內(nèi)部控制與企業(yè)社會責(zé)任研究綜述

李元霞

摘 要：內(nèi)部控制是企業(yè)價值管理和風(fēng)險管理的核心內(nèi)容，內(nèi)部控制因素對企業(yè)社會責(zé)任的履行程度起著至關(guān)重要的作用，內(nèi)部控制的失效往往導(dǎo)致社會責(zé)任意識的缺乏。然而，由于理論界對企業(yè)社會責(zé)任履行的影響因素及實現(xiàn)機(jī)理的研究較為匱乏，大大阻礙了我國企業(yè)履行社會責(zé)任、實現(xiàn)社會和諧發(fā)展的進(jìn)程。據(jù)此，通過對內(nèi)部控制與社會責(zé)任方面的相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行梳理和回顧，以期能夠發(fā)現(xiàn)此領(lǐng)域的研究趨勢，并對未來的研究進(jìn)行展望。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制;社會責(zé)任;研究綜述

中圖分類號：D9 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.30.069

1 內(nèi)部控制研究綜述

1.1 內(nèi)部控制目標(biāo)

現(xiàn)代內(nèi)部控制最早源于19世紀(jì)初，此后，內(nèi)部控制相關(guān)理論不斷向外拓展和向內(nèi)延伸。國外關(guān)于內(nèi)部控制目標(biāo)的表述，從最初的保證會計數(shù)據(jù)的可靠性、業(yè)務(wù)目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)性、合規(guī)性和資產(chǎn)的安全性到風(fēng)險管理框架。雖然COSO框架提出的內(nèi)部控制目標(biāo)具有很強(qiáng)的代表性，并得到各方的廣泛認(rèn)同，但委托代理理論基礎(chǔ)上的內(nèi)部控制觀認(rèn)為，COSO框架的內(nèi)部控制目標(biāo)卻有可能會損害到其他利益相關(guān)者的利益。

20世紀(jì)末，國內(nèi)學(xué)術(shù)界開始著手研究企業(yè)內(nèi)部控制。2008年，五部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中，對內(nèi)部控制目標(biāo)規(guī)定如下：合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整、提高經(jīng)營效率和效果、促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。后來，由于企業(yè)組織形式的變化，對現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制也開始有了新的要求。因此，李永峰（2008）提出，內(nèi)部控制的目標(biāo)應(yīng)在人本控制理念的基礎(chǔ)上，擴(kuò)展到文化道德等自律管理。趙爽（2013）認(rèn)為，內(nèi)部控制應(yīng)考慮利益相關(guān)者之間的價值創(chuàng)造，也應(yīng)考慮企業(yè)利益的合理分配，以確保企業(yè)在利益相關(guān)者之間的和諧關(guān)系中穩(wěn)步發(fā)展。

1.2 內(nèi)部控制影響因素

現(xiàn)有的關(guān)于內(nèi)部控制影響因素的文獻(xiàn)頗多，Krishnan（2005）認(rèn)為較之于小規(guī)模公司，規(guī)模大的公司往往在內(nèi)部控制制度方面更為健全。Abbott et al.（2007）和Doyle et al.（2007）的研究都認(rèn)為公司治理是影響內(nèi)部控制質(zhì)量的一個決定性因素。劉進(jìn)、池趁芳（2016）以創(chuàng)業(yè)板上市公司作為研究樣本，實證得出：高管團(tuán)隊規(guī)模、薪酬規(guī)模、持股比例等因素會正向影響企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量。謝竹云等（2017）則認(rèn)為獨立董事比例、審計委員會的設(shè)立、董事持股比例將有利于促進(jìn)內(nèi)部控制質(zhì)量的提升;而董事長與CEO兩職合一則會為企業(yè)內(nèi)部控制有效性帶來負(fù)面效應(yīng)。廖方楠等（2018）研究發(fā)現(xiàn)：高管從軍經(jīng)歷能顯著提升企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量，而且離軍區(qū)越近、轉(zhuǎn)業(yè)到企業(yè)和具有MBA特征的從軍經(jīng)歷會進(jìn)一步促進(jìn)內(nèi)部控制質(zhì)量的提高。馬影等（2019）研究發(fā)現(xiàn)，大股東人數(shù)、非控股大股東持股比例、大股東之間股權(quán)偏差程度是影響內(nèi)部控制質(zhì)量的幾個因素，前兩者與內(nèi)部控制質(zhì)量成正相關(guān)關(guān)系，第三者與之呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。另外，外國投資者和國有法人大股東也能夠推動企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量的提升。王海林、張愛玲（2019）的研究認(rèn)為較高的客戶集中度可能在一定程度上削弱內(nèi)部控制所起到的作用，繼而使得其更有可能出現(xiàn)內(nèi)部控制重大或重要缺陷。

