公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理分析

曾雅婷

摘要：目的：梳理《政府會(huì)計(jì)制度》下公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入會(huì)計(jì)處理方法，提出規(guī)避捐贈(zèng)收入財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)的措施。方法：將捐贈(zèng)收入分為現(xiàn)金、銀行匯款等貨幣性捐贈(zèng)收入和存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非貨幣性捐贈(zèng)收入，分別從捐贈(zèng)收入的初始價(jià)值計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、期末結(jié)轉(zhuǎn)等方面進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，并對(duì)捐贈(zèng)收入中存在的財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行規(guī)范研究。結(jié)果：公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入財(cái)務(wù)管理中存在會(huì)計(jì)核算、貨幣資金管理、稅務(wù)、經(jīng)營等風(fēng)險(xiǎn)。結(jié)論：從制度建設(shè)、會(huì)計(jì)核算、信息公開、人才培養(yǎng)等方面提出了應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的措施。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;捐贈(zèng)收入;公立醫(yī)院;會(huì)計(jì)核算;財(cái)務(wù)管理

引言

近年來，我國公立醫(yī)院獲取資源的渠道呈現(xiàn)出多樣性、靈活性等特點(diǎn)，特別是社會(huì)各界對(duì)公立醫(yī)院的捐贈(zèng)活動(dòng)日益頻繁，捐贈(zèng)規(guī)模日益擴(kuò)大，有效緩解了公立醫(yī)院資金不足、醫(yī)療物資緊缺的現(xiàn)狀。同時(shí)，公立醫(yī)院面臨著受贈(zèng)資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算、識(shí)別和規(guī)避受贈(zèng)活動(dòng)財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)等難題。本文旨在討論在《政府會(huì)計(jì)制度》下公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)。

一、公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入的會(huì)計(jì)處理

根據(jù)《衛(wèi)生計(jì)生單位接受公益事業(yè)捐贈(zèng)管理辦法》定義，捐贈(zèng)是指國內(nèi)外自然人、法人和其他組織自愿無償向衛(wèi)生計(jì)生單位提供資金、物資等形式的公益性支持和幫助。這個(gè)概念明確了以下幾點(diǎn)：一是捐贈(zèng)主體可以來自國內(nèi)，也可以來自國外，既可以是自然人，也可以是法人或其他組織;二是捐贈(zèng)是自愿無償?shù)男袨?三是捐贈(zèng)載體以資金、物資為主;四是捐贈(zèng)以公益為目的。本文所述的捐贈(zèng)收入既指貨幣資金捐贈(zèng)，也包括物資捐贈(zèng)。

（一）捐贈(zèng)收入初始計(jì)量

公立醫(yī)院取得社會(huì)捐贈(zèng)物資后，財(cái)務(wù)部門應(yīng)按照《政府會(huì)計(jì)制度》的要求對(duì)受贈(zèng)資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，醫(yī)院應(yīng)設(shè)置一級(jí)科目“捐贈(zèng)收入”，核算受贈(zèng)資產(chǎn)，并按照捐贈(zèng)收入的用途、項(xiàng)目和捐贈(zèng)單位等要素設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行輔助核算。預(yù)算會(huì)計(jì)方面，醫(yī)院應(yīng)在一級(jí)科目“其他預(yù)算收入”下設(shè)置二級(jí)科目“捐贈(zèng)預(yù)算收入”。醫(yī)院在收到貨幣資金時(shí)，同時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理和預(yù)算會(huì)計(jì)處理;醫(yī)院收到的是試劑、藥品、醫(yī)療設(shè)備等物資捐贈(zèng)時(shí)，則只進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，不進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理。

