基于作業(yè)成本法的電網(wǎng)檢修成本管理研究

國(guó)網(wǎng)河北公司財(cái)務(wù)部電價(jià)管理處 王昱潔 韓少卿

作業(yè)成本法

成本庫(kù)

電網(wǎng)檢修成本

一、引言

電網(wǎng)檢修成本主要由大修（含搶修）費(fèi)用、常規(guī)檢修費(fèi)用和日常維護(hù)工作費(fèi)用組成。楊泳（2008）指出電網(wǎng)企業(yè)自實(shí)現(xiàn)政企分開(kāi)以后就高度重視成本管理工作，雖然取得了長(zhǎng)足的進(jìn)展，但與預(yù)定目標(biāo)相比仍有很大的差距，成本管理的精細(xì)化水平有待提高，成本管理的工作重心依舊是生產(chǎn)成本，而忽視了對(duì)規(guī)劃、設(shè)施、施工等工程成本的管理。王希（2014）認(rèn)為，目前電網(wǎng)對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的考核機(jī)制主要關(guān)注點(diǎn)是企業(yè)的盈利情況，較少關(guān)注運(yùn)維檢修成本的后續(xù)使用效率和效益，從而消減了企業(yè)責(zé)任人降低成本的主動(dòng)性，對(duì)于企業(yè)成本管理優(yōu)化起不到積極作用。Ahmed E. Haroun et al.（2013）強(qiáng)調(diào)，產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)中，間接費(fèi)用占比有逐漸增大的趨勢(shì)，這些間接費(fèi)用主要是由支持性活動(dòng)所引起的。此外，成本對(duì)象(產(chǎn)品或服務(wù))與資源消耗之間的因果關(guān)系很難通過(guò)傳統(tǒng)方法進(jìn)行評(píng)估。用傳統(tǒng)的成本估算方法很難實(shí)現(xiàn)它們的可追溯性。在制造企業(yè)中，與維護(hù)相關(guān)的成本估計(jì)占總運(yùn)營(yíng)成本的25%。在某些行業(yè)，這個(gè)數(shù)字可能高達(dá)典型運(yùn)營(yíng)預(yù)算的40% (Mehmet et al.,2007)。在石油化工、電力和采礦領(lǐng)域，維護(hù)相關(guān)成本可能超過(guò)運(yùn)營(yíng)成本(Paridaet et al.,2006)。

攝圖網(wǎng)

以上研究表明，電力行業(yè)的成本仍有很大的壓縮空間，最主要的就是要對(duì)輔助費(fèi)用進(jìn)行有效管理。為了解決這一難題，本文將傳統(tǒng)的基于制造過(guò)程的成本計(jì)算方法替換為根據(jù)產(chǎn)品或服務(wù)的一些顯著特點(diǎn)提供產(chǎn)品或服務(wù)的總成本計(jì)算方法。這種方法就是作業(yè)成本法。作業(yè)成本法彌補(bǔ)了傳統(tǒng)成本法的缺陷。它通過(guò)考慮為生產(chǎn)產(chǎn)品或提供服務(wù)而執(zhí)行的活動(dòng)與其所消耗的資源之間的因果關(guān)系來(lái)處理問(wèn)題。電網(wǎng)檢修成本的形成恰恰是由活動(dòng)而引起的。

因此，運(yùn)用作業(yè)成本法來(lái)核算電網(wǎng)檢修成本正是利用了電網(wǎng)成本形成的特點(diǎn)。運(yùn)用這種方法，可以加強(qiáng)成本計(jì)算的精確度，也得以?xún)?yōu)化作業(yè)的流程，有利于電網(wǎng)企業(yè)進(jìn)行成本精細(xì)化管理。

雖然作業(yè)成本法的應(yīng)用對(duì)于電網(wǎng)企業(yè)有諸多好處，但有關(guān)研究寥寥無(wú)幾。因此，本文針對(duì)基于作業(yè)成本法的電網(wǎng)檢修成本管理進(jìn)行了探討。