1.3 內(nèi)部控制的經(jīng)濟(jì)后果

國外關(guān)于內(nèi)部控制的經(jīng)濟(jì)后果方面的研究中，Ge & Mcvay（2005）認(rèn)為，公司規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)的復(fù)雜性與內(nèi)部控制的有效性有著顯著的關(guān)系。Rezaee（2006）的觀點是實施內(nèi)部控制有利于企業(yè)價值的提升。相反地，Piotroski（2008）的研究結(jié)論卻認(rèn)為，實施內(nèi)部控制將降低企業(yè)價值。Carter et al.（2009）研究得出企業(yè)盈余管理和會計信息質(zhì)量同內(nèi)部控制存在明顯關(guān)聯(lián)。

國內(nèi)近幾年的研究中，張傳財、陳漢文（2017）研究發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制水平越高，對產(chǎn)品的市場競爭優(yōu)勢的提高有一定的促進(jìn)作用。劉影（2017）研究得出，企業(yè)債務(wù)資本成本隨著內(nèi)部控制質(zhì)量的提高而明顯降低。龐衛(wèi)宏等（2017）認(rèn)為，企業(yè)的業(yè)績波動會隨著其內(nèi)部控制的增強(qiáng)得以顯著降低，而降低波動的效果又明顯受到公司股權(quán)集中度的影響。黃政等（2017）的研究指出，上市公司的股價信息含量提升與內(nèi)部控制質(zhì)量成正比。管考磊、湯晟（2018）研究發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制質(zhì)量越高，則企業(yè)的運營效率也越高，并且這一現(xiàn)象在國有企業(yè)中更加普遍。江其玟、褚揚(yáng)（2018）以醫(yī)藥行業(yè)上市公司為樣本，研究得出有效的內(nèi)部控制可以顯著提高其財務(wù)績效。王茂林、黃京菁（2018）的研究認(rèn)為內(nèi)部控制水平越高，對企業(yè)稅收策略的完善和改進(jìn)有一定的促進(jìn)作用。陳漢文、黃軒昊（2019）的觀點是：內(nèi)部控制水平越高，越能提升企業(yè)價值，并且該作用機(jī)制可能是通過提高薪酬激勵效率來實現(xiàn)的。馬永強(qiáng)、路媛媛（2019）研究表明，內(nèi)部控制質(zhì)量的提升對企業(yè)的創(chuàng)新績效存在有效的正向影響，尤其是非國有、規(guī)模較大或研發(fā)強(qiáng)度較低的企業(yè)，其創(chuàng)新績效的提升更為顯著。

2 企業(yè)社會責(zé)任研究綜述

2.1 社會責(zé)任本質(zhì)

關(guān)于“企業(yè)社會責(zé)任（CSR）”，最早是由芝加哥大學(xué)的學(xué)者克拉克于1916年首次提出來的。部分學(xué)者從傳統(tǒng)的“企業(yè)利益最大化”角度出發(fā)，認(rèn)為企業(yè)對社會責(zé)任的承擔(dān)會在一定程度上損害其利益，而其他利益相關(guān)者不應(yīng)該在企業(yè)負(fù)責(zé)的范疇之內(nèi)。然而，也有大量學(xué)者對此持反對意見，他們認(rèn)為，企業(yè)社會責(zé)任包括兩種類型，即強(qiáng)制責(zé)任和自愿責(zé)任，前者應(yīng)該是社會責(zé)任最基本層面的要求，而后者則更為靈活，它所對應(yīng)的社會責(zé)任取決于企業(yè)的意愿，具體有戰(zhàn)略責(zé)任和慈善責(zé)任（Jamali，2007年）。一般來說，隨著社會對企業(yè)要求的逐漸提高，企業(yè)社會責(zé)任的履行將備受關(guān)注，甚至可以把企業(yè)社會責(zé)任作為判斷一個企業(yè)好壞的標(biāo)準(zhǔn)之一。

