淺析新政府會計制度對事業(yè)單位的影響及對策

王延省

摘要：2017年10月24日，財政部會計司發(fā)布財會〔2017〕25號文，宣布廢止之前行政事業(yè)單位使用的13個相關會計制度，統(tǒng)一使用《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（以下簡稱“新制度”），自2019年1月1日起全面施行。文章從新制度出臺的背景及必要性出發(fā)，簡述了新制度的主要創(chuàng)新及突破，如統(tǒng)一會計制度、重塑會計要素、推行平行記賬、優(yōu)化科目設置等;分析了新制度對事業(yè)單位的主要影響，如財務工作挑戰(zhàn)大、信息化建設要求高、新舊銜接問題多等;并提出了相應的應對策略及建議，如補充財務隊伍的同時加強培訓、加強同業(yè)間溝通和交流、加快信息化建設同時及時反饋問題促進軟件盡快完善、結合新制度要求及自身實際更新完善相關財會制度等。以期事業(yè)單位順利實現新舊制度銜接的同時，會計核算更加規(guī)范、財務管理更加高效。

關鍵詞：新政府會計制度;事業(yè)單位;影響;應對策略

由于新制度與原來事業(yè)單位適用的《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》等有著較大的差別，在會計核算及系統(tǒng)要求上對事業(yè)單位都有著巨大的影響。因此，分析新制度對事業(yè)單位的影響及應對策略具有非常重要的現實意義。

一、新政府會計制度出臺的背景及必要性

我國政府會計體系最初建立于1950年計劃經濟的大背景下，以預算制度為指導，主要反映政府相關部門對中央財政預算的完成情況。但隨著經濟社會的不斷發(fā)展，原有以預算會計為主導的會計體系已無法滿足需要，以權責發(fā)生制為基礎的新制度呼之欲出，旨在促進我國財稅體制改革，滿足政府綜合財務報告制度改革的需要，規(guī)范行政事業(yè)單位的會計核算。

（一）原有預算會計標準體系難以適應經濟、社會發(fā)展的需要

首先，原有預算會計體系不能真實反映政府“家底”，無助于政府加強其自身資產負債管理;其次，原有會計體系無法客觀反映政府的運行成本，難以合理評價政府的運營績效;最后，原有會計體系缺乏統(tǒng)一性和規(guī)范性，無法提供具有完整信息的政府財務報告。

（二）新《預算法》的要求

新《預算法》于2014年修訂完成，提出了以權責發(fā)生制為基礎，按年編制政府綜合財務報告的新要求。而現行政府會計標準體系是以收付實現制為基礎的，旨在提供反映政府預算收支執(zhí)行情況的決算報告，無法滿足編制權責發(fā)生制政府財務報告的信息需求，更無法提供公允反映事實的政府綜合財務報告，特別是地方政府債務風險的加劇，更使得改革迫在眉睫。

（三）《政府會計準則》的出臺奠定了良好的基礎

為落實政府會計制度改革，2010年開始，財政部即著手對部分內容進行修訂，自2015年10月至2017年7月，相繼出臺了《政府會計準則》——基本準則及六項具體準則，主要包括存貨、投資、固定資產及應用指南、無形資產、公共基礎設施、政府儲備物資等，為新制度的出臺奠定了良好的基礎，新制度的出臺使我國政府會計體系走向了統(tǒng)一和完善。

二、新政府會計制度的主要創(chuàng)新與突破

新制度總體上提出了“雙基礎”、“雙功能”、“雙報告”的新思路。即在核算上，要求財務會計實行權責發(fā)生制，預算會計實行收付實現制;在功能上，要求財務會計與預算會計之間既適度分離又相互銜接，將財務信息和預算執(zhí)行信息體現的更加全面、清晰，實現雙功能;在報表上，要求分別生成財務報告和決算報告。