二、電網(wǎng)企業(yè)檢修成本管理現(xiàn)狀

通過(guò)分析我國(guó)電網(wǎng)企業(yè)調(diào)研的結(jié)果發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)階段我國(guó)電網(wǎng)企業(yè)檢修部分的成本管理尚未形成獨(dú)立體系，檢修階段的成本管理包含在電網(wǎng)企業(yè)總體的成本管理體系之中，進(jìn)行統(tǒng)一控制。當(dāng)前，我國(guó)是依據(jù)全面預(yù)算管理建立起來(lái)的電網(wǎng)企業(yè)成本管理體系。1998年，全面預(yù)算管理開(kāi)始在整個(gè)電力行業(yè)進(jìn)行推廣和實(shí)施。2002年，為了適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需要，我國(guó)進(jìn)行了一輪以“政企分開(kāi)、省為實(shí)體、廠網(wǎng)分開(kāi)、競(jìng)價(jià)上網(wǎng)”為主要思路的電力體制改革。改革后，電網(wǎng)企業(yè)分為國(guó)家電網(wǎng)公司和南方電網(wǎng)公司。這兩家電網(wǎng)公司依舊遵循全面預(yù)算管理，并且經(jīng)過(guò)不斷探索、研究，持續(xù)優(yōu)化完善，逐步建立起了一套適合我國(guó)電網(wǎng)企業(yè)實(shí)際特點(diǎn)、符合我國(guó)電網(wǎng)企業(yè)特性的全面預(yù)算管理體系。通過(guò)該全面預(yù)算管理體系，電網(wǎng)企業(yè)對(duì)成本進(jìn)行了更為高效、準(zhǔn)確的管理，其中包括成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本計(jì)劃、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核等具體工作的實(shí)施。

電網(wǎng)企業(yè)現(xiàn)有的成本管理在具有全面預(yù)算管理特色基礎(chǔ)上穩(wěn)步前進(jìn)。國(guó)家電網(wǎng)企業(yè)編制第二年總預(yù)算，并將各項(xiàng)成本項(xiàng)目的預(yù)算目標(biāo)確定下來(lái)，下達(dá)到省級(jí)電網(wǎng)企業(yè)。省級(jí)電網(wǎng)企業(yè)根據(jù)國(guó)家電網(wǎng)總部的要求編制省級(jí)預(yù)算，再將各項(xiàng)成本項(xiàng)目的預(yù)算目標(biāo)下達(dá)到市級(jí)，市級(jí)再重復(fù)這個(gè)流程下達(dá)到縣里，這樣層層推進(jìn)，直至基層，從而形成了多級(jí)多層次的成本管理中心。

與此同時(shí)，電網(wǎng)考核指標(biāo)發(fā)生了變化。這種變化提高了成本管理的精細(xì)化水平，也從側(cè)面反映了成本管理的發(fā)展水平。2004年以前，電網(wǎng)省公司只考核利潤(rùn)指標(biāo)，對(duì)成本費(fèi)用指標(biāo)不予考慮。2005年，材料費(fèi)、修理費(fèi)和其他費(fèi)用這三項(xiàng)指標(biāo)被電網(wǎng)省公司作為指標(biāo)進(jìn)行考核，對(duì)利潤(rùn)指標(biāo)和成本指標(biāo)同時(shí)進(jìn)行考核。2006年，電網(wǎng)省公司將三項(xiàng)費(fèi)用指標(biāo)改為可控費(fèi)用指標(biāo)后，成本管理更加落到實(shí)處，“三費(fèi)”增長(zhǎng)過(guò)快的勢(shì)頭得到了有效遏制。各地市公司根據(jù)本公司自身的特性制定了符合自己情況的成本管理細(xì)則和方法，同時(shí)拓寬了成本管理的深度和廣度，使得成本管理的精細(xì)化程度不斷提高。

目前，省級(jí)電網(wǎng)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本制定辦法主要是橫向比較法、歷史成本法、市場(chǎng)比較法和零基預(yù)算法。但是，無(wú)論以上哪種方法都各有利弊，不能很好地將電網(wǎng)企業(yè)的真實(shí)成本準(zhǔn)確地核算出來(lái)。

