房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的成本分?jǐn)倖栴}分析與研究

武旭東

摘 要：土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的主要構(gòu)成。基于此，本研究主要針對房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算工作中的典型成本分?jǐn)倖栴}進行分析;并提出運用地下車庫成本細(xì)化清算策略、公共設(shè)施及項目成本合理分配策略、建筑安裝成本混合核算策略等，提高成本分?jǐn)偤侠硇裕云趲椭康禺a(chǎn)企業(yè)減輕土地增值稅稅負(fù)，保障房地產(chǎn)企業(yè)的良性發(fā)展。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)? 土地增值稅? 成本分?jǐn)?/p>

隨著可用土地資源的不斷減少，建筑用地價格持續(xù)攀升。在這一背景下，房地產(chǎn)企業(yè)的拿地成本、土地增資稅也隨之產(chǎn)生一定變化。在房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅清算工程中，成本分?jǐn)傆嬎闶怯绊懛康禺a(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅負(fù)的主要因素。如成本分?jǐn)傆嬎悴缓侠恚康禺a(chǎn)企業(yè)極易面臨稅負(fù)增長的問題。因此，探討房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算成本分?jǐn)偟膬?yōu)化策略具有一定必要性。

一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的成本分?jǐn)倖栴}分析

結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅清算現(xiàn)狀來看，其面臨的成本分?jǐn)倖栴}主要包含：

（一）地下車庫問題

在建筑工程項目中，地下車庫的土地成本分?jǐn)?，是房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的重難點之一。目前，地下車庫的土地成本分?jǐn)偞嬖谝欢幾h。根據(jù)房地產(chǎn)企業(yè)的實踐地下車庫土地成本分?jǐn)偨?jīng)驗，可確定如下問題：第一，統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)問題。土地增值稅清算相關(guān)制度中未對地下車庫的土地成本分?jǐn)傋鞒雒鞔_規(guī)定。部分地區(qū)出于便于管理目的，要求房地產(chǎn)企業(yè)按照地上建筑的標(biāo)準(zhǔn)開展地下車庫的成本分?jǐn)偂５聦嵣?，地下車庫屬于房地產(chǎn)開發(fā)中的附帶產(chǎn)物，地上建筑、地下車庫在功能、用途等方面存在較大差異，以統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)開展成本分?jǐn)偛⒉缓侠怼５诙?，基于人防性質(zhì)的可售建筑面積分?jǐn)偺幚?。部分地區(qū)將地下車庫劃定為人防性質(zhì)。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，對于屬人防性質(zhì)的地下建筑，可直接將其認(rèn)定為公共配套設(shè)施。在針對該部分進行成本分?jǐn)倳r，可將其劃入可售建筑面積中，直接進行清算分析。

（二）公共設(shè)施問題

近年來，隨著人們要求的不斷升高，建筑所在區(qū)域的公共設(shè)施配置狀況，逐漸成為購房者決策行為的主要影響因素。而從房地產(chǎn)企業(yè)所開發(fā)項目中公共設(shè)施的成本分?jǐn)偁顩r來看，多數(shù)建筑工程項目，尤其是大型項目通常需要分多期完成。而在項目實施期間，現(xiàn)場綠化、道路、幼兒園等公共項目、設(shè)施，多為公用模式。該部分的常見成本分?jǐn)倖栴}表現(xiàn)為：第一，公共設(shè)施同期集中建造問題。在建筑工程項目開發(fā)中，部分房地產(chǎn)企業(yè)選擇將幼兒園、物業(yè)管理部（場地）、道路等公共設(shè)施及項目于某一期內(nèi)集中建造，而項目其他分期公用上述設(shè)施。在上述條件下，采用建造當(dāng)期進行全部清算、按期分配并分別扣除方法所產(chǎn)生的成本不同，而土地增值稅清算制度中未對上述狀況作出明確規(guī)定。第二，項目前期先完工問題。實踐施工中，部分建筑項目存在項目前期先完工，而項目中綠化、道路等一系列公共設(shè)施尚處于施工狀態(tài)的狀況。當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)開展土地增值稅清算時，處于施工狀態(tài)的公共項目無法納入相應(yīng)成本中，與前期項目共同進行成本分?jǐn)?。在這種情況下，房地產(chǎn)企業(yè)可能無法免稅政策（增值率20%），造成稅負(fù)升高，進而為企業(yè)帶來較大經(jīng)濟損失。