（一）統(tǒng)一會計核算方法，提高會計信息的可比性

原政府會計體系分行業(yè)制定，分別用以規(guī)范行政單位、事業(yè)單位、醫(yī)院、學校等單位的核算。新制度中，不再區(qū)分行政和事業(yè)單位，亦不再區(qū)分行業(yè)事業(yè)單位，統(tǒng)一規(guī)范會計科目設置及報表項目說明;在核算內容上基本保留現行各項會計制度中通用業(yè)務和事項的同時，根據實際需要新增了共性業(yè)務和事項;此外，對同類業(yè)務盡量做出相同的會計政策處理規(guī)定。從而大大提高了各單位間會計信息的可比性，并為有合并、匯總編制決算報告的單位打下了夯實的基礎。

（二）重塑單位會計要素，改善會計信息的完整性

新制度重新規(guī)范了行政事業(yè)單位的會計要素，明確單位會計要素包括財務會計要素和預算會計要素。其中，財務會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和費用共計五大要素;預算會計要素包括預算收入、預算支出和預算結余共計三大要素。財務會計中的“費用”要素取代了原有會計制度中的“支出”要素，預算會計中的三大要素則屬于首次提出的新概念。這在很大程度上改善了會計信息的完整性。

（三）推行“平行記賬”法，保障會計核算的同步性

新制度要求單位針對納入部門預算的現金收支業(yè)務，同時進行財務會計和預算會計核算，針對其他業(yè)務，只需進行財務會計核算。平行記賬即是為滿足上述要求，針對同一業(yè)務事項，在會計信息系統(tǒng)中按照權責發(fā)生制進行財務會計核算的同時，按照收付實現制進行預算會計核算的一種記賬方法。平行記賬法是新制度的一大聚創(chuàng)，巧妙地將財務會計和預算會計的各個要素貫穿在一起，有效地實現了財務會計核算和預算會計核算的同步性，成功達到既反映單位財務狀況，又反映預算執(zhí)行情況的目的。

（四）優(yōu)化會計科目設置，保證會計核算信息的準確性

1. 優(yōu)化費用及凈資產類財務會計科目

在費用類科目的設置上，分設“業(yè)務活動費用”、“單位管理費用”、“經營費用”“資產處置費用”、“所得稅費用”等，用以分門別類，細化規(guī)范費用類科目的使用;在凈資產類會計科目的設置上，本著“量入為出、略有結余”的財政原則，增設“累計盈余”、“權益法調整”、“本期盈余”、“本年盈余分配”、“無償調撥凈資產”、“以前年度盈余調整”等，用以準確反映單位凈資產的情況。

2. 取消基建會計專門核算要求

原《事業(yè)單位會計制度》規(guī)定，對于基本建設投資，除需遵循相關會計制度規(guī)定進行會計核算外，還需按照國家有關基建會計制度的要求，進行專門的基本建設投資核算。新制度取消了專門進行基建會計核算的要求，明確單位對基建投資不再單獨建賬，而應按新制度要求統(tǒng)一進行會計核算，但應按項目單獨核算，以保證項目資料的完整性。大大簡化了基建投資業(yè)務的會計核算，優(yōu)化了事業(yè)單位會計核算流程。

3. 增設待攤類財務會計科目

由于新制度在財務會計核算上以權責發(fā)生制為基礎，因此在出現款項實際收付時間與賬面收入、費用的入賬時間不一致的情況下，必然會涉及跨期分配的問題。為保證會計核算信息質量，新制度在財務會計的資產類科目中增設了 “待攤費用”和“長期待攤費用”，用以核算單位先付款后入賬的事項，前者用以核算分攤期限在1年（含1年）以內的事項，后者用以核算分攤期限在1年以上的事項;在負債類科目中增設“預提費用”，用以核算賬面已預先計提費用，但實際款項在以后期間支付的事項等;同時增設“預計負債”，用以核算因過去事項而形成的現時義務所確認的負債，該類事項會導致經濟資源的流出，只是金額暫不確定，但可預估。