財(cái)務(wù)部門在核算醫(yī)院收到的捐贈(zèng)收入價(jià)值時(shí)可按照《政府會(huì)計(jì)制度》和其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定確認(rèn)。醫(yī)院收到的捐贈(zèng)收入是貨幣資金，財(cái)務(wù)部門按照銀行實(shí)際收到的金額入賬。醫(yī)院接受存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)，按以下順序確定其入賬價(jià)值：（1）捐贈(zèng)方提供資產(chǎn)購進(jìn)增值稅專用發(fā)票的，將發(fā)票上的不含稅金額加上因接收捐贈(zèng)資產(chǎn)所發(fā)生的稅費(fèi)等，確認(rèn)為入賬價(jià)值。（2）受贈(zèng)資產(chǎn)有市場價(jià)值的，按市場價(jià)值入賬。（3）受贈(zèng)醫(yī)院委托第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)非貨幣捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估、確認(rèn)或公證。（4）按受贈(zèng)資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價(jià)值。（5）按受贈(zèng)資產(chǎn)的名義金額入賬。

醫(yī)院因接受捐贈(zèng)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)支出，進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)按照實(shí)際支付的稅費(fèi)借記“其他費(fèi)用”，貸記“銀行存款”。同時(shí)，進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理，按實(shí)際支付稅費(fèi)借記“其他支出”，貸記“資金結(jié)存——貨幣資金”（見表1）。

（二）捐贈(zèng)收入后續(xù)計(jì)量和期末結(jié)轉(zhuǎn)

醫(yī)院應(yīng)按照捐贈(zèng)收入的用途、捐贈(zèng)單位等因素設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行輔助賬核算。醫(yī)院使用捐贈(zèng)資金采購物資時(shí)，達(dá)到固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)核算標(biāo)準(zhǔn)的，則需要對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行折舊或攤銷。

領(lǐng)用捐贈(zèng)物資時(shí)，按照入賬確認(rèn)的實(shí)際成本進(jìn)行計(jì)價(jià)轉(zhuǎn)出，借“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)/單位管理費(fèi)用/經(jīng)營費(fèi)用/加工物品等”科目，貸“庫存物品”。此環(huán)節(jié)屬于實(shí)物出庫，不需做預(yù)算會(huì)計(jì)核算。

將捐贈(zèng)物資用于支付病人醫(yī)藥費(fèi)時(shí)，執(zhí)行藥品耗材零差價(jià)原則，按照進(jìn)價(jià)進(jìn)行平價(jià)計(jì)費(fèi)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，借“現(xiàn)金/銀行存款（病人繳費(fèi)）”“應(yīng)收賬款——應(yīng)收醫(yī)?？睢?，貸“事業(yè)收入”。預(yù)算會(huì)計(jì)核算，借“資金結(jié)存”，貸“事業(yè) 預(yù)算收入”。

期末，將“捐贈(zèng)收入”本期發(fā)生額轉(zhuǎn)入“本期盈余”，借記“捐贈(zèng)收入”科目，貸記“本期盈余——醫(yī)療盈余”科目，期末結(jié)轉(zhuǎn)后，“捐贈(zèng)收入”科目無余額。

二、醫(yī)院捐贈(zèng)收入的財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)

