政府會(huì)計(jì)制度對(duì)高等學(xué)校會(huì)計(jì)核算的變革研究

金錕

摘要：政府會(huì)計(jì)制度改革是國(guó)家財(cái)政改革的重要組成部分，按照財(cái)政部要求，2019年1月1日高校將全面執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度。文章闡述了為何要進(jìn)行政府會(huì)計(jì)制度改革，改革背后的原因，以及此次改革對(duì)高校的會(huì)計(jì)核算的影響，并對(duì)目前高校實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度面臨的問(wèn)題進(jìn)行分析并提出自己的一些建議。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;高校會(huì)計(jì)核算;變革

政府會(huì)計(jì)歷來(lái)是整個(gè)會(huì)計(jì)體系的不可或缺的重要部分。自從改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)受改革開(kāi)放影響，因此得到了迅猛的發(fā)展，企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致; 然而，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展卻遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于國(guó)際公共部門(mén)會(huì)計(jì)改革，因此導(dǎo)致我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系與企業(yè)會(huì)計(jì)體系差距較大，發(fā)展不平衡。

一、政府會(huì)計(jì)制度改革的背景及目的

2013年11月，黨的十八屆三中全會(huì)提出了建立權(quán)責(zé)發(fā)生制背景下的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度;建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。因此，為了配合權(quán)責(zé)發(fā)生制背景下的政府綜合報(bào)告制度改革，規(guī)范全國(guó)范圍的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算，財(cái)政部制定了《政府會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)【2017】25號(hào)），要求將于2019年1月1日起開(kāi)始在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)始實(shí)施。整個(gè)的改革進(jìn)程如表1所示。

二、政府會(huì)計(jì)制度的改革對(duì)高校會(huì)計(jì)核算模式的變革

新的政府會(huì)計(jì)制度對(duì)目前傳統(tǒng)高校的會(huì)計(jì)核算提出挑戰(zhàn)，變革了現(xiàn)行的高校會(huì)計(jì)核算模式，從而使得目前的記賬方式、記賬方法、信息系統(tǒng)以及財(cái)務(wù)人員的思維模式都要進(jìn)行改變。整個(gè)行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)發(fā)生了改變，如圖1所示。

（一）現(xiàn)行記賬信息系統(tǒng)的變革

新的政府會(huì)計(jì)制度要求實(shí)行雙系統(tǒng)進(jìn)行平行記賬，這就需要對(duì)原來(lái)的信息系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)變革。目前還未實(shí)行新的政府會(huì)計(jì)制度的高校信息系統(tǒng)里按照《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》會(huì)計(jì)科目總共分為5類(lèi)，分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)支出科目是混合在一起列示的。新的政府會(huì)計(jì)制度采用了“5+3要素”的新的會(huì)計(jì)核算模式，不僅要兼顧財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的記賬還同時(shí)要對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行記賬。對(duì)于同一筆業(yè)務(wù)，不僅財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)使用的會(huì)計(jì)科目不同，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)做分錄的時(shí)點(diǎn)也不同，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記賬的同時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)不一定記賬。因此對(duì)軟件公司提出了新的要求，做財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的同時(shí)是否能自動(dòng)觸發(fā)預(yù)算會(huì)計(jì);各自系統(tǒng)里能夠?qū)崿F(xiàn)哪些自動(dòng)化支持;單位內(nèi)部各相關(guān)部門(mén)信息系統(tǒng)能否互相共享與支持，例如是否能與科技處的信息系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)信息共享;能否嘗試財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)一體化。因此高校應(yīng)該對(duì)接目前使用的財(cái)務(wù)核算軟件的財(cái)務(wù)軟件公司，開(kāi)發(fā)新的賬務(wù)處理系統(tǒng)或者進(jìn)行升級(jí)。

