對(duì)新收入準(zhǔn)則的影響分析以碧桂園為例

李百煜

摘要：收入作為企業(yè)重要的財(cái)務(wù)指標(biāo)，在國(guó)內(nèi)外的確認(rèn)和計(jì)量中并不相同。在國(guó)內(nèi)的不同行業(yè)或同行業(yè)的不同企業(yè)之間也會(huì)產(chǎn)生意見(jiàn)分歧，各會(huì)計(jì)主體難以保證財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表使用者不能根據(jù)財(cái)務(wù)信息做出有效的決策和判斷。為了和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同并且提高我們企業(yè)收入會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性和可比性，財(cái)政部于2017年7月頒布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則14號(hào)，而新收入準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)于各個(gè)企業(yè)都會(huì)產(chǎn)生重大的影響。

房地產(chǎn)行業(yè)作為我國(guó)經(jīng)濟(jì)中的重要組成部分，在收入確認(rèn)和計(jì)量的過(guò)程中也遇到越來(lái)越多的挑戰(zhàn)，新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一了收入確認(rèn)模型取消了建造合同準(zhǔn)則。房地產(chǎn)企業(yè)在收入的確認(rèn)和計(jì)量中和舊收入準(zhǔn)則都有比較大的差異。本文以房地產(chǎn)行業(yè)中的龍頭企業(yè)碧桂園為研究對(duì)象，分析新收入準(zhǔn)則對(duì)其收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，各大財(cái)務(wù)報(bào)表以及收入記錄等的影響以期為其他房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)用新收入準(zhǔn)則提供相應(yīng)借鑒。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則 房地產(chǎn) 碧桂園

一、研究背景

隨著經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，新的業(yè)態(tài)不斷產(chǎn)生，收入準(zhǔn)則和企業(yè)實(shí)務(wù)的脫節(jié)越來(lái)越嚴(yán)重。2017年，財(cái)政部發(fā)布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則14號(hào)（新CAS14），要求從2018年1月1日到2021年1月1日，中國(guó)的各企業(yè)逐步開始運(yùn)用新收入準(zhǔn)則。新收入準(zhǔn)則的運(yùn)用會(huì)對(duì)各行業(yè)都產(chǎn)生比較大的影響，尤其是房地產(chǎn)行業(yè)。

新收入準(zhǔn)則的相對(duì)于原收入準(zhǔn)則最根本的改變?cè)谟冢率杖霚?zhǔn)則將商品或服務(wù)控制權(quán)轉(zhuǎn)移而非商品或服務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)，這使得各個(gè)行業(yè)都可以使用同一的收入確認(rèn)模型和標(biāo)準(zhǔn)，不再需要因不同的交易性質(zhì)區(qū)分不同的收入準(zhǔn)則。新收入準(zhǔn)則和原收入準(zhǔn)則對(duì)于一般商品的買賣的收入確認(rèn)不會(huì)有太大影響。但對(duì)于非即時(shí)交易的商品和服務(wù)的收入確認(rèn)會(huì)產(chǎn)生很大的影響。對(duì)本文選取的房地產(chǎn)企業(yè)就會(huì)產(chǎn)生較大的影響。

二、新收入準(zhǔn)則的內(nèi)容與變化

2.1新收入準(zhǔn)則基本理論

在新收入準(zhǔn)則中，企業(yè)在客戶取得商品或者服務(wù)的控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，即控制權(quán)轉(zhuǎn)移模型，而不再是之前的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移模型。在收入確認(rèn)時(shí)，企業(yè)應(yīng)該要根據(jù)具體的交易情況，判斷該筆交易是否符合在某一時(shí)間段內(nèi)確認(rèn)收入的條件，如果符合則確定為在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入，如果不滿足，則確定為在某一時(shí)間點(diǎn)確認(rèn)收入。對(duì)于確定為按照一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入的交易，應(yīng)該按照交易的進(jìn)度選擇適當(dāng)?shù)姆椒▉?lái)確認(rèn)收入，對(duì)于按照某一個(gè)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入的交易則要選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄅ袛嗑唧w的時(shí)點(diǎn)。

2.2新收入準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則對(duì)比變化

本次修訂的主要內(nèi)容如下：

（一）取消建造合同準(zhǔn)則，建立統(tǒng)一的收入準(zhǔn)則

（二）收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)改為以控制權(quán)轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)

（三）對(duì)于包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供更明確的指引。

（四）為一些具體的交易和事項(xiàng)提供更明確的指引

三、房地產(chǎn)行業(yè)運(yùn)用新收入準(zhǔn)則的特殊性和難點(diǎn)