捐贈(zèng)收入是公立醫(yī)院籌措資金、獲得資產(chǎn)的重要途徑，公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入存在以下財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)：（1）會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)，如《公益事業(yè)捐贈(zèng)法》《衛(wèi)生計(jì)生單位接受公益事業(yè)捐贈(zèng)管理辦法（試行）》均提出醫(yī)院應(yīng)與捐贈(zèng)單位簽訂捐贈(zèng)協(xié)議，協(xié)議中應(yīng)注明捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)詳情、用途等。醫(yī)院財(cái)務(wù)部門未嚴(yán)格按照捐贈(zèng)協(xié)議內(nèi)容，對(duì)捐贈(zèng)收入不進(jìn)行明細(xì)會(huì)計(jì)核算，違背實(shí)質(zhì)重于形式原則，造成捐贈(zèng)收入核算混亂;現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定期末捐贈(zèng)收入與其他收入一起轉(zhuǎn)入“本期盈余——醫(yī)療盈余”，但醫(yī)院受贈(zèng)資產(chǎn)除了用于醫(yī)療，還有可能用于教學(xué)和科研等，將捐贈(zèng)收入全部轉(zhuǎn)入“醫(yī)療盈余”違背會(huì)計(jì)配比原則;由于捐贈(zèng)方未提供捐贈(zèng)資產(chǎn)購進(jìn)發(fā)票、或捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估困難等因素，使醫(yī)院受贈(zèng)資產(chǎn)初始金額核算不真實(shí)，進(jìn)而影響后續(xù)折舊與攤銷金額，最終造成醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表不能真實(shí)反映醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況。（2）貨幣資金管理風(fēng)險(xiǎn)，如捐贈(zèng)資金未按照規(guī)定匯入醫(yī)院單位銀行賬戶，形成“小金庫”“賬外賬”;貨幣資金沒有按照捐贈(zèng)協(xié)議使用，財(cái)務(wù)部門沒有充分履行審批職責(zé)，出現(xiàn)占用、挪用捐贈(zèng)收入的現(xiàn)象;外幣貨幣性捐贈(zèng)收入還存在匯率波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)。（3）稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，醫(yī)院接受捐贈(zèng)收入后未能按照實(shí)際收到的貨幣金額或非貨幣性捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值，開具財(cái)政部門統(tǒng)一印制并加蓋醫(yī)院公章的公益事業(yè)捐贈(zèng)票據(jù)，造成稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。（4）經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，醫(yī)院違規(guī)將捐贈(zèng)收入用于發(fā)放職工福利，對(duì)捐贈(zèng)收入的后續(xù)管理和資金使用效率重視不足，造成捐贈(zèng)收入浪費(fèi)。

三、公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施

（一）制定醫(yī)院接受捐贈(zèng)的管理制度及財(cái)務(wù)管理細(xì)則，規(guī)范公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入會(huì)計(jì)核算

公立醫(yī)院應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈(zèng)法》《衛(wèi)生計(jì)生單位接受公益事業(yè)捐贈(zèng)管理辦法》等法規(guī)，結(jié)合本單位的實(shí)際情況，制定醫(yī)院捐贈(zèng)管理制度。該制度要對(duì)受贈(zèng)目的、受贈(zèng)流程、捐贈(zèng)資產(chǎn)管理等重要事項(xiàng)做出明確、詳細(xì)的規(guī)定，使醫(yī)院捐贈(zèng)活動(dòng)管理有據(jù)可依。

公立醫(yī)院捐贈(zèng)管理制度中應(yīng)包含捐贈(zèng)收入財(cái)務(wù)管理細(xì)則，該細(xì)則以《政府會(huì)計(jì)制度》中要針對(duì)捐贈(zèng)收入的會(huì)計(jì)核算、貨幣資金管理、稅務(wù)處理等做詳盡規(guī)定，規(guī)范捐贈(zèng)收入的會(huì)計(jì)核算和風(fēng)險(xiǎn)管理，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)部門在醫(yī)院捐贈(zèng)活動(dòng)中的管理作用。

（二）規(guī)范公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入會(huì)計(jì)核算，提高財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性

隨著我國捐贈(zèng)事業(yè)的發(fā)展，公立醫(yī)院取得社會(huì)捐贈(zèng)的渠道更豐富，捐贈(zèng)收入不斷增加，對(duì)會(huì)計(jì)核算提出了更高要求。醫(yī)院實(shí)行《政府會(huì)計(jì)制度》后，“捐贈(zèng)收入”由二級(jí)科目變?yōu)橐患?jí)科目，提升了捐贈(zèng)收入在會(huì)計(jì)核算體系的地位，符合公立醫(yī)院日益頻繁的捐贈(zèng)活動(dòng)的實(shí)際需要，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)重要性原則。社會(huì)對(duì)公立醫(yī)院的捐贈(zèng)不僅可能用于醫(yī)療活動(dòng)，還可能用于科研、教學(xué)活動(dòng)。建議醫(yī)院以資金來源、項(xiàng)目等設(shè)立明細(xì)賬輔助核算，增設(shè)捐贈(zèng)專項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)科目，期末捐贈(zèng)收入按照醫(yī)療、科研、教學(xué)等用途或項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)，期末貸方余額表示醫(yī)院留待下期繼續(xù)按原用途使用的捐贈(zèng)資產(chǎn)。以上會(huì)計(jì)處理建議，可以滿足醫(yī)院捐贈(zèng)資產(chǎn)入賬、支出、后續(xù)計(jì)量等業(yè)務(wù)核算需要，從而提高醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。為了避免各個(gè)醫(yī)院做法不一造成捐贈(zèng)收入財(cái)務(wù)管理混亂和資源浪費(fèi)，可以由財(cái)政部、衛(wèi)健委等部門組織專家和行業(yè)從業(yè)者制定統(tǒng)一的醫(yī)院捐贈(zèng)收入會(huì)計(jì)核算細(xì)則和對(duì)外報(bào)告格式，便于報(bào)告使用者閱讀和比較。