也有學(xué)者認(rèn)為，關(guān)于企業(yè)社會責(zé)任的定義，可以根據(jù)每個利益相關(guān)者的不同角度而有所不同。企業(yè)的性質(zhì)與政府組織和慈善機(jī)構(gòu)不同，所以它不需要對整個社會或組織負(fù)責(zé)，只需要對其內(nèi)部和外部的利益相關(guān)者負(fù)責(zé)（Clarkson，1995）。而企業(yè)社會責(zé)任的實質(zhì)，體現(xiàn)在以下兩個方面：一是各方利益相關(guān)者之間的利益均衡關(guān)系;二是與這種關(guān)系相匹配的企業(yè)治理權(quán)限的配置。企業(yè)只有在給不同的利益相關(guān)者合理配置治理權(quán)限的前提下，才談得上承擔(dān)其相應(yīng)的社會責(zé)任。

2.2 社會責(zé)任影響因素

要想企業(yè)積極主動地去履行社會責(zé)任，良好的控制環(huán)境十分關(guān)鍵，因此，企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)，可以促進(jìn)企業(yè)社會責(zé)任的履行（Halebian & Finkelstein，1993）。當(dāng)董事會治理薄弱時，利益相關(guān)者更有可能會影響公司履責(zé)情況，因為利益相關(guān)者對公司社會責(zé)任的參與程度往往比董事會和投資者要高出許多（Jo et al.，2015）。

常金曉（2017）研究發(fā)現(xiàn)：CEO學(xué)歷、性別和職能背景會對企業(yè)社會責(zé)任的履行產(chǎn)生顯著的正向影響，而CEO任期、年齡和自主權(quán)的作用卻不明顯。楊云超（2018）研究指出：高管團(tuán)隊平均年齡與企業(yè)社會責(zé)任呈負(fù)相關(guān)但不顯著，而高管團(tuán)隊中女性比例越高、平均受教育程度越高，以及政治關(guān)聯(lián)這種政企聯(lián)系越大，企業(yè)社會責(zé)任表現(xiàn)越好，并且政治關(guān)聯(lián)層級越高，這一效果越好。通過進(jìn)一步的研究，還發(fā)現(xiàn)政治關(guān)聯(lián)對企業(yè)社會責(zé)任的促進(jìn)作用在國有企業(yè)更為明顯。何丹等（2018）實證得出：企業(yè)社會責(zé)任的承擔(dān)水平會隨著機(jī)構(gòu)投資者持股而提高。李蕊（2019）的研究表明：公司盈利能力、規(guī)模大小、財務(wù)風(fēng)險水平、成長性、獨立董事比例與其社會責(zé)任履行情況顯著正相關(guān)。杜世風(fēng)等（2019）的研究結(jié)果認(rèn)為：公司業(yè)績、公司規(guī)模和國有產(chǎn)權(quán)是影響上市公司精準(zhǔn)扶貧行為的三個要素，精準(zhǔn)扶貧開展的容易程度和投入大小，會隨著公司業(yè)績、規(guī)模、國有程度作正比例變動。

2.3 社會責(zé)任的經(jīng)濟(jì)后果

孔東民、林之陽（2018）認(rèn)為上市公司社會責(zé)任報告的披露，會負(fù)向影響其未來的股票收益率。王曉穎等（2018）研究指出，企業(yè)獲得的銀行貸款隨著社會責(zé)任履行程度的越高而增多，而對于重污染行業(yè)，以及強(qiáng)制披露社會責(zé)任報告的上市公司而言，這種效應(yīng)尤其明顯。黃晗（2018）提出一種企業(yè)社會責(zé)任的“溝通效應(yīng)”，即通過披露企業(yè)社會責(zé)任報告，能達(dá)到減少盈余管理、降低股價暴跌風(fēng)險的目的。耿云江、常金曉（2018）研究得出：企業(yè)社會責(zé)任的履行程度，一定程度上反映了企業(yè)價值的高低;而履行程度越高，越容易獲得更多的媒體關(guān)注度，并且，企業(yè)社會責(zé)任是完全通過媒體關(guān)注來對企業(yè)價值起作用的。李新麗、萬壽義（2019）的研究結(jié)果指出，企業(yè)披露社會責(zé)任信息會提升股價同步性，進(jìn)一步的研究表明，這一關(guān)系會受到分析師關(guān)注的正向調(diào)節(jié)和機(jī)構(gòu)投資者持股的負(fù)向調(diào)節(jié)。

3 內(nèi)部控制與企業(yè)社會責(zé)任研究綜述

近年來，國內(nèi)外將內(nèi)部控制和企業(yè)社會責(zé)任相結(jié)合起來的文獻(xiàn)有增加的趨勢。所采用的研究方法中，既有規(guī)范研究，也有實證研究。在研究內(nèi)容方面，前者的研究重點主要在于社會責(zé)任和內(nèi)部控制的構(gòu)建，后者既包含單向研究，也包含相互作用機(jī)制的研究。