（三）建筑安裝問題

從房地產(chǎn)企業(yè)的成本構(gòu)成來看，建筑安裝成本無疑是一項主要構(gòu)成。在實踐土地增值稅清算工作中，房地產(chǎn)企業(yè)常常會面臨如下問題：開發(fā)項目構(gòu)成較為復(fù)雜，包含普通住宅建筑、商業(yè)建筑等。項目中部分建筑已經(jīng)完工待售，而部分建筑還處于施工狀態(tài)。在這一模式下，如直接采用同一種建筑面積法開展成本分?jǐn)偡治觯菀资芷胀ㄗ≌?、商業(yè)建筑間的安裝成本差異（單位面積）干擾，而影響房地產(chǎn)企業(yè)成本分?jǐn)偟暮侠硇?。為改善上述狀況，需結(jié)合商業(yè)建筑、普通住宅建筑的成本差異特征，合理選擇成本分?jǐn)偡椒ǎ詭椭康禺a(chǎn)企業(yè)實現(xiàn)降低商業(yè)建筑土地增值稅稅負(fù)的目的。

二、優(yōu)化房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算成本分?jǐn)偟牟呗?/p>

為提升房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算成本分?jǐn)偟暮侠硇?，可將以下幾種策略，應(yīng)用于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算成本分?jǐn)偣芾碇校?/p>

（一）地下車庫細(xì)化清算策略

在房地產(chǎn)項目中，地下車庫在是否可售、性質(zhì)等方面的特殊性，為其土地成本的分?jǐn)傆嬎愎ぷ鲙砹藰O大困難。為提高該部分成本分?jǐn)傆嬎愕暮侠硇裕山Y(jié)合地下車庫的特征，開展細(xì)化清算。

可行計算方法為：第一，不可售地下車庫清算。不可售地下車庫通常為人防性質(zhì)。為確保其成本分?jǐn)傆嬎愕暮侠硇?，可結(jié)合其產(chǎn)權(quán)、使用方法等進行合理分?jǐn)傆嬎?。例如，某地區(qū)針對房地產(chǎn)項目中的地下車庫成本分?jǐn)倖栴}，出臺相應(yīng)制度規(guī)定，要求如下：地下車庫建成后，房地產(chǎn)企業(yè)以有償形式將其轉(zhuǎn)讓者，在合理計算地下車庫收入?yún)?shù)的基礎(chǔ)上，根據(jù)實際狀況扣除地下車庫部分的相關(guān)成本;將地下車庫認(rèn)定為人防性質(zhì)，且于建成后將其無償轉(zhuǎn)交至相關(guān)公用事業(yè)單位或政府者（用途：非營利性）者，可允許房地產(chǎn)企業(yè)扣除地下車庫對應(yīng)的土地成本;而對于產(chǎn)權(quán)歸全體業(yè)主者，允許其扣除該部分成本費用。第二，可售地下車庫清算。對于項目中的可售車庫，可參照其建造特征分別進行成本分?jǐn)偤怂恪Ｈ绲叵萝噹炫c上層建筑共同建造，可要求房地產(chǎn)企業(yè)按照如下方法計算成本扣除部分：含地下車庫在內(nèi)的整棟建筑物單位面積成本×地下車庫面積。而對于單獨建造的地下車庫，可將地下車庫實際發(fā)生的所有成本費用納入房地產(chǎn)企業(yè)的扣除項目金額范疇內(nèi)。

（二）公共設(shè)施成本合理分配策略

依據(jù)既往經(jīng)驗，公共設(shè)施成本分?jǐn)傆嬎?，是造成房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)升高的主要原因。對于同時開發(fā)多個項目或項目分期開發(fā)而公共設(shè)施公用的復(fù)雜狀況，可根據(jù)土地增值稅清算工作的要求，選用合理分配方法針對公共設(shè)施、項目的成本進行合理分配。具體如下：

