“營改增”背景下PPP項目的會計及稅務處理研究

王太鋼

[摘 要]“營改增”背景下，政府與社會資本之間的合作模式（以下簡稱PPP項目），稅負降而不升。在遵從稅法的前提下，實施業(yè)務規(guī)劃與風險管理，調(diào)動稅收政策調(diào)節(jié)經(jīng)濟的功能作用，利用稅收政策的獎勵機制，可使得社會資本更充分地參與到PPP項目中。

[關鍵詞]“營改增”;PPP項目;會計處理;稅務處理

[中圖分類號]F275.2

1 引 言

現(xiàn)階段，我國經(jīng)濟呈現(xiàn)出放緩趨勢。對此，中國社會經(jīng)濟發(fā)展遵循供給側結構性改革實行PPP項目模式。在2016年營業(yè)稅更改成為增值稅。“營改增”增值稅率與營業(yè)稅率相比，發(fā)生了巨大變化，征管標準存在明顯差異。“營改增”背景下PPP項目受到很大的影響，其中涉及內(nèi)容為增值稅與所得稅兩部分。應對政府負債清算，避免政府二次舉新負債，通過政府平臺與社會資本進行整合，進而激發(fā)與盤活社會存量資本活力。在民生工程、城市基礎設施建設等項目投資、建設、管理、經(jīng)營上，建筑企業(yè)需要主動迎合市場發(fā)展變化，積極參與到PPP項目建設發(fā)展中，增加企業(yè)經(jīng)濟效益，以及社會就業(yè)增長點，獲得更大的利潤增長空間。

2 PPP項目會計及稅務處理的重要性

PPP項目會計及稅務處理，規(guī)范項目整個財務管理工作，有效控制項目各項支出成本費用，進而提升企業(yè)經(jīng)營管理者與各個投資方的合法性權益。在項目前期調(diào)研期間，通過強化企業(yè)財務管理工作，增加項目的可靠性與可行性。不同性質(zhì)不同經(jīng)營發(fā)展水平的企業(yè)，在項目資金籌集階段，應注意項目資金來源的穩(wěn)定性、可靠性、項目盈利情況，通過權衡對比分析，嚴格審批項目合同中的各項條款內(nèi)容，使得隱患直接在合同審批階段得到解決。

項目工程施工階段，在人力資源、建筑材料、機器設備等方面的采購、領料與程序執(zhí)行中，需要根據(jù)現(xiàn)有稅法條例和條款管控項目各項費用開支，進而起到降低項目成本稅目費用的作用。在應收賬款的回收安全、資金周轉、融資渠道、融資方式上獲得最大限度地保障，獲得較長期限的低利率優(yōu)惠貸款政策，引進外部基金內(nèi)容，調(diào)整資金結構。為強化金融企業(yè)人才隊伍建設方面，擴展金融資金管理流通能力非常必要。在項目資金管理過程中，避免項目資金使用沖突，提升資金利用效率，注重審批程序的規(guī)范性。

建立項目資金管理制度，調(diào)動項目管理層成員，充分發(fā)揮科學的民主決策機制作用，項目重大事項需要通過管理層統(tǒng)一研究決定，項目總體負責人對項目會計及稅務處理的各項功能負主要責任。項目財務監(jiān)督管理職能主體為財務總監(jiān)，企業(yè)各結構員工需要嚴格按照公司管理規(guī)定與財經(jīng)法規(guī)執(zhí)行各工作職能，從人為因素角度，最大限度防范PPP項目財務風險，轉換項目運轉的能動機制，提升項目經(jīng)營管理效率與質(zhì)量。