（二）資產(chǎn)核查工作的變革

新的政府會(huì)計(jì)制度要求各行政事業(yè)單位在原賬目中還未計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的，應(yīng)當(dāng)全面核查到2018年12月31日為止各行政事業(yè)單位內(nèi)的固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限、已使用年限、尚可使用年限等，并按照新制度規(guī)定對(duì)尚未計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)要補(bǔ)提折舊。同時(shí)攤銷(xiāo)尚未進(jìn)行攤銷(xiāo)的無(wú)形資產(chǎn)。這就要求高校國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)應(yīng)根據(jù)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南的相關(guān)要求，對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、庫(kù)存物品等與資產(chǎn)相關(guān)的數(shù)據(jù)進(jìn)行清理核實(shí)、歸類(lèi)統(tǒng)計(jì)，進(jìn)一步對(duì)各類(lèi)資產(chǎn)使用的責(zé)任主體進(jìn)行明確。同時(shí)還應(yīng)該確定各類(lèi)資產(chǎn)的賬面價(jià)值初始計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)提折舊的標(biāo)準(zhǔn)，包括折舊年限、折舊時(shí)點(diǎn)、折舊方法，準(zhǔn)確計(jì)提折舊、攤銷(xiāo)費(fèi)用。目前現(xiàn)行的高校會(huì)計(jì)核算制度中，固定資產(chǎn)折舊引入了“虛提”的概念，在實(shí)際核算中是沖減非流動(dòng)資產(chǎn)基金，這一核算方式不能體現(xiàn)高校等單位的運(yùn)行成本。按照新的制度，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制，固定資產(chǎn)應(yīng)該“實(shí)提”折舊，有利于客觀真實(shí)的反映實(shí)際資產(chǎn)價(jià)值。財(cái)務(wù)處應(yīng)協(xié)調(diào)資產(chǎn)管理部門(mén)等其他部門(mén)，建立聯(lián)動(dòng)工作機(jī)制，動(dòng)態(tài)匹配資產(chǎn)、財(cái)務(wù)等多部門(mén)的數(shù)據(jù)，切實(shí)提升高校資產(chǎn)數(shù)據(jù)的質(zhì)量。有效真實(shí)的反映資產(chǎn)價(jià)值。

（三）往來(lái)款清理工作的變革

高校的往來(lái)款是此次政府會(huì)計(jì)制度改革的重難點(diǎn)，高校的往來(lái)款主要影響著高校的資產(chǎn)與負(fù)債的信息。往來(lái)款主要是高校與其他單位之間發(fā)生的應(yīng)該支付或者收回、暫付或暫存款項(xiàng)的總稱(chēng)，它主要分“暫存”與“暫付”兩種形式。高校的往來(lái)款內(nèi)容很多：主要包括基建、科研、基本項(xiàng)目等方面。如購(gòu)置設(shè)備費(fèi)、版面費(fèi)、預(yù)開(kāi)發(fā)票等。如果此次改革不對(duì)各高校的往來(lái)款進(jìn)行清理，直接轉(zhuǎn)入新的賬務(wù)信息系統(tǒng)，就會(huì)導(dǎo)致虛增各高校的資產(chǎn)和凈資產(chǎn)。就目前清理的具體情況來(lái)看，很多往來(lái)款由于沒(méi)有及時(shí)清理或是因?yàn)闅v史原因，導(dǎo)致掛帳多年，清理起來(lái)相當(dāng)具有難度，2019年1月1日起實(shí)施的新政府會(huì)計(jì)制度，對(duì)高校之間、外單位以及與個(gè)人之間往來(lái)款的核算和管理的要求更為嚴(yán)格。因此，有必要對(duì)高校的往來(lái)款管理進(jìn)行梳理， 要求各高校財(cái)務(wù)以及學(xué)院等部門(mén)全面開(kāi)展往來(lái)款項(xiàng)專(zhuān)項(xiàng)清理和賬齡分析工作，對(duì)賬齡較長(zhǎng)確實(shí)無(wú)法收回的賬目，要充分做好計(jì)提壞賬的準(zhǔn)備工作。按規(guī)定程序向上級(jí)部門(mén)申請(qǐng)及時(shí)核銷(xiāo)往來(lái)款項(xiàng)。進(jìn)一步對(duì)往來(lái)款項(xiàng)的管理工作進(jìn)行規(guī)范和加強(qiáng)，建立一整套完整的往來(lái)款項(xiàng)定期清理機(jī)制，從而避免對(duì)學(xué)校的整體管理和資產(chǎn)帶來(lái)不必要的損失。

