[（1+T2）×T1]或=（T2/T1）[（1+T1）/（1+T2）]。

按照上述結(jié)論， 稅負(fù)無(wú)差別平衡點(diǎn)的增值率（含稅銷售額）組合如表2所示。

3. 避免成為某種稅的納稅人。 通過(guò)稅收籌劃安排， 使納稅人發(fā)生的某項(xiàng)業(yè)務(wù)不屬于某一種稅的征稅范圍， 該項(xiàng)業(yè)務(wù)就能避免負(fù)擔(dān)該種稅。 例如， 房產(chǎn)稅的征稅范圍是城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的房產(chǎn)， 而將房產(chǎn)界定為有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)（有墻或兩邊有柱）， 能夠遮風(fēng)擋雨， 可供人們?cè)谄渲猩a(chǎn)、學(xué)習(xí)、娛樂(lè)、居住或者儲(chǔ)藏物資的場(chǎng)所。 符合上述條件的房屋一般需要計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。 而獨(dú)立于房屋之外的建筑物如圍墻、煙囪、水塔、變電塔、室外游泳池、噴泉等， 則不屬于房產(chǎn)， 若企業(yè)擁有這些建筑物， 則不成為房產(chǎn)稅的納稅人， 就不需要繳納房產(chǎn)稅。 又如， 消費(fèi)稅是一個(gè)非普遍征收的稅種， 在對(duì)實(shí)物商品普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上， 選擇部分商品征收消費(fèi)稅， 旨在保護(hù)環(huán)境、調(diào)節(jié)消費(fèi)、履行節(jié)約等， 一個(gè)企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略擴(kuò)張時(shí)， 所投資的生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品應(yīng)盡量避開(kāi)消費(fèi)稅的征稅范圍， 從而降低企業(yè)對(duì)外擴(kuò)張的稅收成本。

二、稅基籌劃法

（一）稅基籌劃法及其原理

稅基就是計(jì)稅依據(jù)， 是計(jì)算稅款的基本依據(jù)， 也可稱為征稅的寬度。 如果納稅人能夠有效控制稅基， 也就成功控制了稅收成本。 稅種不同， 稅基的確認(rèn)與計(jì)算方法也不同。 稅基一般采取歷史成本、公允價(jià)值等計(jì)量模式， 實(shí)務(wù)中某些情況下也可能存在稅務(wù)機(jī)關(guān)核定稅基的情形。 一般認(rèn)為， 稅基的確認(rèn)既與會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量密切相關(guān)， 也與資產(chǎn)的價(jià)值評(píng)估密切相關(guān)。

（二）稅基籌劃法的操作技術(shù)

1. 控制或安排稅基實(shí)現(xiàn)時(shí)間。 （1）稅基推遲實(shí)現(xiàn)。 稅基推遲實(shí)現(xiàn)可以達(dá)到遞延納稅的效果。 在通貨膨脹的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下， 稅基推遲實(shí)現(xiàn)的節(jié)稅效果更明顯， 因?yàn)槠洳粌H能推遲納稅， 而且還能降低納稅人未來(lái)所支付稅款的貨幣購(gòu)買力， 相當(dāng)于獲取了貨幣時(shí)間價(jià)值。 （2）稅基均衡實(shí)現(xiàn)。 均衡稅基在不同期間的確認(rèn)金額， 在適用累進(jìn)稅率的情況下， 一般能夠?qū)崿F(xiàn)平均稅率的最小化。 （3）稅基提前實(shí)現(xiàn)。 尤其是處于稅收減免期間的納稅人， 其企業(yè)所得稅的稅基如果提前實(shí)現(xiàn)， 可以把應(yīng)納稅所得額提前， 從而享受更多的稅收減免優(yōu)惠。

2. 分解稅基。 分解稅基是指按照業(yè)務(wù)活動(dòng)或項(xiàng)目類型把稅基合理分解， 實(shí)現(xiàn)稅基從高稅負(fù)轉(zhuǎn)變?yōu)榈投愗?fù)的稅收籌劃方法。 分解稅基技術(shù)一般適用于采用累進(jìn)稅率或存在差別性比例稅率的情況， 比如納稅人存在較高的個(gè)人所得稅綜合所得、需繳納土地增值稅的房地產(chǎn)收入、適用不同增值稅稅率的混合銷售收入等情形。