3 PPP項目的發(fā)展現(xiàn)狀

實收政策體制體系較為困難，增加了稅收的整改難度，政策實施也較為艱難。稅收優(yōu)惠政策可以緩沖PPP項目各參與主體的獲得感。全面實施“營改增”，增值稅項下間接影響計稅方法、憑票抵扣、以票控稅運行模式，無論是PPP項目實施方還是監(jiān)管方，對抵扣鏈運行體系構建提出了更高的要求，尤其不完整的抵扣會影響稅收負擔。因此，利用“營改增”政策導向中具有明顯普遍性的規(guī)定，使得PPP項目參與方受到了一定阻礙。

3.1 不重視項目預算管理

建筑企業(yè)在PPP項目發(fā)展建設初期，僅僅成立項目公司，缺乏完整覆蓋項目運營建設和移交預算管理系統(tǒng)，尤其是回收期較長的企業(yè)經(jīng)營項目，缺少中長期收支的預算管理，項目資金的使用安全等方面存在嚴重的風險不足問題，在內(nèi)外部環(huán)境預測風險控制上存在很大偏差，具有一定的盲目性。項目運行中調(diào)控社會資本部分，需要同PPP項目前期調(diào)查研究工作進行分析整理，優(yōu)勢在項目落地后社會資本會進入到項目建設中。尤其是在PPP項目周期中，尚未形成科學、完整的客觀、系統(tǒng)性預算機制。

3.2 融資渠道受限，運行成本高

PPP項目在資金回收周期和資金投入上存在很大的隱患。我國PPP管理模式中的項目主體，其形成過程主要依靠項目工期的融資與運營建設。2015年，國計民生領域中固定資產(chǎn)的投資項目資本金比例從30%下降到20%或者25%，其他形式的資金將由項目自身，利用融資方式解決。新成立PPP項目公司應注重資金結構的合理性，但是其存在發(fā)展的弊端，金融機構對此項目工期運行管理、資金支出、償還債務、公司實力不是非常了解。通過金融機構款項借貸問題一直困擾著相關負責人，只能將款項落實到民間融資，資金運行成本往往很高。另外，PPP項目周期較長，資金回籠較慢，社會資金周轉時間也較短。為維持項目PPP運行的通暢性，一般會選擇“舉借新債”，項目成本與負債會同時提升。

3.3 PPP項目財務管理機制不健全

PPP項目大多數(shù)為地方政府監(jiān)督管理下的公共基礎建設，由于財務管理層面的發(fā)展制約性，尤其是財務管理機制不健全問題，給項目會計及稅務處理帶來一定的安全隱患，其主要集中表現(xiàn)在以下三點。

第一，PPP項目會計及稅務處理缺乏統(tǒng)一的規(guī)范標準。PPP項目具有一定的特殊性，前期工作需要施工承包方預付款項后再交由項目公司統(tǒng)籌管理項目所有事項。PPP項目總承包方為項目施工的總出資方，其也扮演著項目公司主投資方角色，負責承包項目融資、建設施工、移交、運營等事項，不同環(huán)節(jié)項目稅率也稍有不同。因此，PPP項目會計及稅務管理需要對項目開展的總過程進行稅務籌劃，政府與PPP項目公司簽訂服務供應合同，根據(jù)稅法規(guī)定服務供應合同和施工合同之間存在一定比例的稅率差，進而會影響稅項核算問題。

第二，PPP項目中資金管理的制度如果存在缺陷，會影響整個項目資金調(diào)動問題。由于PPP項目資金主要來自于政府資金、社會資金、金融機構，但是缺少必要的項目監(jiān)督管理機構及其合理的管理說明，資金支付或使用審批流程的規(guī)范性受到質(zhì)疑。

第三，PPP項目經(jīng)營模式下會計及稅務核算涉及項目成立初期的建設運營和移交等過程的收入、費用和相關輸出成本，PPP項目運營會計及稅務核算如果存在原始憑證的缺失、不合法問題，財務管理人員職業(yè)素質(zhì)或業(yè)務水平較低，崗位職責不明確，或者內(nèi)部監(jiān)督管理鏈條存在問題等，也會給項目安全建設帶來一定的潛在隱患。