電網(wǎng)企業(yè)在檢修成本上的缺點(diǎn)主要是按照一種分配基準(zhǔn)，使成本表面上看起來(lái)得到了“均勻”的分配。例如，通常電網(wǎng)企業(yè)是通過(guò)外包服務(wù)工單與物料工單的實(shí)際成本對(duì)現(xiàn)時(shí)報(bào)工工單進(jìn)行成本分配。這是一種以維修對(duì)象及報(bào)工工單的檢修對(duì)象的數(shù)量為基數(shù)進(jìn)行分配的方式。這種分?jǐn)偡绞讲荒軐㈤g接費(fèi)用很好地歸集到變電檢修的對(duì)象上，未將檢修對(duì)象的具體特征和個(gè)體差異充分體現(xiàn)，會(huì)導(dǎo)致各部分檢修項(xiàng)目對(duì)資金的使用狀態(tài)參差不齊，有些項(xiàng)目有所剩余，而有些項(xiàng)目則費(fèi)用不足，需要追加成本，或因此導(dǎo)致設(shè)備失修。

同時(shí)，基層作業(yè)人員沒(méi)有對(duì)成本形成一個(gè)正確的概念，沒(méi)有將成本和費(fèi)用的節(jié)約切實(shí)落實(shí)，也在成本控制方面有所疏忽。許多成本消耗了而并沒(méi)有帶來(lái)對(duì)應(yīng)的效果，這些原因?qū)е铝藢?shí)際發(fā)生與事前預(yù)測(cè)的偏差。

基于以上方面，為了建立起更為合理的成本管理體系，本文提出用作業(yè)成本法對(duì)電網(wǎng)檢修成本進(jìn)行管理。

雖然檢修更加注重安全因而容易忽視成本，但是運(yùn)用作業(yè)成本法不僅可以使檢修工作流程明晰化，而且可以更加合理準(zhǔn)確地分配其檢修而產(chǎn)生的間接費(fèi)用。與此同時(shí)，隨著科學(xué)技術(shù)日新月異的發(fā)展，電網(wǎng)企業(yè)自動(dòng)化水平和通信技術(shù)都達(dá)到了較高的水平，依托于強(qiáng)大的技術(shù)支持，應(yīng)用作業(yè)成本法在電網(wǎng)檢修系統(tǒng)中的優(yōu)勢(shì)顯而易見(jiàn)。

三、作業(yè)成本法在電網(wǎng)檢修成本管理中的應(yīng)用

電網(wǎng)檢修成本的特點(diǎn)契合作業(yè)成本法的使用條件。電網(wǎng)檢修作業(yè)的對(duì)象形式眾多，數(shù)量龐大，分布廣泛。即使是同一件設(shè)備，也由不同的部分組成，而不同的部分又有不同的型號(hào)、不同的供應(yīng)商。如果按照標(biāo)準(zhǔn)成本模型將每一個(gè)部件的成本進(jìn)行細(xì)化，就會(huì)使工作量十分龐大，加之各零部件的成本受市場(chǎng)及通脹影響等，對(duì)于電網(wǎng)檢修成本的管理并不適用，只會(huì)使公司浪費(fèi)大量的時(shí)間用于收集和計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)所需要的數(shù)據(jù)。

運(yùn)用作業(yè)成本法則優(yōu)化了成本庫(kù)的建立方式，將一個(gè)檢修項(xiàng)目分為若干流程，選取具有代表性的作業(yè)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)的核算，然后找出導(dǎo)致作業(yè)相似而成本不同的原因（例如電壓等級(jí)不同導(dǎo)致相同長(zhǎng)度的電線(xiàn)損耗不同），通過(guò)找到影響因素，計(jì)算出調(diào)節(jié)系數(shù)，這樣就不僅可以通過(guò)簡(jiǎn)單的計(jì)算找出單個(gè)作業(yè)的成本，簡(jiǎn)化了工作量，而且使得數(shù)據(jù)較之本來(lái)的計(jì)算方法更加準(zhǔn)確。運(yùn)用這種方法，將單項(xiàng)作業(yè)成本的典型代表進(jìn)行匯集、整理，可以建立標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本庫(kù)進(jìn)行作業(yè)成本的管理。