3. 縮小稅基。 縮小稅基是指利用稅法規(guī)定并借助稅收籌劃操作技術(shù)使稅基合法縮小， 從而減少應(yīng)納稅額或避免多繳稅的稅務(wù)管理行為。 該技術(shù)是在個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅等稅種下常用的稅收籌劃技術(shù)。 縮小稅基的方法有很多， 比如把一部分價(jià)外費(fèi)用合理剝離， 增加個(gè)人所得稅的附加扣除， 增加企業(yè)所得稅的稅前扣除項(xiàng)目金額等。

三、稅率籌劃法

（一）稅率籌劃法及其原理

稅率是最重要的稅制要素之一， 代表征稅的深度。 在稅基一定的情況下， 應(yīng)納稅額與稅率成正比， 即稅率越低， 稅負(fù)越小， 稅后利潤(rùn)就越大。 降低稅率就等于降低稅負(fù)。 需要注意的是， 即使納稅人適用的稅率低， 也不一定能保證其稅后利潤(rùn)最大化， 因?yàn)槎惡罄麧?rùn)還有很多其他決定因素。

（二）稅率籌劃法的操作技術(shù)

1. 比例稅率籌劃法。 同一稅種對(duì)不同征稅對(duì)象實(shí)行不同的比例稅率政策， 直接影響應(yīng)納稅額及稅后利潤(rùn)的大小。 通過(guò)比例稅率籌劃法可以有效控制稅收負(fù)擔(dān)， 形成節(jié)稅空間。 譬如， 我國(guó)增值稅有13%、9%、6%等多檔稅率， 小規(guī)模納稅人的征收率為3%或5%， 為稅收籌劃提供了操作空間。

2. 累進(jìn)稅率籌劃法。 各種形式的累進(jìn)稅率都存在一定的稅收籌劃空間， 籌劃的關(guān)鍵是防止稅率提升， 因?yàn)槎惵实奶嵘龝?huì)導(dǎo)致稅負(fù)的超比例增長(zhǎng)， 從而導(dǎo)致較高的平均稅負(fù)率。 我國(guó)個(gè)人所得稅涉及的綜合所得（包括工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得）適用七級(jí)超額累進(jìn)稅率， 具體稅率為3% ～ 45%。 其中工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得等都可采用累進(jìn)稅率籌劃法進(jìn)行稅收籌劃。

【案例1】 某工程設(shè)計(jì)人員利用業(yè)余時(shí)間為某項(xiàng)工程項(xiàng)目設(shè)計(jì)圖紙， 同時(shí)擔(dān)任該項(xiàng)工程的總顧問(wèn)， 設(shè)計(jì)圖紙花費(fèi)3個(gè)月時(shí)間， 獲取報(bào)酬120000元。 對(duì)于該工程設(shè)計(jì)人員， 企業(yè)應(yīng)如何進(jìn)行預(yù)繳環(huán)節(jié)的稅收籌劃（暫不考慮綜合所得的年終匯算清繳的影響）？

解析： 方案一：一次性支付120000元報(bào)酬。 根據(jù)相關(guān)規(guī)定， 勞務(wù)報(bào)酬收入按次征稅， 應(yīng)納稅所得額在50000元以上的部分， 適用40%的稅率。 該設(shè)計(jì)人員應(yīng)納稅所得額=120000×（1-20%）=96000（元）≥50000元， 所以其適用40%的個(gè)人所得稅稅率。 則：預(yù)繳稅額=96000×40%-7000=31400（元）。

方案二：分3個(gè)月支付報(bào)酬。 企業(yè)每個(gè)月支付報(bào)酬40000元（120000/3）， 適用30%的稅率， 因此， 該設(shè)計(jì)人員3個(gè)月預(yù)繳稅額=[（120000÷3）×（1-20%）×30%-2000]×3=22800（元）。 分月支付報(bào)酬可節(jié)稅：31400-22800=8600（元）。

在案例1中， 分次支付報(bào)酬可減輕預(yù)繳稅款的資金壓力， 即通過(guò)延遲支付獲得貨幣時(shí)間價(jià)值。 由于《個(gè)人所得稅法》將勞務(wù)報(bào)酬所得納入綜合所得計(jì)稅， 分次繳納稅款可減輕納稅人預(yù)繳環(huán)節(jié)的資金壓力， 但從全年度來(lái)考察， 個(gè)人所得稅的總稅負(fù)并未因此降低。 從稅收專業(yè)角度分析， 分3個(gè)月支付報(bào)酬， 該設(shè)計(jì)人員適用的稅率為30%， 如果再進(jìn)行稅基分解使其適用20%的稅率， 則預(yù)繳的總稅額還能降低。 稅法規(guī)定， 某項(xiàng)活動(dòng)帶來(lái)的收入按照業(yè)務(wù)內(nèi)容分項(xiàng)簽約的， 按照分項(xiàng)收入分別計(jì)算稅金。 因此， 勞務(wù)報(bào)酬所得的稅收籌劃思路是把120000元的總報(bào)酬先拆分為不同項(xiàng)目的收入， 再按不同項(xiàng)目分不同月份發(fā)放， 就可以既按照項(xiàng)目分拆收入， 又進(jìn)一步按照支付時(shí)間分拆收入， 最終使收入所適用的稅率降至最低， 從而有效控制稅負(fù)總額。