4 企業(yè)強化PPP項目會計及稅務管理建議

4.1 完善財務管理制度

首先，完善資金管理制度。企業(yè)需要重視資金管理各項流程，PPP項目結算嚴格按照資金結算紀律執(zhí)行，改善資金的使用效率。同時，根據(jù)企業(yè)規(guī)模形式，設立相應的內(nèi)部資金結算中心，銀行賬戶和資金統(tǒng)一由企業(yè)資金管理體系完成各項細則的統(tǒng)籌安排，經(jīng)過嚴格審批流程，強化其資金鏈的安全性。使用和收支資金過程中，監(jiān)督管理資金使用安全，保障資金始終是“?？顚Ｓ谩?。

其次，建立PPP項目會計核算和稅收處理管理辦法。面對日益增加的PPP發(fā)展速度，稅務政策導向上存在一定的制約性，尤其是缺乏一定的系統(tǒng)性管理經(jīng)驗。在“營改增”時代背景下，PPP項目會計與稅務處理相比較其他流程管理更加復雜。項目周期涉及不同稅務處理種類，按照周期特點，服從政策則需要從前期進行稅務計劃處理。在會計處理方面上，較為扎實的會計基礎可以推動PPP整個項目順利開展下去，從客觀、真實的財務數(shù)據(jù)中，決策者進行統(tǒng)籌規(guī)劃。

4.2 完善內(nèi)部控制體系

建立健全PPP項目下的內(nèi)部控制體系，可以有效提升運行項目的安全性、真實性、整體性與合法性，同時提升項目運行最終效果和效益，增加項目周期可循環(huán)中良性因素的形成。協(xié)同外部監(jiān)督管理工作，切實轉變管理理念，強化制度監(jiān)督執(zhí)行力。項目內(nèi)部控制管理制度圍繞PPP日常項目內(nèi)容，通過建立監(jiān)督管理子系統(tǒng)，協(xié)調(diào)外部監(jiān)管力量，建立人員委派制度。與此同時，強調(diào)“三重一大”的領導班子管理制度，從形式、內(nèi)容、方法、程序和考核等不同層面進行嚴格規(guī)定。

4.3 擴寬融資渠道，降低財務成本

資金加快循環(huán)可以有效保障PPP項目順利運行，面對PPP項目發(fā)展現(xiàn)狀，企業(yè)需要組建融資部門，專門針對企業(yè)PPP項目融資問題處理相關事宜。一般來說，大多數(shù)的PPP項目資金用量較大，規(guī)模也相對龐大，資金運轉是關鍵。企業(yè)投資和融資部門利用銀行的資金流通職能解決一部分項目資金，但是金融政策變化形勢的改變，銀行融資也更加困難，貸款條件和限制性同步增加，運營成本隨之增加。PPP項目下職能部門在選擇企業(yè)和政府等信譽擔保方與銀行進行融資，還可以同時與非金融方或大型投資公司進行合作，強化產(chǎn)融格局的形成。項目企業(yè)按照投資規(guī)模與實情，完善融資計劃也非常重要，PPP項目企業(yè)是該流程中的融資主體，一切經(jīng)濟行為需要嚴格按照國家相關政策法規(guī)執(zhí)行，可以通過股權融資、債券發(fā)行等方式，吸引投資者進行項目建設投資，保證資金融資方式的多元化，加快資金周轉速度，通過調(diào)動社會資金，盤活一切社會閑置資金，具有規(guī)范性操作職能的參與方投入到PPP項目建設可以在短期內(nèi)有效緩解上述管理壓力。

5 結 語

總之，我國全面推行PPP項目模式與建設實施，完善城市基礎設施和公共服務建設，充分發(fā)揮出社會資本的經(jīng)濟力量。PPP項目模式會計及稅務處理的管理仍處于初級發(fā)展階段，借此需要長時間的改革與改進，進而在不斷升級轉化中，探索出適合我國國情的項目財務管理手段。

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