運(yùn)用作業(yè)成本庫(kù)中所提供的信息，對(duì)檢修作業(yè)流程進(jìn)行合理調(diào)整來(lái)降低電網(wǎng)檢修成本。從作業(yè)成本法的數(shù)據(jù)信息庫(kù)中可以發(fā)現(xiàn)成本高的項(xiàng)目和資源消耗多的活動(dòng)?？梢岳米鳂I(yè)成本法，從以下方面入手。通過(guò)趨勢(shì)對(duì)比和同行業(yè)對(duì)比發(fā)現(xiàn)成本較高的地方，查找是否有更合理的檢修安排，單位成本是否異常，哪個(gè)流程作業(yè)較高。通過(guò)對(duì)資源動(dòng)因和活動(dòng)動(dòng)因進(jìn)行控制來(lái)降低成本，減少或消除浪費(fèi)、對(duì)維修策略進(jìn)行調(diào)整、提升作業(yè)效率、合理調(diào)整作業(yè)流程、降低對(duì)資源和活動(dòng)的需求等。傳統(tǒng)的成本降低方法，主要是針對(duì)直接人工、直接材料和管理成本的降低或者消除浪費(fèi)。通過(guò)與預(yù)先設(shè)定的檢修定額相對(duì)比來(lái)控制成本。這種方法只是看到了財(cái)務(wù)方面，而忽視了非財(cái)務(wù)方面造成的成本的增加。通過(guò)定額比較，分析差異來(lái)控制成本，最主要的是建立科學(xué)合理的定額，考慮到電網(wǎng)檢修的特點(diǎn)，這恰恰又是最為困難的。

依據(jù)作業(yè)成本法的概念，從作業(yè)成本法的角度降低電網(wǎng)檢修成本，除傳統(tǒng)的直接降低費(fèi)用的方法外，還可以通過(guò)提升作業(yè)效率，從資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因這些成本產(chǎn)生的源頭來(lái)控制作業(yè)的資源消耗，并減少不必要的活動(dòng)，以此來(lái)達(dá)到目的。

作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)之一是可以清晰展示出一個(gè)項(xiàng)目所需的流程，通過(guò)項(xiàng)目流程間分析可以發(fā)現(xiàn)同一項(xiàng)目中成本較高的活動(dòng)或流程。若存在歷史數(shù)據(jù)，可以進(jìn)行趨勢(shì)分析，發(fā)現(xiàn)成本變化的趨勢(shì)。通過(guò)與行業(yè)數(shù)據(jù)對(duì)比，可以發(fā)現(xiàn)成本異常部分。

四、電網(wǎng)檢修作業(yè)成本模型設(shè)計(jì)

在作業(yè)成本法下，一個(gè)項(xiàng)目實(shí)施的成本不僅要分壓、分資產(chǎn)類(lèi)別，還需要分作業(yè)、分成本費(fèi)用剝離類(lèi)型。本文首先將電網(wǎng)企業(yè)的預(yù)算編制按作業(yè)類(lèi)別和成本費(fèi)用（人工費(fèi)、材料費(fèi)和其他費(fèi)用）進(jìn)行細(xì)分，然后找出實(shí)際成本動(dòng)因和預(yù)算成本動(dòng)因，并建立模型以探尋實(shí)際成本與預(yù)算成本的差異，為公司成本管理提供參考和借鑒。

（一）資源庫(kù)設(shè)計(jì)方案

資源是企業(yè)所有價(jià)值的載體。實(shí)際上在作業(yè)成本法下,資源就是指支持作業(yè)的成本、費(fèi)用來(lái)源,是一定時(shí)期電網(wǎng)企業(yè)檢修過(guò)程中提供勞務(wù)而發(fā)生的各類(lèi)成本和費(fèi)用。常見(jiàn)的資源項(xiàng)目有檢修直接材料、輔助材料、燃料與動(dòng)力費(fèi)用、工資與福利費(fèi)、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)、修理費(fèi)和運(yùn)輸費(fèi)等。企業(yè)財(cái)務(wù)的成本科目中會(huì)將這些檢修資源的消耗一一體現(xiàn)出來(lái)。因此要從成本科目出發(fā)，對(duì)費(fèi)用和成本按其性質(zhì)進(jìn)行重新拆分和規(guī)整，形成資源庫(kù)。資源庫(kù)將用來(lái)反映設(shè)備修理、生產(chǎn)費(fèi)用和人工成本的消耗情況。