【案例2】 方案一：張某當(dāng)年的年終獎(jiǎng)為36001元， 當(dāng)年12月份的工資薪金為4900元。 方案二：將張某當(dāng)年年終獎(jiǎng)?wù){(diào)減為36000元， 相應(yīng)地將其12月份的工資調(diào)增至4901元。 如果年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅， 企業(yè)對(duì)張某年終獎(jiǎng)應(yīng)選擇哪個(gè)方案進(jìn)行稅收籌劃？

解析： 方案一：張某12月份的工資未超過(guò)免征額5000元， 不繳納個(gè)人所得稅。 年終獎(jiǎng)分月計(jì)稅， 每月分?jǐn)偰杲K獎(jiǎng)3000.08元（36001÷12）>3000元， 則張某適用稅率為10%， 速算扣除數(shù)為210。 則： 張某年終獎(jiǎng)應(yīng)納個(gè)人所得稅=36001×10%-210=3390.1（元）， 張某的稅后收益=4900+36001-3390.1=37510.9（元）。

方案二：年終獎(jiǎng)每月分?jǐn)?000元（36000÷12）， 則張某適用稅率為3%， 速算扣除數(shù)為0。 則： 張某年終獎(jiǎng)應(yīng)納個(gè)人所得稅=36000×3%=1080（元）， 張某的稅后收益=36000+4901-1080=39821（元）。

通過(guò)比較兩個(gè)方案可知， 方案二比方案一少繳稅2310.1元（3390.1-1080）。 因此， 企業(yè)應(yīng)選擇方案二， 即如果在臨界點(diǎn)處適當(dāng)降低年終獎(jiǎng)發(fā)放額， 反而會(huì)增加個(gè)人的稅后收益， 降低個(gè)人所得稅稅負(fù)。

四、稅收優(yōu)惠籌劃法

（一）稅收優(yōu)惠籌劃法及其原理

稅收優(yōu)惠籌劃法是指納稅人充分利用稅收優(yōu)惠政策帶來(lái)的稅收利益， 從而控制稅負(fù)的稅收籌劃方法。 稅收優(yōu)惠政策包括稅收減免、稅收抵免、稅收返還等一系列稅收優(yōu)惠性規(guī)定或條款， 主要有以下幾種形式： 免稅; 減稅; 免征額; 起征點(diǎn); 退稅; 優(yōu)惠稅率; 稅收抵免。 稅收優(yōu)惠籌劃法的關(guān)鍵是尋找與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相匹配的稅收優(yōu)惠政策。

（二）稅收優(yōu)惠籌劃法的操作技術(shù)

稅法以法律的形式規(guī)定了各種稅收優(yōu)惠政策， 比如： 高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)經(jīng)過(guò)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅;新辦的高新技術(shù)企業(yè)從投產(chǎn)年度起免征企業(yè)所得稅2年;利用“三廢”作為主要原料的企業(yè)可在5年內(nèi)減征或免征企業(yè)所得稅;企事業(yè)單位進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓以及與其有關(guān)的咨詢、服務(wù)、培訓(xùn)等， 年凈收入在30萬(wàn)元以下的暫免征企業(yè)所得稅; 等等。 企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)稅收優(yōu)惠政策的研究， 力爭(zhēng)通過(guò)收入調(diào)整而享受各種稅收優(yōu)惠政策。 再比如， 國(guó)家對(duì)小微企業(yè)給予特別照顧的稅收優(yōu)惠政策。 按照2021年《政府工作報(bào)告》， 小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠力度進(jìn)一步擴(kuò)大：小規(guī)模納稅人月銷售額15萬(wàn)元、季度銷售額45萬(wàn)元以下的免征增值稅;對(duì)小微企業(yè)和個(gè)體工商戶年應(yīng)納稅所得額不到100萬(wàn)元的部分， 在現(xiàn)行優(yōu)惠政策基礎(chǔ)上再減半征收所得稅， 實(shí)際所得稅稅率為2.5%。 目前， 國(guó)家對(duì)海南自貿(mào)港建設(shè)給予了相當(dāng)多的稅收優(yōu)惠政策， 主要體現(xiàn)在受鼓勵(lì)的行業(yè)、產(chǎn)業(yè)或項(xiàng)目享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率， 海南建設(shè)急需的緊缺人才、高端人才最高適用1%的個(gè)人所得稅稅率等。