（四）高?？蒲薪?jīng)費(fèi)核算的變革

目前高校在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度下對(duì)收入、支出等款項(xiàng)的確認(rèn)，一律采用的是收付實(shí)現(xiàn)制。高校的日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較穩(wěn)定，新的政府會(huì)計(jì)制度對(duì)日常的業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算影響變化不是很大?？蒲薪?jīng)費(fèi)占據(jù)高校的經(jīng)費(fèi)的很大一部分，為準(zhǔn)確反映行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)行成本等情況，《政府會(huì)計(jì)制度》財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算突出了權(quán)責(zé)發(fā)生制特點(diǎn)，將目前先進(jìn)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)概念和通行做法引入到了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。但《政府會(huì)計(jì)制度》由于適用于所有的行政事業(yè)單位，新的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算并沒(méi)單獨(dú)對(duì)科研經(jīng)費(fèi)的日常核算問(wèn)題進(jìn)行解釋?zhuān)咝？蒲薪?jīng)費(fèi)體量相當(dāng)巨大，來(lái)款渠道眾多，對(duì)高校的會(huì)計(jì)核算帶來(lái)了一定程度上的困難。

三、對(duì)目前高校實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度的建議

此次政府會(huì)計(jì)制度改革深深影響著我國(guó)的財(cái)政體系和行政事業(yè)單位，改革的目的是建立健全政府會(huì)計(jì)核算體系，而高校作為政府會(huì)計(jì)制度的重要組成部分，進(jìn)行改革勢(shì)在必行。

（一）提高財(cái)務(wù)人員的綜合素質(zhì)

政府會(huì)計(jì)制度對(duì)高效財(cái)務(wù)人員特別是核算人員的綜合素質(zhì)和會(huì)計(jì)素養(yǎng)提出了更高的要求，高效的財(cái)務(wù)人員要盡快熟悉新制度的內(nèi)容以及要求，同時(shí)高校應(yīng)積極組織財(cái)務(wù)人員對(duì)新制度進(jìn)行培訓(xùn)以及鉆研，全面了解新制度的背景、目的以及變化創(chuàng)新之處，提高自己的業(yè)務(wù)能力，以此來(lái)適應(yīng)政府會(huì)計(jì)制度改革的要求。

（二）多部門(mén)聯(lián)合進(jìn)行變革

此次改革意義重大，若要真正的實(shí)施，需要高校各部門(mén)的相互配合，不僅僅單純是財(cái)務(wù)部門(mén)的改革。例如政府會(huì)計(jì)制度對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了調(diào)整，就要求資產(chǎn)管理部門(mén)出臺(tái)新的資產(chǎn)管理政策。內(nèi)部審計(jì)對(duì)于新的政府會(huì)計(jì)制度出臺(tái)也要有新的應(yīng)對(duì)方案。新制度的科目以及記賬方式發(fā)生了很大的變化，就要求信息化要跟上，信息化部門(mén)要做好信息化制度建設(shè)，保障財(cái)務(wù)管理信息化的平穩(wěn)進(jìn)行。

（三）結(jié)合高校自身特點(diǎn)，列出問(wèn)題，并提出解決方案

此次政府會(huì)計(jì)制度的適用范圍是全國(guó)的各級(jí)行政事業(yè)單位，以前各行各業(yè)的會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則將不再使用，設(shè)置了77個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一級(jí)科目和26個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)一級(jí)科目的名稱(chēng)和編碼，并未具體規(guī)定二級(jí)科目及以后的次級(jí)科目。高校應(yīng)該結(jié)合各高校自身的特點(diǎn)，例如高校的科研經(jīng)費(fèi)眾多，應(yīng)在新制度的基礎(chǔ)上，設(shè)置新的明細(xì)科目。理清各自高校的債權(quán)債務(wù)關(guān)系以及清理往來(lái)款，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)清算，提高數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，順利過(guò)渡到2019年新的帳套中。

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