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    高等財(cái)經(jīng)院校納稅調(diào)整會計(jì)教材建設(shè)研究
    ——基于會計(jì)與稅法差異的思考

    2020-11-27 06:02:26王寶田李文秀
    活力 2020年21期
    關(guān)鍵詞:管理費(fèi)用教材企業(yè)

    王寶田 李文秀

    (廣州商學(xué)院會計(jì)學(xué)院,廣州商學(xué)院會計(jì)處,廣州 510000)

    一、現(xiàn)行財(cái)稅課程教材知識體系的局限性

    (一)財(cái)務(wù)會計(jì)教材的局限性

    中級財(cái)務(wù)會計(jì)教材是以最新的國際會計(jì)慣例和我國最新的會計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù),對會計(jì)主體的各類會計(jì)事項(xiàng)既闡述理論知識又示范實(shí)務(wù)操作;同時(shí),以會計(jì)基本理論為基礎(chǔ),重點(diǎn)論述會計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量的基本原則和方法,包括涉稅事項(xiàng)的會計(jì)處理。但局限性在于不進(jìn)一步說明這種涉稅事項(xiàng)的稅務(wù)處理。同理,這種局限性在《高級財(cái)務(wù)會計(jì)》中亦然。

    (二)稅法教材的局限性

    稅法教材是以企業(yè)所得稅法等18 個(gè)稅種的法規(guī)為依據(jù),結(jié)合稅收征收管理法、發(fā)票管理辦法等,解釋各稅法的含義、納稅人、征稅對象(范圍)、計(jì)稅依據(jù)、稅率、計(jì)稅方法、稅收優(yōu)惠和征收征管等;同時(shí),結(jié)合案例對涉稅疑難問題進(jìn)行解答,突出稅法的實(shí)用性和應(yīng)用性。但局限性在于不進(jìn)一步說明稅法條款與會計(jì)處理的差異及其納稅調(diào)整技巧。

    (三)稅務(wù)會計(jì)教材的局限性

    現(xiàn)行稅務(wù)會計(jì)教材是以稅法和中級財(cái)務(wù)會計(jì)教材為基礎(chǔ),在充分闡述稅法理論的同時(shí),把中級財(cái)務(wù)會計(jì)教材中涉稅的會計(jì)處理內(nèi)容單獨(dú)出來,并按稅種不同,分章節(jié)編寫,集中了涉稅會計(jì)處理問題。但局限性在于教材內(nèi)容與《中級財(cái)務(wù)會計(jì)》《稅法》教材嚴(yán)重重復(fù)交叉,這種教師重復(fù)講解、學(xué)生重復(fù)學(xué)習(xí)的做法,既浪費(fèi)時(shí)間,也不利于提升學(xué)生學(xué)習(xí)積極性。

    二、現(xiàn)行財(cái)稅課程教材存在各種認(rèn)識誤區(qū)

    (一)中級財(cái)務(wù)會計(jì)教材存在的各種認(rèn)識誤區(qū)

    中級財(cái)務(wù)會計(jì)是在基礎(chǔ)會計(jì)課程基礎(chǔ)上開設(shè)的有關(guān)會計(jì)處理的后續(xù)課程,理應(yīng)重點(diǎn)講授基礎(chǔ)會計(jì)課程以外的內(nèi)容,或者是對基礎(chǔ)會計(jì)知識的拔高與提升,不應(yīng)該出現(xiàn)內(nèi)容簡單重復(fù)或內(nèi)容章節(jié)歸類不合理等問題。例如,作為第一章的“總論”應(yīng)該取消;債務(wù)重組應(yīng)該融入有關(guān)章節(jié)在講解,不應(yīng)作為“負(fù)債”章節(jié)的內(nèi)容單獨(dú)闡述;作為一節(jié)的“生產(chǎn)成本”應(yīng)在《成本會計(jì)》教材中講解;作為一節(jié)的“企業(yè)所得稅”應(yīng)該在“費(fèi)用”章節(jié)中講解。

    (二)高級財(cái)務(wù)會計(jì)教材存在的各種認(rèn)識誤區(qū)