五、會(huì)計(jì)政策籌劃法

（一）會(huì)計(jì)政策籌劃法及其原理

會(huì)計(jì)政策籌劃法是指企業(yè)選擇合理的會(huì)計(jì)政策以實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后利潤(rùn)最大化的稅收籌劃方法。 該方法的優(yōu)勢(shì)在于將會(huì)計(jì)政策引入納稅處理， 利用會(huì)計(jì)與稅收的關(guān)聯(lián)性控制稅負(fù)， 是一種跨界的稅收籌劃方法， 其穩(wěn)健程度較高。

（二）會(huì)計(jì)政策籌劃法的操作技術(shù)

1. 分?jǐn)偦I劃法。 對(duì)于企業(yè)發(fā)生的一項(xiàng)費(fèi)用， 如果涉及多個(gè)分?jǐn)倢?duì)象， 分?jǐn)偡椒ǖ牟煌瑫?huì)造成分?jǐn)偨Y(jié)果的不同;對(duì)于企業(yè)的一項(xiàng)擬攤銷的成本支出， 所采用的攤銷期限和攤銷方法不同， 最終的會(huì)計(jì)核算結(jié)果和納稅結(jié)果也不同。 分?jǐn)偦I劃法涉及的主要會(huì)計(jì)事項(xiàng)有無(wú)形資產(chǎn)攤銷、待攤費(fèi)用攤銷、存貨計(jì)價(jià)方法以及間接費(fèi)用的分配等。 例如， 存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)的稅收成本產(chǎn)生影響。 表3給出了在不同物價(jià)變動(dòng)形勢(shì)下存貨計(jì)價(jià)方法選擇的基本規(guī)律。

再如， 無(wú)形資產(chǎn)的攤銷期限也會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)結(jié)果產(chǎn)生影響， 進(jìn)而影響稅收成本， 因此也要考慮無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)與攤銷活動(dòng)可能造成的稅收影響。

2. 會(huì)計(jì)估計(jì)籌劃法。 由于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)存在多種不確定因素， 經(jīng)常會(huì)發(fā)生一些不能精確計(jì)量的會(huì)計(jì)事項(xiàng)， 只能采取適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)方法進(jìn)行合理估計(jì)與測(cè)算。 因此， 在會(huì)計(jì)納稅管理中， 對(duì)尚在延續(xù)中、結(jié)果尚未確定的會(huì)計(jì)事項(xiàng)需要估計(jì)入賬。 會(huì)計(jì)估計(jì)金額會(huì)影響計(jì)入特定會(huì)計(jì)期間的成本費(fèi)用金額， 所以會(huì)對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與稅收成本產(chǎn)生影響。 該方法涉及的主要會(huì)計(jì)事項(xiàng)有壞賬估計(jì)、存貨跌價(jià)估計(jì)、無(wú)形資產(chǎn)減值估計(jì)、固定資產(chǎn)凈殘值估計(jì)等。

六、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃法

（一）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃法及其原理

稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃法是指在市場(chǎng)環(huán)境下， 納稅人通過(guò)各種途徑和方法將其負(fù)擔(dān)的稅收轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)的稅收籌劃方法。 稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是一種典型的稅收博弈行為， 其對(duì)市場(chǎng)主體的稅負(fù)分布產(chǎn)生影響。 稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃法主要應(yīng)用價(jià)格平臺(tái)進(jìn)行籌劃， 即納稅人利用市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中經(jīng)濟(jì)主體的自由定價(jià)權(quán)， 以價(jià)格的上下浮動(dòng)形成稅收籌劃操作空間。 該方法的操作原理是利用市場(chǎng)價(jià)格的可變性轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)， 能否合理轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)關(guān)鍵取決于所銷售商品的需求價(jià)格彈性的大小， 需求價(jià)格彈性越小， 越容易實(shí)現(xiàn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。

（二）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃法的操作技術(shù)