資源庫(kù)最終目的是簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)科目，將檢修的全部資源反映出來(lái)并分配給作業(yè)。會(huì)計(jì)科目中性質(zhì)相同的科目要進(jìn)行合并，例如檢修類(lèi)人工成本中包含工資、福利費(fèi)等。修理費(fèi)中人工有關(guān)的費(fèi)用，分配給人工費(fèi)資源庫(kù)，而與材料費(fèi)有關(guān)的費(fèi)用分到材料費(fèi)資源庫(kù)。

在電網(wǎng)企業(yè)中實(shí)施作業(yè)成本法的目的是對(duì)檢修情況進(jìn)行分析，而修理費(fèi)在檢修活動(dòng)中占比大，由此可得出分析的重點(diǎn)是檢修作業(yè)的修理費(fèi)。通過(guò)對(duì)修理費(fèi)用科目進(jìn)行詳細(xì)劃分，按照搶修、預(yù)防維修、重大修理、日常檢查等分別設(shè)置資源庫(kù)。

（二）作業(yè)庫(kù)設(shè)計(jì)方案

1.作業(yè)庫(kù)的類(lèi)別

電網(wǎng)檢修作業(yè)成本庫(kù)可分為三個(gè)類(lèi)別：?jiǎn)挝患?jí)作業(yè)成本庫(kù)為第一類(lèi)。單位級(jí)作業(yè)是指對(duì)于任何一個(gè)產(chǎn)品或服務(wù)都要執(zhí)行至少一次的作業(yè)。直接材料、直接人工可以被檢修成本對(duì)象直接識(shí)別，這些計(jì)入單位級(jí)作業(yè)成本庫(kù)。品種級(jí)作業(yè)成本庫(kù)是第二類(lèi)。為某種型號(hào)產(chǎn)品服務(wù)的作業(yè)在制造企業(yè)中被稱(chēng)為品種級(jí)作業(yè)。在電網(wǎng)檢修過(guò)程中指的是為執(zhí)行某個(gè)特定檢修項(xiàng)目活動(dòng)而發(fā)生的作業(yè)，例如變電站的規(guī)模及事故的緊急性和嚴(yán)重性決定了維修某變電站的人工數(shù)量，而又可以將此表達(dá)為人工工時(shí)和材料數(shù)量的函數(shù)，由此可基于工時(shí)和材料數(shù)量將品種級(jí)成本分配到單位檢修成本。維持級(jí)作業(yè)成本庫(kù)是第三類(lèi)。維持級(jí)作業(yè)是為維持正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而產(chǎn)生的作業(yè)。那些看似與檢修工作無(wú)關(guān)的日常開(kāi)銷(xiāo)，如行政管理、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)等都可分類(lèi)為維持級(jí)作業(yè)。

2.作業(yè)劃分的主要原則

在進(jìn)行作業(yè)的劃分時(shí)，需要一些基本原則來(lái)保證作業(yè)劃分的合理性。這些原則包括以下幾個(gè)方面。

（1）滿(mǎn)足管理的要求：滿(mǎn)足管理的要求是作業(yè)劃分的首要條件，作業(yè)的細(xì)化程度要依據(jù)企業(yè)管理的重點(diǎn)領(lǐng)域與非重點(diǎn)領(lǐng)域進(jìn)行平衡。線(xiàn)路檢修是電網(wǎng)管理的重中之重，要對(duì)此進(jìn)行詳細(xì)劃分。按照不同的專(zhuān)業(yè)設(shè)置活動(dòng)，以滿(mǎn)足專(zhuān)業(yè)化管理的需求；通過(guò)設(shè)置計(jì)劃?rùn)z修、日常維護(hù)等流程來(lái)滿(mǎn)足檢修管理的要求；與工作準(zhǔn)備和等待有關(guān)的作業(yè)則是為了滿(mǎn)足管理者對(duì)產(chǎn)量利用效率的要求。