（三）定期公開捐贈(zèng)信息，增加捐贈(zèng)信息透明度

近年來，我國醫(yī)療捐贈(zèng)事業(yè)發(fā)展迅猛，社會(huì)各界在慷慨捐款捐物的同時(shí)對(duì)醫(yī)院捐贈(zèng)收入使用信息愈發(fā)關(guān)注。公立醫(yī)院應(yīng)定期向社會(huì)公布真實(shí)的、全面的捐贈(zèng)信息，醫(yī)院不僅要在財(cái)務(wù)報(bào)告中列明受贈(zèng)情況，若遇突發(fā)公共衛(wèi)生事件接受緊急捐贈(zèng)，還應(yīng)單獨(dú)就該項(xiàng)捐贈(zèng)及時(shí)進(jìn)行公告。由于公立醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告一般僅提供給相關(guān)管理部門，社會(huì)公眾獲取醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告和捐贈(zèng)信息極為不易，醫(yī)院可以充分利用互聯(lián)網(wǎng)、媒體和信息發(fā)布平臺(tái)，及時(shí)將捐贈(zèng)信息向社會(huì)公布，增加捐贈(zèng)信息透明度，塑造醫(yī)院的社會(huì)公信力。透明的信息還能向社會(huì)傳遞公立醫(yī)院可靠、可信的信號(hào)，增強(qiáng)捐贈(zèng)人的積極性和行動(dòng)力，給公立醫(yī)院籌集更多捐贈(zèng)收入。

（四）加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)，提升管理水平

對(duì)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)分為兩部分內(nèi)容：一是加強(qiáng)法制教育，牢筑思想防線;二是加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高職業(yè)素養(yǎng)。醫(yī)院要重視對(duì)財(cái)務(wù)人員的法制教育和道德教育，通過觀看警示片、參加宣講課程等方式讓財(cái)務(wù)人員熟悉捐贈(zèng)、財(cái)務(wù)等方面的法律法規(guī)，從思想上意識(shí)到捐贈(zèng)活動(dòng)的嚴(yán)肅性和作為一名財(cái)務(wù)人員的責(zé)任。同時(shí)，還要注重財(cái)務(wù)人員職業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)，充分調(diào)動(dòng)財(cái)務(wù)人員工作積極性，鼓勵(lì)財(cái)務(wù)人員提高專業(yè)技術(shù)水平，使財(cái)務(wù)人員不僅能記好賬，更能協(xié)調(diào)統(tǒng)籌管好賬，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)人員在捐贈(zèng)活動(dòng)中的管理作用。

結(jié)語

總之，加強(qiáng)公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入管理是我國醫(yī)療捐贈(zèng)事業(yè)良性發(fā)展的重要保障，是引導(dǎo)社會(huì)力量支持、參與我國公立醫(yī)院改革與發(fā)展的重要舉措，也是我國公立醫(yī)院精細(xì)化管理的必然要求。因此，必須正確核算捐贈(zèng)收入、識(shí)別和規(guī)避捐贈(zèng)財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)，提升公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入管理水平，讓公立醫(yī)院在捐贈(zèng)事業(yè)的助力下蓬勃發(fā)展。

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