1. 稅負(fù)前轉(zhuǎn)籌劃法。 稅負(fù)前轉(zhuǎn)是指納稅人將其負(fù)擔(dān)的稅收成本， 通過(guò)提高商品、服務(wù)或生產(chǎn)要素價(jià)格的方式將其負(fù)擔(dān)的稅收轉(zhuǎn)移給購(gòu)買者或最終消費(fèi)者承擔(dān)。 從實(shí)踐情況來(lái)看， 能夠進(jìn)行稅負(fù)前轉(zhuǎn)的主要是征稅時(shí)無(wú)法確定最終負(fù)擔(dān)者的稅種（增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅等）。 例如， 某家制造業(yè)公司屬于增值稅一般納稅人， 其增值稅負(fù)擔(dān)并不代表其真實(shí)稅負(fù)率， 因?yàn)槠滗N項(xiàng)稅額是由購(gòu)買方或消費(fèi)者提供的。

2. 稅負(fù)后轉(zhuǎn)籌劃法。 稅負(fù)后轉(zhuǎn)籌劃法與稅負(fù)前轉(zhuǎn)籌劃法的原理大致相同， 只是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方向不同。 納稅人通過(guò)降低生產(chǎn)要素、原料的進(jìn)價(jià)壓， 低工資或其他轉(zhuǎn)嫁方式， 將其負(fù)擔(dān)的稅收轉(zhuǎn)移給提供生產(chǎn)要素的企業(yè)或勞動(dòng)者， 這就是稅負(fù)后轉(zhuǎn)。 在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中， 稅負(fù)后轉(zhuǎn)籌劃法的運(yùn)用非常靈活。 此方法一般適用于買方市場(chǎng)， 即納稅人擁有對(duì)生產(chǎn)要素、勞動(dòng)力的討價(jià)還價(jià)權(quán)時(shí)， 易于形成稅負(fù)后轉(zhuǎn)。

七、遞延納稅籌劃法

（一）遞延納稅籌劃法及其原理

遞延納稅籌劃法是指納稅人合理推遲納稅時(shí)間， 從而相當(dāng)于獲取了貨幣時(shí)間價(jià)值。 遞延納稅不是采用一些方法降低稅負(fù)， 而是合理推遲納稅， 這不僅有利于現(xiàn)金流周轉(zhuǎn)， 而且有利于節(jié)省利息。

（二）遞延納稅籌劃法的操作技術(shù)

遞延納稅的本質(zhì)是推遲各種收入項(xiàng)目或應(yīng)稅利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)時(shí)間， 所采用的籌劃技術(shù)主要有兩個(gè)：一是合理推遲各項(xiàng)收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間;二是盡早確認(rèn)成本、費(fèi)用等支出項(xiàng)目。 采用不同的銷售結(jié)算方式可以有效控制納稅義務(wù)時(shí)間。 一般納稅人需要通過(guò)簽訂相關(guān)協(xié)議來(lái)完成遞延納稅的安排。 比如， 利用委托代銷方式， 委托方可以有效遞延納稅， 因?yàn)槲蟹街挥惺盏轿写N清單之后才確認(rèn)納稅義務(wù)時(shí)間。 對(duì)尚未收到代銷清單的貨物， 可暫不申報(bào)、繳納增值稅， 從而達(dá)到遞延納稅的目的。

八、規(guī)避平臺(tái)籌劃法

（一）規(guī)避平臺(tái)籌劃法及其原理

稅法規(guī)定的臨界點(diǎn)常被稱為“規(guī)避平臺(tái)”。 規(guī)避平臺(tái)是一個(gè)重要的分界線， 分界線左右兩邊的稅收政策存在很大的差異性。 因此， 規(guī)避平臺(tái)籌劃法通過(guò)尋找稅法中的臨界點(diǎn)進(jìn)行稅收籌劃。

（二）規(guī)避平臺(tái)籌劃法的操作技術(shù)

1. 稅基臨界點(diǎn)籌劃法。 稅基臨界點(diǎn)主要有免征額、起征點(diǎn)、稅前扣除限額、稅率跳躍點(diǎn)等。 稅基相對(duì)于臨界點(diǎn)的變化會(huì)引起稅負(fù)的巨大變化， 即在臨界點(diǎn)附近， 邊際稅率會(huì)出現(xiàn)突變趨勢(shì)。 比如公益性捐贈(zèng)， 企業(yè)所得稅稅前的扣除限額為不超過(guò)全年會(huì)計(jì)利潤(rùn)的12%， 所以在安排公益性捐贈(zèng)時(shí)， 盡量不要突破稅前扣除限額的政策規(guī)定。