（2）活動(dòng)發(fā)生的頻率：作業(yè)在部門(mén)內(nèi)應(yīng)該是重復(fù)率較高的工作，而且在一個(gè)作業(yè)周期內(nèi)消耗資源，因此作業(yè)具有一定成本。

（3）動(dòng)因的單一性：成本對(duì)象對(duì)作業(yè)有不一樣的消耗方式，則應(yīng)該將作業(yè)劃分為不同的種類(lèi)，以保證作業(yè)的消耗是按相同的方式，即作業(yè)動(dòng)因具有單一性的特點(diǎn)，這樣分?jǐn)偟某善凡鸥鼫?zhǔn)確。比如在重大修理中要消耗材料和人工，這兩種成本的消耗方式不同，應(yīng)分別納入材料成本庫(kù)和人工成本庫(kù)。

（4）活動(dòng)數(shù)量的恰當(dāng)性：對(duì)于每個(gè)檢修企業(yè)，活動(dòng)并非多多益善。活動(dòng)數(shù)量的增加雖然可以精細(xì)管理，但是也增加了管理的難度和對(duì)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性的要求。過(guò)于精細(xì)的數(shù)據(jù)往往難以收集，增加了成本，對(duì)企業(yè)造成額外負(fù)擔(dān)，得不償失。因此，合理分配活動(dòng)數(shù)量是作業(yè)成本法中需要考慮的問(wèn)題。

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（三）作業(yè)成本法相關(guān)費(fèi)用分配

根據(jù)相關(guān)研究以及2017年《國(guó)家電網(wǎng)公司跨區(qū)電網(wǎng)委托運(yùn)維成本標(biāo)準(zhǔn)》，跨區(qū)電網(wǎng)資產(chǎn)常規(guī)檢修、日常運(yùn)維和運(yùn)行所產(chǎn)生的材料成本、人工成本及其他成本，包括材料費(fèi)、配件購(gòu)置費(fèi)、缺陷處理費(fèi)用及相關(guān)的其他運(yùn)營(yíng)費(fèi)用。人工費(fèi)、材料費(fèi)和其他費(fèi)用的動(dòng)因見(jiàn)表1。

表1 作業(yè)成本法下實(shí)際成本動(dòng)因與預(yù)算成本動(dòng)因差異

五、算例分析

以下以X電網(wǎng)檢修公司2018年的成本數(shù)據(jù)為例，來(lái)計(jì)算作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本分配方式—完全成本法的差別。

（一）成本資料

2018年X電網(wǎng)檢修公司成本數(shù)據(jù)如表2所示。2018年X電網(wǎng)檢修公司總成本如表3所示。

表2 2018年X電網(wǎng)檢修公司成本數(shù)據(jù)

表3 2018年X電網(wǎng)檢修公司總成本

（二）按傳統(tǒng)完全成本法計(jì)算成本

按傳統(tǒng)完全成本法計(jì)算成本時(shí)，輔助費(fèi)用使用統(tǒng)一的分配率。

輔助費(fèi)用分配率=輔助費(fèi)用/直接材料原值

因?yàn)樵摮杀静牧现胁⑽磪^(qū)分變電站檢修作業(yè)人員和交流線(xiàn)路檢修作業(yè)人員，所以在這里人工分配率以變電站和交流線(xiàn)路各自的直接材料占比為基礎(chǔ)進(jìn)行分配。

人工分配率=員工總收入/直接材料賬面價(jià)值

直接人工成本=人工分配率×?各項(xiàng)目所占直接材料賬面價(jià)值的金額

輔助費(fèi)用分配率=總輔助費(fèi)用/總材料成本原值

按完全成本法計(jì)算成本如表4所示。

（三）按作業(yè)成本法計(jì)算成本

作業(yè)成本法將輔助費(fèi)用歸集到兩個(gè)成本庫(kù)。

（1）檢修維持級(jí)人工成本庫(kù)：輔助費(fèi)用中因人類(lèi)活動(dòng)產(chǎn)生的成本。本例將辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、低值易耗品、安全費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、黨員活動(dòng)經(jīng)費(fèi)、設(shè)備檢測(cè)費(fèi)、技術(shù)監(jiān)督費(fèi)納入考量，以各項(xiàng)目的直接人工占比為依據(jù)進(jìn)行分配。