相對(duì)于其他行業(yè)來(lái)說(shuō)，房地產(chǎn)行業(yè)的收入確認(rèn)過(guò)程更加復(fù)雜：（1）房地產(chǎn)項(xiàng)目跨度較長(zhǎng)，企業(yè)從拿地付出第一筆現(xiàn)金流開始到完成項(xiàng)目銷售一般需要3-5年時(shí)間（2）房地產(chǎn)項(xiàng)目一般需要大量的資金投入，雖然在開發(fā)初期就能收到部分現(xiàn)金，在仍有大量的現(xiàn)金墊支，收款日期總體和交房日期有較大的時(shí)間差，所以對(duì)于房地產(chǎn)項(xiàng)目的確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)在不同的企業(yè)間會(huì)產(chǎn)生不同的做法

四、對(duì)收入確認(rèn)和財(cái)務(wù)報(bào)表影響

4.1收入確認(rèn)的進(jìn)度發(fā)生改變

在舊收入準(zhǔn)則下，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，需要滿足表5所示的條件才可以確認(rèn)收入，且大部分企業(yè)都是在完成交房之后才確認(rèn)收入。

在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)需要判斷某項(xiàng)收入是按時(shí)點(diǎn)確認(rèn)還是時(shí)段確認(rèn)，房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的銷售分為期房銷售和現(xiàn)房銷售。期房銷售客戶先預(yù)付款項(xiàng)，等項(xiàng)目開發(fā)完成之后房企才會(huì)向客戶交付住房，在舊收入準(zhǔn)則下，對(duì)于期房銷售而言，房企收到預(yù)付款時(shí)，由于商品的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移，房企只能將款項(xiàng)作為一項(xiàng)負(fù)債計(jì)入預(yù)售款項(xiàng)中，而不會(huì)正式確認(rèn)收入。而新收入準(zhǔn)則中，根據(jù)下圖的標(biāo)準(zhǔn)3，由于銷售的期房有固定的房號(hào)，并且一般可以在合同約定的時(shí)間收到應(yīng)收的款項(xiàng)。所以對(duì)于期房銷售中的剩余款項(xiàng)，房企對(duì)客戶擁有收款的權(quán)利，滿足按時(shí)段履約的標(biāo)準(zhǔn)3，所以房企不同等到收完全款才確認(rèn)收入，而可以收到預(yù)收款項(xiàng)知道后按履約時(shí)段進(jìn)行收入確認(rèn)，這樣對(duì)于房企的期房銷售來(lái)說(shuō)，收入確認(rèn)時(shí)間就大大被提前了。

4.2新收入準(zhǔn)則對(duì)碧桂園財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響

4.2.1對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響

從2017年開始，碧桂園在普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所的幫助下，就開始使用新收入準(zhǔn)則，并且出具了第一份使用新收入準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)報(bào)告。新收入準(zhǔn)則CAS14（2017）與舊收入準(zhǔn)則CAS14（2006）相比，增加了合同負(fù)債和合同資產(chǎn)兩個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。

從上表可以看出，在考慮應(yīng)用新收入準(zhǔn)則的情況下，在資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目中2017年碧桂園首次應(yīng)用新收入準(zhǔn)則時(shí)合同資產(chǎn)項(xiàng)目增加了157億元，合同負(fù)債項(xiàng)目增加了3467億元，同時(shí)預(yù)收款項(xiàng)減少了3624億元。

4.2.2新收入準(zhǔn)則對(duì)碧桂園利潤(rùn)表的影響

從上表可以看出，在碧桂園2017年實(shí)行新收入準(zhǔn)則后，在收入總額中按時(shí)點(diǎn)確認(rèn)的占64.48%，按時(shí)段確認(rèn)的占35.52%，在具體的項(xiàng)目中房產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目既有按時(shí)點(diǎn)確認(rèn)的部分（占72.42%），也有按時(shí)段確認(rèn)部分（占比27.58%），而建筑收入、物業(yè)管理收入和酒店經(jīng)營(yíng)收入則100%按時(shí)段確認(rèn)收入。

4.3新收入準(zhǔn)則對(duì)碧桂園收入記錄的影響

在新收入準(zhǔn)則實(shí)施之前，準(zhǔn)則并未明確合同的處理方式，對(duì)于履約義務(wù)和分配交易價(jià)格的指引也不清晰。新收入準(zhǔn)則將履約義務(wù)內(nèi)容分為產(chǎn)品和服務(wù)兩個(gè)方面，并分別給出了明確的指引。對(duì)于交易價(jià)格的分配問(wèn)題，新收入準(zhǔn)則指出，首先根據(jù)各項(xiàng)履約義務(wù)的相對(duì)單獨(dú)售價(jià)比例進(jìn)行分配，在無(wú)法得到各相對(duì)單獨(dú)售價(jià)時(shí)，可以選擇進(jìn)行分配的方法有市場(chǎng)評(píng)估法、成本加成法、余值法。

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