2. 優(yōu)惠臨界點(diǎn)籌劃法。 優(yōu)惠臨界點(diǎn)主要包括以下三種情況：一是絕對(duì)數(shù)額臨界點(diǎn);二是相對(duì)比例臨界點(diǎn);三是時(shí)間期限臨界點(diǎn)。 利用優(yōu)惠臨界點(diǎn)籌劃法時(shí)應(yīng)合理規(guī)劃， 測(cè)算達(dá)到臨界點(diǎn)的非稅成本， 避免出現(xiàn)舍本逐利、本末倒置的做法， 以保證達(dá)到最佳的籌劃效果。 比如， 《西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)目錄》規(guī)定， 企業(yè)新增鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目的銷售收入占其收入總額的比例超過(guò)60%時(shí)才能享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率。 該規(guī)定中的60%就是一個(gè)比較典型的相對(duì)比例臨界點(diǎn)， 如果某個(gè)西部企業(yè)新增鼓勵(lì)產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目的銷售收入比例不超過(guò)60%， 則不能享受15%的優(yōu)惠稅率。

九、資產(chǎn)重組籌劃法

（一）資產(chǎn)重組籌劃法及其原理

資產(chǎn)重組籌劃法是指納稅人通過(guò)合并籌劃法、分立籌劃法等資產(chǎn)重組手段， 在資源優(yōu)化配置中科學(xué)籌劃稅收， 為資產(chǎn)重組活動(dòng)實(shí)施節(jié)稅方案。 資產(chǎn)重組的核心是實(shí)現(xiàn)資源的合理配置和資本效用的最大化， 其實(shí)質(zhì)是以收購(gòu)、兼并、分立等重組行為實(shí)現(xiàn)包括經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)整合、資產(chǎn)結(jié)構(gòu)優(yōu)化、財(cái)務(wù)狀況改善、稅款節(jié)約等目的。 其基本原理是通過(guò)資產(chǎn)重組行為改變產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)， 產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化又影響納稅活動(dòng)， 繼而影響企業(yè)實(shí)際稅負(fù)水平。 從一定意義上說(shuō)， 資產(chǎn)重組籌劃法旨在打破企業(yè)邊界的“束縛”， 尋找最佳資源配置結(jié)構(gòu)以及使稅負(fù)最小化的產(chǎn)權(quán)關(guān)系。

（二）資產(chǎn)重組籌劃法的操作技術(shù)

1. 合并籌劃法。 合并籌劃法是指企業(yè)利用并購(gòu)及資產(chǎn)重組手段， 改變其組織形式及股權(quán)關(guān)系， 實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最小化的稅收籌劃方法。 該方法一般應(yīng)用于以下五個(gè)方面：（1）企業(yè)合并完成后進(jìn)入享受優(yōu)惠政策的新領(lǐng)域、新行業(yè)。 （2）企業(yè)并購(gòu)有大量虧損的公司， 實(shí)現(xiàn)盈虧抵補(bǔ)或低成本擴(kuò)張①的好處， 以有效降低目前的稅負(fù)或未來(lái)的稅負(fù)。 （3）企業(yè)合并可實(shí)現(xiàn)關(guān)聯(lián)企業(yè)或上下游企業(yè)流通環(huán)節(jié)的減少， 合理降低增值稅、消費(fèi)稅和印花稅稅負(fù)。 （4）企業(yè)合并可能會(huì)改變納稅主體性質(zhì)， 從而改變企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)率。 （5）企業(yè)合并符合免稅重組政策條件的， 可以不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得， 不繳納企業(yè)所得稅。 借助企業(yè)合并的特殊性重組政策， 可以合法降低資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得稅負(fù)擔(dān)②。

2. 分立籌劃法。 企業(yè)分立籌劃法涉及企業(yè)層面整體資產(chǎn)的分拆， 一般不屬于增值稅征稅范圍， 被分離出去的資產(chǎn)不繳納增值稅。 該方法一般應(yīng)用于以下方面：（1）企業(yè)分立為多個(gè)納稅主體， 可以形成有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)群， 實(shí)施集團(tuán)化管理與利潤(rùn)轉(zhuǎn)移;（2）企業(yè)分立可以將兼營(yíng)或混合銷售中的低稅率或零稅率業(yè)務(wù)獨(dú)立出來(lái)， 單獨(dú)計(jì)稅降低稅負(fù);（3）企業(yè)分立使適用累進(jìn)稅率的納稅主體分化成兩個(gè)或多個(gè)適用低稅率的納稅主體， 從而降低稅負(fù);（4）企業(yè)分立可以增加一道流通環(huán)節(jié)， 有利于控制增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。 企業(yè)分立， 可實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源在兩個(gè)或多個(gè)企業(yè)之間的分拆。 被分立企業(yè)的所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)， 分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變?cè)瓉?lái)的實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)， 且被分立企業(yè)的股東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%的， 可以選擇特殊稅務(wù)處理模式。 企業(yè)分立可享受所得稅遞延優(yōu)惠政策， 即不按照分立資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得， 不繳納企業(yè)所得稅。