3.1 國外研究現(xiàn)狀

Simpson et al.（2014）通過半結(jié)構(gòu)化訪談的方式搜集了公司的社會責(zé)任報告相關(guān)數(shù)據(jù)，研究認(rèn)為內(nèi)部控制相關(guān)執(zhí)行機(jī)構(gòu)能夠保證企業(yè)社會責(zé)任履行，而且公司的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和相應(yīng)的內(nèi)部審計人員為公司財務(wù)報告進(jìn)行的相關(guān)控制活動，也是社會責(zé)任履行的主要方面。

Young、Yura和yun-Dong（2017）以KLD評級機(jī)構(gòu)發(fā)布的企業(yè)社會責(zé)任評級標(biāo)準(zhǔn)對企業(yè)社會責(zé)任進(jìn)行了衡量，基于《SOX法案》404條款，得出社會責(zé)任與內(nèi)控缺陷有一定的負(fù)相關(guān)性，具體表現(xiàn)為在那些社會責(zé)任履行情況好的公司，其內(nèi)部控制通常不會出現(xiàn)較大問題，相反地，在承擔(dān)社會責(zé)任方面表現(xiàn)欠佳的公司，內(nèi)部控制通常也存在一定的問題，需要實施相應(yīng)的補(bǔ)救措施。

Orhan和Graham（2017）研究發(fā)現(xiàn)，公司的利益相關(guān)群體在作出是否進(jìn)行投資的決策時，會將公司的內(nèi)部控制質(zhì)量以及向外界發(fā)布的社會責(zé)任報告作為重點考慮因素之一。利益群體更愿意將所持有資本投向內(nèi)部控制質(zhì)量高的企業(yè)，并且企業(yè)發(fā)布經(jīng)第三方審核的社會責(zé)任報告能夠通過“光環(huán)效應(yīng)”持續(xù)正向影響公司的財務(wù)業(yè)績。

Duthler、Ganga（2018）基于516份有效的調(diào)查報告，研究了企業(yè)社會責(zé)任與內(nèi)部控制溝通要素之間的關(guān)系。研究結(jié)果顯示，企業(yè)內(nèi)部溝通能對社會責(zé)任產(chǎn)生正向影響，加強(qiáng)內(nèi)部溝通能夠推進(jìn)社會責(zé)任意識的傳播，對企業(yè)踐行社會責(zé)任有積極的促進(jìn)作用。

3.2 國內(nèi)研究現(xiàn)狀

國內(nèi)的相關(guān)研究中，學(xué)者大多是通過實證分析，運用對大量相關(guān)數(shù)據(jù)的回歸分析，試圖去揭示內(nèi)部控制和企業(yè)社會責(zé)任之間的關(guān)系，主要形成了以下三種觀點：

（1）內(nèi)部控制可以助力于企業(yè)社會責(zé)任的承擔(dān)。公司治理制度的不斷健全和內(nèi)部控制的持續(xù)完善，能夠為企業(yè)在其經(jīng)營活動中主動承擔(dān)和履行社會責(zé)任義務(wù)提供重要的保障。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營需要同時考慮相關(guān)者的權(quán)益，并承擔(dān)應(yīng)有的社會責(zé)任，這與完善有效的內(nèi)部控制制度密不可分。 李志斌（2014）認(rèn)為企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注內(nèi)部控制對利益相關(guān)者的保護(hù)作用，關(guān)注內(nèi)部控制的“溢出效應(yīng)”，著重從利益相關(guān)者角度去全面完善企業(yè)內(nèi)部控制。田利軍（2015）認(rèn)為內(nèi)部控制對企業(yè)社會責(zé)任的履行起決定性作用，高水平的內(nèi)部控制可以提高企業(yè)社會責(zé)任的履行效率。馮麗麗和周雯珺（2015）研究認(rèn)為，內(nèi)部控制制度的實施將對企業(yè)社會責(zé)任的履行產(chǎn)生重大影響，張禮濤和王建玲（2016）也得出了類似的結(jié)論。苗雨君和朱丹（2017）以互聯(lián)網(wǎng)上市公司為樣本，實證得出內(nèi)部控制越有效，企業(yè)履行社會責(zé)任的環(huán)境越好。