    高級財(cái)務(wù)會計(jì)是在中級財(cái)務(wù)會計(jì)課程基礎(chǔ)上開設(shè)的有關(guān)會計(jì)處理的后續(xù)課程,理應(yīng)重點(diǎn)講授中級財(cái)務(wù)會計(jì)課程以外的內(nèi)容,不應(yīng)該出現(xiàn)內(nèi)容簡單重復(fù)等問題。比如,作為第一、二章的“非貨幣性資產(chǎn)交換會計(jì)”“債務(wù)重組會計(jì)”,不應(yīng)在高級財(cái)務(wù)會計(jì)中重復(fù)講解,因?yàn)樗鼈円呀?jīng)分布在中級財(cái)務(wù)會計(jì)教材的相關(guān)章節(jié)里;作為一章的“企業(yè)所得稅會計(jì)”,應(yīng)該在高級財(cái)務(wù)會計(jì)教材中取消,一來它已分布在中級財(cái)務(wù)會計(jì)的相關(guān)章節(jié)里,二來它是稅務(wù)會計(jì)教材的主要內(nèi)容。

    (三)稅務(wù)會計(jì)教材存在的各種認(rèn)識誤區(qū)

    現(xiàn)行稅務(wù)會計(jì)教材主要存在以下兩個(gè)誤區(qū)。一是認(rèn)為稅務(wù)會計(jì)是中級財(cái)務(wù)會計(jì)教材中涉稅內(nèi)容的集中體現(xiàn)或單列。嚴(yán)格意義上講,稅務(wù)會計(jì)的本質(zhì)應(yīng)該是以稅法為依據(jù),以稅務(wù)機(jī)關(guān)為會計(jì)主體假設(shè)的一種虛擬會計(jì),即《納稅調(diào)整會計(jì)》?,F(xiàn)行稅務(wù)會計(jì)教材在內(nèi)容上與中級財(cái)務(wù)會計(jì)、成本會計(jì)和管理會計(jì)教材嚴(yán)重重復(fù)。二是稅務(wù)會計(jì)是稅法與中級財(cái)務(wù)會計(jì)教材涉稅內(nèi)容的有機(jī)結(jié)合。稅務(wù)會計(jì)的宗旨是納稅調(diào)整,對象是會稅差異,路徑是以案說法。

    三、納稅調(diào)整會計(jì)典型案例展示——僅以固定資產(chǎn)計(jì)提折舊為例

    (一)折舊方法的納稅調(diào)整會計(jì)

    會計(jì)制度,企業(yè)可以根據(jù)固定資產(chǎn)實(shí)際情況,具體選擇年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法計(jì)提折舊。稅務(wù)政策,除了有特殊規(guī)定可以采用加速折舊方法外,按直線法計(jì)提折舊。由此產(chǎn)生了會計(jì)與稅法間的暫時(shí)性差異,年終匯算時(shí),需要調(diào)整會計(jì)利潤。例1,企業(yè)2010 年12 月購入價(jià)值40 萬元的轎車一臺,企業(yè)以年數(shù)總和法按4年計(jì)提折舊,假設(shè)無殘值,稅法規(guī)定按直線法計(jì)提折舊。財(cái)務(wù)會計(jì),2011—2014 年每年計(jì)提折舊額分別為160 000 元、120 000 元、80 000 元、40 000 元,2011 年“借:管理費(fèi)用160 000,貸:累計(jì)折舊160 000”;2012 年“借:管理費(fèi)用120 000,貸:累計(jì)折舊120 000”;2013 年“借:管理費(fèi)用80 000,貸:累計(jì)折舊80 000”;2014 年“借:管理費(fèi)用40 000,貸:累計(jì)折舊40 000”。稅務(wù)會計(jì),2011—2014年每年計(jì)提折舊額=400 000÷4=100 000,“借:管理費(fèi)用100 000,貸:累計(jì)折舊100 000”。2011—2012 年分別納稅調(diào)增60 000 元、20 000 元,2013—2014 年分別納稅調(diào)減20 000 元、60 000 元。

    (二)折舊時(shí)間的納稅調(diào)整會計(jì)