（2）檢修維持級(jí)支持成本庫(kù)：輔助費(fèi)用中因支持檢修工作正常運(yùn)行產(chǎn)生的成本。本例將房屋零星維修、車(chē)輛使用費(fèi)、電力設(shè)施保護(hù)費(fèi)、物業(yè)費(fèi)納入考量，以各項(xiàng)目的直接材料原值占比為依據(jù)進(jìn)行分配。

作業(yè)成本分配的第一步是計(jì)算作業(yè)成本動(dòng)因的單位成本，作為作業(yè)成本的分配率。如表5所示。

通過(guò)比較完全成本法和作業(yè)成本法的計(jì)算結(jié)果，可以看出：

首先，完全成本法扭曲了項(xiàng)目的檢修成本，高估了變電站的成本，低估了交流電路的成本。完全成本法與作業(yè)成本法計(jì)算出的資產(chǎn)單位輔助費(fèi)用之間存在一定的差異，引起差別的原因是完全成本法按各項(xiàng)目直接材料原值占比分配全部制造費(fèi)用，而不管這些費(fèi)用的驅(qū)動(dòng)因素是什么。作業(yè)成本法下，制造費(fèi)用歸集于兩類(lèi)成本庫(kù)，分別按不同成本動(dòng)因分配，提高了合理性。

表4 按完全成本法計(jì)算成本

表5 作業(yè)成本分配率的計(jì)算

表6 匯總成本計(jì)算單

其次，作業(yè)成本法和完全成本法都對(duì)全部生產(chǎn)成本進(jìn)行分配，不區(qū)分固定成本和變動(dòng)成本，這與變動(dòng)成本法不同。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，所有成本都是變動(dòng)成本，都應(yīng)當(dāng)分配給產(chǎn)品。

最后，由作業(yè)成本法計(jì)算的變電站的單位成本比完全成本法低，而交流線(xiàn)路的單位成本比完全成本法高。其原因是完全成本法以直接材料原值為輔助費(fèi)用的唯一分配率，夸大了變電站的單位成本。例如，變電站的直接材料原值成本合計(jì)1,060,943.44 萬(wàn)元，占總材料成本的48.83%，并因此負(fù)擔(dān)檢修維持級(jí)人工成本5,209.67 萬(wàn)元的48.83%，即2,543.88萬(wàn)元。實(shí)際上，變電站的檢修維持及人工成本為2,510.15萬(wàn)元。

六、運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理的建議

為了更好地核算電網(wǎng)企業(yè)的檢修成本，電網(wǎng)企業(yè)必須轉(zhuǎn)換成本的核算思路，借助作業(yè)成本法所具有的核實(shí)成本和管理的優(yōu)勢(shì)，使檢修成本計(jì)算更合理。電網(wǎng)企業(yè)在運(yùn)用作業(yè)成本法的過(guò)程中，需要注意以下幾個(gè)方面。

（1）精確基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。作業(yè)成本法的重點(diǎn)在于作業(yè)和作業(yè)中心的劃分。電網(wǎng)企業(yè)檢修的工序流程復(fù)雜多樣，在劃分作業(yè)的時(shí)候需要考慮到很多因素，以保證數(shù)據(jù)的精準(zhǔn)可靠。所以，為使作業(yè)成本法的功效更加凸顯出來(lái)，必須加強(qiáng)基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)的收集、篩選、整理、記錄。這些基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)是保障作業(yè)成本法在企業(yè)能夠有效實(shí)行的根本，是保證計(jì)算準(zhǔn)確、有據(jù)可循的基礎(chǔ)。例如采購(gòu)原材料的數(shù)量、價(jià)格、型號(hào)，屬于哪個(gè)工藝流程部分、用工工時(shí)，等等。精確基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的工作并不是一蹴而就的，必將耗用人力物力來(lái)完成。