4. 引入“壞賬準備”財務會計科目

新制度引入“壞賬準備”科目，用以核算對收回后不需上繳財政的應收賬款和其他應收款所提取的壞賬準備金，期末財務報表上以應收賬款凈額列報，可準確反映應收債權的價值，獲取單位真實的財務狀況。計提方法主要包括應收款項余額百分比法、賬齡分析法、個別認定法等，且一經確定，不得隨意變更，如需變更，應按規(guī)定報經批準，并需在財務報表附注中加以說明。

5. 細化長期資產類財務會計科目

鑒于目前政府會計部門資產多樣化的現狀，新制度基于各種資產（尤其是長期資產）的用途及管理需要進行分類核算，通過設置相關資產類科目用以反映相應資產的初始規(guī)模，如設置“固定資產”核算單位的房屋建筑物、專用設備、家具用具等資產的原值;設置“無形資產”核算單位的各種軟件等無形資產的原值;設置“公共基礎設施”及“保障性住房”等科目，用以核算單位擁有相應資產的原始價值情況;同時，通過設置“固定資產累計折舊”、“無形資產累計攤銷”、“公共基礎設施累計折舊（攤銷）”、“保障性住房累計折舊”等科目，用以按期進行相應的折舊及攤銷，期末報表以凈值列示，準確反映資產的價值。

6. 專設“資金結存”預算會計科目

為加強單位資金的預算管理，新制度在預算會計中特別設置“資金結存”科目，用以核算單位納入部門預算管理的資金流入、流出、調整和滾存等情況，并下設“零余額賬戶用款額度”、“貨幣資金”和“財政應返還額度”等三個明細科目進行細化核算。

（五）科學設置報表體系和結構，保證報表體系的完善性

新制度明確要求單位要同時編制財務會計報表和預算會計報表。財務報表由資產負債表、收入費用表、凈資產變動表和現金流量表（選編）等會計報表及其附注構成。預算會計報表由預算收入支出表、預算結轉結余變動表和財政撥款預算收入支出表構成。報表至少按年編制，其中財務報表中的資產負債表和收入費用表可按月編制。在編制格式上，要求資產負債表采用賬戶式結構，收入費用表采用單步式結構，凈資產變動表則采用棋盤式結構。

此外，新制度還細化了報表附注應當披露的內容，特別提供了對貨幣資金、固定資產等會計報表重要項目的披露格式，明確了費用信息按經濟分類披露的要求等。且強調在年度終了，針對收入費用表（財務會計報表）中“本期盈余”與預算收入支出表（預算會計報表）中“本年預算結余”之間的差異，要按照重要性原則列示具體調節(jié)過程。

三、新政府會計制度對事業(yè)單位的影響

（一）財務工作挑戰(zhàn)大

一方面，新制度要求“雙基礎”、“雙功能”、“雙報告”，對會計科目的設置更為詳細、會計核算的準確性要求更高、會計報表的出具難度更大，這不但增加了事業(yè)單位財務人員的工作量，同時對其專業(yè)素質要求也更高。另一方面，事業(yè)單位目前的財務人員，一是老齡化比較嚴重，對新知識新技術的接收能力有限;二是專業(yè)素質整體不高，受事業(yè)單位人員選聘制度局限，一些財務人員是從其他部門轉崗至財務崗位，對財務知識缺乏系統(tǒng)的認識，能勝任的財務工作難度非常有限;三是再學習熱情不夠，因長期處于相對穩(wěn)定的環(huán)境，憂患競爭意識較為薄弱。因此，面對新制度對會計核算的高要求，事業(yè)單位財務人員面臨的挑戰(zhàn)非常大。