值得注意的是， 分立籌劃法在實(shí)際操作中要注意以下問(wèn)題：一是采用分立籌劃法時(shí)必須先進(jìn)行成本權(quán)衡分析， 即要求滿足企業(yè)分立所產(chǎn)生的非稅成本必須小于節(jié)稅利益。 二是企業(yè)分立中進(jìn)行業(yè)務(wù)拆分時(shí)， 必須考慮定價(jià)的合理性。 由于分立企業(yè)之間存在一定的關(guān)聯(lián)關(guān)系， 如果定價(jià)不合理， 稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整作為稅基的定價(jià)。

十、業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化籌劃法

（一）業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化籌劃法及其原理

業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化籌劃法是一種在變化中尋找節(jié)稅空間的稅收籌劃方法。 其崇尚的是轉(zhuǎn)化規(guī)律， 關(guān)鍵是掌握變化之道。 現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的購(gòu)買、銷售、運(yùn)輸、建房等業(yè)務(wù)可合理轉(zhuǎn)化為代購(gòu)、代銷、代運(yùn)、代建房等業(yè)務(wù)， 無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓可合理轉(zhuǎn)化為技術(shù)研發(fā)服務(wù)或非貨幣性資產(chǎn)投資業(yè)務(wù)……。 業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化使得納稅人轉(zhuǎn)化前和轉(zhuǎn)化后享受的稅收政策具有天壤之別， 正是變化的業(yè)務(wù)模式與設(shè)計(jì)的交易結(jié)構(gòu)造就了稅收籌劃的操作空間。

（二）業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化籌劃法的操作技術(shù)

業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化籌劃法蘊(yùn)含著業(yè)務(wù)模式轉(zhuǎn)變思想， 不同的業(yè)務(wù)模式適用不同的稅收政策， 面臨不同的納稅狀況和稅收結(jié)果， 從而產(chǎn)生節(jié)稅空間。 該方法主要有以下三種操作技術(shù)：

1. 業(yè)務(wù)形式轉(zhuǎn)化。 業(yè)務(wù)形式轉(zhuǎn)化， 是指將納稅人的收入從一種形式轉(zhuǎn)化為另一種形式。 隨著業(yè)務(wù)形式的轉(zhuǎn)化， 納稅人所涉及的收入性質(zhì)、稅種、應(yīng)納稅額也會(huì)相應(yīng)發(fā)生變化， 稅負(fù)結(jié)果自然不同。

【案例3】 美國(guó)的股份公司經(jīng)常為其利益相關(guān)者——職工購(gòu)買多份生命保險(xiǎn)， 保費(fèi)的資金來(lái)源是貸款， 貸款可以是銀行提供的， 也可以是保險(xiǎn)公司提供的。 按照美國(guó)稅法規(guī)定， 銀行貸款利息可以在稅前扣除。 每年購(gòu)買保單的資金不必立即繳稅， 只是在保單變現(xiàn)時(shí)才予以課稅。 因此， 購(gòu)買保單就是一項(xiàng)獲取稅收利益的投資。 如果保費(fèi)是由保險(xiǎn)公司提供的融資， 則企業(yè)要求保險(xiǎn)公司通過(guò)銀行轉(zhuǎn)貸該筆資金給自己使用， 就可以實(shí)現(xiàn)貸款利息稅前扣除， 而保險(xiǎn)公司還能從銀行拿到利息收入， 具體籌劃原理如圖1所示[1] 。

2. 業(yè)務(wù)口袋轉(zhuǎn)化。 業(yè)務(wù)口袋轉(zhuǎn)化， 是指將一個(gè)企業(yè)的業(yè)務(wù)收入轉(zhuǎn)化為另一個(gè)企業(yè)的業(yè)務(wù)收入， 最常見(jiàn)的就是利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)方式在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)移收入， 從而實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)口袋轉(zhuǎn)化， 達(dá)到節(jié)稅目的。