（2）制定標(biāo)準(zhǔn)化工作平臺(tái)。標(biāo)準(zhǔn)化工作是現(xiàn)代企業(yè)管理的基本要求。電網(wǎng)檢修作業(yè)中有大量的數(shù)據(jù)需要進(jìn)行收集和管理，需要一個(gè)可靠的系統(tǒng)來(lái)維持信息的收集、傳遞和保存。因此，ERP系統(tǒng)可以作為電網(wǎng)企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行核算的有效保障。在標(biāo)準(zhǔn)化運(yùn)維成本控制中需要確定檢修的作業(yè)量、備件量、檢修備件的單價(jià)標(biāo)準(zhǔn)及備件的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，四者缺一不可。最終，運(yùn)維各項(xiàng)成本經(jīng)過(guò) ERP 系統(tǒng)公開(kāi)上傳，明晰成本數(shù)據(jù)報(bào)送人和入賬人的責(zé)任，做到成本數(shù)據(jù)按時(shí)報(bào)送，實(shí)現(xiàn)信息共享、形式統(tǒng)一。

（3）提高企業(yè)人員信息處理的能力。作業(yè)成本法的核算相比完全成本法來(lái)說(shuō)，計(jì)算過(guò)程和步驟復(fù)雜得多，對(duì)財(cái)務(wù)人員個(gè)人綜合素質(zhì)有著較高的要求，使得從業(yè)人員必須具備高質(zhì)量的業(yè)務(wù)技能和深儲(chǔ)備的業(yè)務(wù)知識(shí)。在電力改革的新形勢(shì)下，電力企業(yè)的財(cái)務(wù)人員必須具備豐富的理論知識(shí)和較強(qiáng)的實(shí)踐能力，以完成高速立體的信息傳遞模式為新理念，從而改善我國(guó)作業(yè)成本法核算人才短缺的現(xiàn)狀。

七、結(jié)論

通過(guò)以上的介紹和舉例可以發(fā)現(xiàn)，電網(wǎng)企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法并不是機(jī)械地計(jì)算項(xiàng)目成本。其存在的現(xiàn)實(shí)意義和對(duì)未來(lái)電網(wǎng)企業(yè)成本核算的思考，是值得我們探索的。

（1）制定標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本定額并持續(xù)完善。應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本控制需要有參照標(biāo)準(zhǔn)，預(yù)先設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本定額就是很好的指標(biāo)。作業(yè)成本定額是企業(yè)在一定生產(chǎn)技術(shù)水平和組織條件下，生產(chǎn)作業(yè)所消耗的人力、物力、財(cái)力等各種資源的數(shù)量界限。但受氣候、環(huán)境等因素的影響，標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本定額與各網(wǎng)省公司的實(shí)際情況會(huì)有一定的差異，所以在定額使用過(guò)程中需要引入一定的修正因子，避免“湊數(shù)”的現(xiàn)象。根據(jù)歷史趨勢(shì)和行業(yè)現(xiàn)狀提前設(shè)定作業(yè)成本定額，進(jìn)行差異分析，找出引起差異的原因并進(jìn)行修正。

（2）培養(yǎng)全員參與成本控制意識(shí)。在電網(wǎng)檢修工作中，對(duì)于作業(yè)流程最為熟悉的就是一線(xiàn)員工。以往強(qiáng)調(diào)安全而忽視了財(cái)務(wù)方面，因而造成了諸多不必要的浪費(fèi)。作業(yè)流程的設(shè)定和參與與一線(xiàn)生產(chǎn)管理人員息息相關(guān)，培養(yǎng)他們成本控制意識(shí)，讓一線(xiàn)員工參與到流程優(yōu)化上來(lái)，不僅增加了作業(yè)的安全性，而且使得作業(yè)流程更加合理高效。

（3）開(kāi)展制度建設(shè)。企業(yè)制度與企業(yè)文化是企業(yè)運(yùn)營(yíng)的重要組成部分。沒(méi)有制度建設(shè)，就不能固化成本控制運(yùn)行，就不能保證成本控制質(zhì)量。成本控制中最重要的制度是定額管理制度、預(yù)算管理制度、費(fèi)用審報(bào)制度等。全員參與成本控制，讓成本控制理念深入每一個(gè)成員心中，才可以更好地將流程細(xì)化，從而達(dá)到控制的目標(biāo)。