（2）企業(yè)履行社會責(zé)任，可以促進(jìn)內(nèi)部控制的建設(shè)和完善。企業(yè)積極主動履行社會責(zé)任，一方面可以使得企業(yè)形象得到提升;另一方面也能在企業(yè)中形成良好的組織氛圍，從而有利于內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)。李易坤等（2012）對哈藥總廠環(huán)保事件進(jìn)行了深入分析，得出企業(yè)履行社會責(zé)任可以加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)。陳麗蓉、趙玥（2015）研究得出，履行社會責(zé)任將有助于內(nèi)部控制審計的實施。陳麗蓉等（2016）通過進(jìn)一步的研究發(fā)現(xiàn)，在履行社會責(zé)任方面做得更好的企業(yè)，往往也更愿意披露其內(nèi)控審計報告。

（3）企業(yè)社會責(zé)任和內(nèi)部控制相輔相成，兩者能夠相互助益。李偉、滕云（2015）通過構(gòu)建聯(lián)立方程模型，進(jìn)行了充分的研究，檢驗證實了兩者的互相促進(jìn)關(guān)系。因此企業(yè)應(yīng)積極發(fā)揮二者的互動機(jī)制，在內(nèi)部控制建設(shè)中要充分考慮利益相關(guān)者，積極擴(kuò)大社會責(zé)任的覆蓋面和參與度。王海兵、韓彬（2016）也認(rèn)為企業(yè)社會責(zé)任和內(nèi)部控制之間是相輔相成的，二者對企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展具有互動作用。倪筱楠和徐成凱（2016）的觀點是：內(nèi)部控制制度的建立在前，履行社會責(zé)任在后，兩者既互相促進(jìn)，有互相影響。企業(yè)要想長遠(yuǎn)而更好的發(fā)展，兩者缺一不可。

4 文獻(xiàn)述評與展望

綜合上述國內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)，我們不難發(fā)現(xiàn)，在現(xiàn)有研究中，內(nèi)部控制、企業(yè)社會責(zé)任以及兩者之間關(guān)系的研究很多，且有逐年增加的趨勢，但在變量定義、研究方法和研究結(jié)論上卻存在較大差異。內(nèi)部控制和企業(yè)社會責(zé)任的關(guān)系研究，主要是從規(guī)范研究出發(fā)，逐步深入到實證分析。在規(guī)范研究方面，大體可以分為兩類：第一類是從內(nèi)部控制的本質(zhì)及目標(biāo)出發(fā)，研究其對企業(yè)社會責(zé)任的影響;第二類是以加強(qiáng)社會責(zé)任承擔(dān)為目的，研究如何構(gòu)建內(nèi)部控制制度，此項研究同時也具備實踐意義。在實證研究方面，大量學(xué)者基于企業(yè)社會責(zé)任和內(nèi)部控制的內(nèi)容和關(guān)系，采用了如因子分析法，主成分分析法，內(nèi)容分析等統(tǒng)計算法，對相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行了模型設(shè)計和構(gòu)建，豐富了此領(lǐng)域的研究。但可能由于在樣本選取和研究角度的不一致，導(dǎo)致所構(gòu)建的指標(biāo)并不一定完整和權(quán)威，如何科學(xué)量化內(nèi)部控制質(zhì)量和企業(yè)社會責(zé)任是學(xué)術(shù)界的一個研究難題，國內(nèi)外尚未形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)去對二者進(jìn)行衡量，因此學(xué)者對于二者之間的研究始終沒有統(tǒng)一的結(jié)論。從研究路線來看，目前國內(nèi)外學(xué)者對內(nèi)部控制和企業(yè)社會責(zé)任的研究，主要集中在兩者的相互影響上，而對影響路徑的深入分析方面的文獻(xiàn)相對有限。因此，在未來的研究中，可以將其他變量納入內(nèi)部控制與企業(yè)社會責(zé)任關(guān)系的研究體系，探究內(nèi)部控制影響企業(yè)社會責(zé)任的作用機(jī)理，或者將社會責(zé)任內(nèi)部控制審計以及行業(yè)路徑優(yōu)化、互聯(lián)網(wǎng)背景下社會責(zé)任內(nèi)部控制信息化等方面進(jìn)行切入，對該領(lǐng)域的研究進(jìn)行豐富和完善，從而促進(jìn)企業(yè)社會責(zé)任內(nèi)部控制體系的建設(shè)和優(yōu)化，推進(jìn)企業(yè)社會責(zé)任的履行程度，實現(xiàn)社會和諧發(fā)展。

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