（二）新舊銜接問題多

為確保新舊銜接順利進行，財政部專門出臺了財會〔2018〕3號文和財會〔2018〕34號文予以指導，但實際銜接過程中仍有各種問題，尤其是在預算會計各科目初始數據的確認上，有太多不確定的因素存在，更是有待進一步探討，事業(yè)單位也是在摸索中前進。因而在沒有更明確的細則出臺前，后續(xù)是否要對2019年的期初數進行再調整尚有很大的不確定性。此外，至2019年年底進行 “本期盈余”與 “本年預算結余”之間的差異調整時，亦會面臨不少的問題。

（三）信息化管理要求高

新制度明確要求單位應重視并不斷推進會計信息化的應用，確保利用技術手段滿足新的會計核算要求，并生成符合新制度及政府會計準則要求的會計信息。“平行記賬”法的推行及財務、預算兩套報表的出具要求等，均對事業(yè)單位會計信息化程度提出了更高的要求，但是事業(yè)單位原有財務核算軟件根本無法滿足要求，且一些事業(yè)單位的財務軟件非常陳舊，故面對新制度對財務信息化要求的提高，事業(yè)單位必須加大財務信息系統(tǒng)更新、調試的投入。

（四）制度流程匹配度低

由于新制度在財務核算要求上巨大的突破和創(chuàng)新，以及對資產管理要求的提高，事業(yè)單位現有的財務制度、流程均已不適應新制度要求，無法匹配使用，事業(yè)單位必須結合新制度要求，制定、完善本單位的會計核算制度和財務管理制度等，更新相應的操作流程，提高與新制度的匹配度。

四、事業(yè)單位的應對策略及建議

（一）補充財務人員隊伍，加強培訓力度

強化財務隊伍建設是順利實施本次政府制度改革的根本，新制度在財務會計方面整體在向企業(yè)看齊，而在預算會計方面則進一步進行了完善。因此，在財務隊伍建設方面，一是要補充懂企業(yè)會計的新鮮血液，同時留住懂預算會計的核心力量;二是要加強財務人員的培訓力度，深入學習新制度及相關準則等內容;三是需要財務人員從思想上提高再學習的熱情，積極主動地參與各種學習培訓，并盡快能熟練加以應用;最后，領導層應當重點選拔和提升財務綜合處理能力高的財務人員，人盡其才，實現單位財務核算及整體管理能力的提高，最終滿足新制度改革的需求。

（二）加強同業(yè)溝通，及時解決問題

新政府會計制度出臺伊始，各單位在實際運行過程中均會遇到各種困難和疑惑，或政策不明晰，或自身對政策掌握不透徹。因此，需要同業(yè)間彼此加強交流和溝通，將不斷發(fā)現的問題，通過溝通、交流、分析、反饋，最終予以解決。

（三）加快信息系統(tǒng)建設，適應制度要求

為適應新制度對財務信息化的要求，事業(yè)單位必須加快系統(tǒng)建設，選擇滿足政策要求的最新財務軟件，同時，還需結合自身具體情況配合軟件運營商實施人員進行相應的系統(tǒng)設置，對于在實際運行中發(fā)現的問題，更應及時與財務軟件運營商溝通、反饋，以促進最新財務軟件的不斷更新和調整，盡快推動系統(tǒng)完善化，最終滿足需求。

（四）梳理制度流程，提升管理水平

事業(yè)單位應梳理現有會計核算、財務管理、資產管理等相關制度流程，結合新制度的要求，予以重新制定或者更新、完善，使其能夠為新的會計核算、財務管理、資產管理提供規(guī)范和指導，以提高效率、明細職責、順暢管理。

五、結語

綜上所述，新制度的出臺是經濟社會發(fā)展的必然要求，事業(yè)單位必須順應歷史潮流，認真學習新制度內容，直面新制度帶來的影響及挑戰(zhàn)，按照新制度的要求，強化財務人員隊伍、加強同業(yè)溝通、重視信息化建設、更新制度流程，不斷完善自己，以求更好更健康的發(fā)展。

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（作者單位：國家知識產權局專利檢索咨詢中心）