    會計(jì)制度,當(dāng)月增加的固定資產(chǎn),當(dāng)月不計(jì)提折舊,次月起計(jì)提折舊,當(dāng)月減少的固定資產(chǎn),當(dāng)月照提折舊,次月起停提折舊。稅務(wù)政策,企業(yè)從固定資產(chǎn)實(shí)際投入使用月份的次月起計(jì)提折舊,停止使用的固定資產(chǎn),從停止使用月份次月起停提折舊。由此產(chǎn)生了會計(jì)與稅法間的暫時(shí)性差異,年終匯算時(shí),需要調(diào)整會計(jì)利潤。例2,企業(yè)2010 年12 月購入行政管理用設(shè)備原值10 萬元,企業(yè)以10 年按年限平均法計(jì)提折舊,2011 年6月投入使用。2011 年1 月—2020 年1 月,會計(jì)每月計(jì)提折舊額=100 000÷10÷12=833.33,“借:管理費(fèi)用833.33,貸:累計(jì)折舊833.33”;2011 年7 月—2021 年6 月,稅務(wù)會計(jì)每月計(jì)提折舊額=10 000÷12=833.33,“借:管理費(fèi)用833.33,貸:累計(jì)折舊833.33”。因?yàn)?011 年1—6 月納稅調(diào)整會計(jì)不做賬務(wù)處理,所以期間每月納稅調(diào)增833.33 元;因?yàn)?021 年1—6 月會計(jì)不做賬務(wù)處理,所以期間每月納稅調(diào)減833.33 元。

    (三)折舊年限的納稅調(diào)整會計(jì)

    會計(jì)制度,企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)性質(zhì)、使用情況、有形無形損耗等因素,合理確定折舊年限。稅務(wù)政策,對每一類固定資產(chǎn)規(guī)定了最低折舊年限,并特別明確加速折舊使用的條件。由此產(chǎn)生了會計(jì)與稅法間的暫時(shí)性差異,年終匯算時(shí),需要調(diào)整會計(jì)利潤。例3,企業(yè)2010 年12 月購入管理用設(shè)備10 萬元,企業(yè)以5 年按年限平均法計(jì)提折舊。會計(jì),2011—2015 年每年計(jì)提折舊額=100 000÷5=20 000 時(shí),“借:管理費(fèi)用20 000,貸:累計(jì)折舊20 000”;納稅調(diào)整會計(jì),2011—2020 年每年計(jì)提折舊額=100 000÷10=10 000,“借:管理費(fèi)用10 000,貸:累計(jì)折舊10 000”。2011—2015 年納稅調(diào)增10 000 元,2016—2020 年納稅調(diào)減10 000 元。

    (四)減值準(zhǔn)備的納稅調(diào)整會計(jì)

    會計(jì)制度,對可收回金額低于其賬面凈值的差額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,此后計(jì)提折舊時(shí),應(yīng)當(dāng)以固定資產(chǎn)賬面價(jià)值原值減除累計(jì)折舊和計(jì)提減值準(zhǔn)備后的差額除以尚可使用年限。稅務(wù)政策,企業(yè)計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除。由此產(chǎn)生了會計(jì)與稅法間的暫時(shí)性差異,在年終匯算時(shí),需要調(diào)整會計(jì)利潤。例4,企業(yè)2010 年12月購入管理用設(shè)備20 萬元,企業(yè)以年限平均法按10 年計(jì)提折舊。假設(shè)2013 年12 月該設(shè)備可收回金額120 000 元,因此企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備28 000 元。2013 年計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí),“借:資產(chǎn)減值損失28 000,貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備28 000”;2014—2020 年,每年計(jì)提折舊額=(200 000-60 000-28 000)÷7=16 000,“借:管理費(fèi)用16 000,貸:累計(jì)折舊16 000”。納稅調(diào)整會計(jì),2011—2020 年每年計(jì)提折舊額=200 000÷10=20 000,“借:管理費(fèi)用20 000,貸:累計(jì)折舊20 000”。因此,2013 年企業(yè)納稅調(diào)增28 000 元,而2014—2020 年每年納稅調(diào)減4 000 元。

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