第一，基于收益對象的成本費用分?jǐn)傆嬎?。公共設(shè)施建成后，以其收益對象為依據(jù)，面向多主體開展合理分配。例如，對于項目中的派出所用房，直接將其無償移交給政府后，與其共同分?jǐn)傇摬糠之a(chǎn)生的土地成本。第二，基于可售房產(chǎn)面積的合理分配計算。為解決公共設(shè)施同期內(nèi)一次性分?jǐn)倢ν恋爻杀痉謹(jǐn)偨Y(jié)果的不良影響，可將項目所處分期作為確定分?jǐn)傤l率的重要參照依據(jù)。在實踐土地增值稅清算期間，要求房地產(chǎn)企業(yè)于各分期內(nèi)，參照當(dāng)期開發(fā)的可售房產(chǎn)面積，合理分配綠化用地、項目內(nèi)公用道路等公共設(shè)施產(chǎn)生的費用，進而促進公共設(shè)施成本分?jǐn)偤侠硇运降奶嵘?，并幫助房地產(chǎn)企業(yè)避免公共設(shè)施不合理分?jǐn)傄l(fā)的高稅負(fù)問題。

（三）安裝成本混合核算策略

針對同一項目中包含多種不同類型房地產(chǎn)，且不同類型房地產(chǎn)建筑的銷售狀態(tài)不同（部分在售，部分未售）的問題，為保障房地產(chǎn)企業(yè)成本分?jǐn)傆嬎愕暮侠硇裕稍谕恋卦鲋刀惽逅愎ぷ髦幸氚惭b成本混合核算策略。

具體流程為：第一，確定成本費用核算范圍。將房地產(chǎn)開發(fā)項目中的所有房地產(chǎn)類型（包含已售、在售房地產(chǎn)），均納入成本費用核算范圍。針對上述成本采取混合核算模式開展計算。第二，成本分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇。選用平均售價系數(shù)分?jǐn)偡ㄩ_展成本分?jǐn)傆嬎?。即分別針對各類房產(chǎn)計算其平均售價參數(shù)，并確立相應(yīng)的成本分?jǐn)傁禂?shù)，以每種房地產(chǎn)的分?jǐn)傁禂?shù)為參照，于項目總成本內(nèi)開展成本分?jǐn)偡治觥＠?，某項目共包含普通住宅、商用建筑以及非普通住宅三種類型，三者的平均售價（單位面積）分別為7517.2m3、6851.4m3、5537.9m3。計算成本分?jǐn)傁禂?shù)為：1.2、1.6、1.1。按照上述標(biāo)準(zhǔn)進行計算后，該項目土地增值稅約下降7.6%左右。

結(jié)合這種核算方法的應(yīng)用成果來看，其優(yōu)勢在于：第一，弱化房地產(chǎn)售價差異帶來的不良影響。通常情況下，在同一項目中，不同類型房地產(chǎn)的售價存在較大差異。如以房地產(chǎn)類型為依據(jù)，分別開展土地成本核算，容易導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)的扣除成本（土地增值稅）、銷售收入存在較大差異，進而影響房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營利潤。而引入成本混合核算方法后，基于各類房地產(chǎn)平均售價的成本系數(shù)分?jǐn)偰Ｊ剑捎行Ц纳朴刹煌愋头康禺a(chǎn)價格差異帶來的一系列不良影響。第二，提高增值率參數(shù)合理性。根據(jù)既往經(jīng)驗，針對商用建筑、住宅建筑、非普通住宅建筑進行獨立成本核算時，各類建筑間的增值率存在一定差異。而實施成本混合核算法后，增值率高低不一的問題可得到有效避免。第三，避免稅負(fù)不均問題。同期房地產(chǎn)開發(fā)項目中，不同類型建筑的獨立核算，會導(dǎo)致房地產(chǎn)建筑在不同建筑中產(chǎn)生不同的稅負(fù)。而統(tǒng)一進行成本混合核算后，各類房地產(chǎn)稅負(fù)統(tǒng)一，稅負(fù)不均問題可得到充分避免。

三、結(jié)束語

綜上所述，加強房地產(chǎn)企業(yè)成本分?jǐn)傆嬎愕膬?yōu)化具有一定現(xiàn)實意義。為了提高成本分?jǐn)偟暮侠硇运?，可根?jù)現(xiàn)行土地增值稅清算中的主要問題，確定適宜的優(yōu)化措施，以此為房地產(chǎn)企業(yè)確定更加合理、可行的土地增值稅清算流程，幫助企業(yè)實現(xiàn)降低稅負(fù)目的。此外，為了進一步推動房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展，還可加強對土地增值稅清算管理的關(guān)注，第一時間針對其中的不合理問題進行優(yōu)化，以保障土地增值稅清算工作的合理性。

參考文獻

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