【案例4】 一家設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)自行研發(fā)了一套智能軟件， 與設(shè)備配置在一起對(duì)外銷售。 這套智能軟件使設(shè)備的性能大大改善， 企業(yè)因此提高了設(shè)備的銷售價(jià)格。 但隨著設(shè)備售價(jià)的提高， 增值稅和企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)會(huì)加重。 從業(yè)務(wù)流程角度分析， 企業(yè)稅負(fù)高的原因在于設(shè)備銷售價(jià)格高， 而設(shè)備銷售價(jià)格高的原因在于智能軟件。 智能軟件屬于高附加值產(chǎn)品， 設(shè)備的增值率因此而上升， 從而帶來(lái)增值稅和企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)的雙重增加。

如果采用業(yè)務(wù)口袋轉(zhuǎn)化技術(shù)， 就可以找到節(jié)稅空間。 稅收籌劃操作方案設(shè)計(jì)如下：對(duì)設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行拆分， 將軟件的研發(fā)生產(chǎn)業(yè)務(wù)分拆出來(lái)， 專門注冊(cè)成立一家軟件開(kāi)發(fā)公司。 設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)在向購(gòu)買方出售設(shè)備的同時(shí)， 由軟件開(kāi)發(fā)公司出售智能軟件， 即把一項(xiàng)交易拆分為兩個(gè)納稅主體的兩項(xiàng)相互獨(dú)立的交易， 雖然這對(duì)于客戶沒(méi)有太大的影響， 但設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)的稅收狀況卻發(fā)生了顯著變化。 在設(shè)備和智能軟件交易中， 設(shè)備和智能軟件按照一定比例分配原來(lái)的銷售價(jià)格， 使客戶的采購(gòu)活動(dòng)不增加支付成本， 但新分立出來(lái)的軟件公司作為獨(dú)立的納稅主體可申辦高新技術(shù)企業(yè)資格， 其軟件的銷售收入可享受軟件產(chǎn)品稅收優(yōu)惠政策， 實(shí)際僅需負(fù)擔(dān)15%的企業(yè)所得稅與3%的增值稅③。 案例4中的問(wèn)題之所以能得以解決， 歸因于引入業(yè)務(wù)口袋轉(zhuǎn)化技術(shù)， 即把原來(lái)的銷售收入分解后流入不同的“口袋”， 而不同的“口袋”存在稅收政策差異， 從而產(chǎn)生了顯著的節(jié)稅效果。

3. 業(yè)務(wù)期間轉(zhuǎn)化。 業(yè)務(wù)期間轉(zhuǎn)化， 是指把企業(yè)一個(gè)納稅期間的業(yè)務(wù)收入轉(zhuǎn)化為另一個(gè)納稅期間的業(yè)務(wù)收入， 實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)收入、成本、費(fèi)用及稅金在企業(yè)不同期間的跨期轉(zhuǎn)移， 從而達(dá)到節(jié)稅目的[2] 。

最典型的例子是企業(yè)控制收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間。 通過(guò)控制收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間， 就可以合理地將收入歸屬于合理的期間， 從而影響企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)稅收入和應(yīng)納稅額。 在經(jīng)濟(jì)實(shí)踐中， 企業(yè)控制收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間主要有以下方法：一是合理安排交易時(shí)間， 控制交易進(jìn)度和收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間;二是利用交易合同來(lái)控制， 即通過(guò)簽訂并履行交易合同來(lái)控制收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間;三是通過(guò)收入結(jié)算方式來(lái)控制收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間及收入所歸屬的納稅期間。

【 注 釋 】

① 適用一般重組的企業(yè)合并，被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ);適用特殊性重組的企業(yè)合并，合并企業(yè)能以限額彌補(bǔ)被合并企業(yè)的虧損。

② 符合特殊性重組的條件如下：（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（2）企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。（3）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。（4）被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例超過(guò)50%。（5）企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并。

③ 《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2011]100號(hào)）規(guī)定，自2011年1月1日起，增值稅一般納稅人銷售其自行開(kāi)發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，按17%稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行即征即退政策?！敦?cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅[2018]32號(hào)）規(guī)定，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%稅率的，稅率調(diào)整為16%?！敦?cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)）規(guī)定，增值稅一般納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用16%稅率的，稅率調(diào)整為13%;原適用10%稅率的，稅率調(diào)整為9%。

【 主 要 參 考 文 獻(xiàn) 】

[1] 蔡昌.稅收籌劃：理論、實(shí)務(wù)與案例（第3版）[M].北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2020：1 ～ 328.

[2] 蔡昌.稅收籌劃八大規(guī)律：規(guī)則、規(guī)律、技術(shù)、案例[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2005：1 ～ 311.