淺析增值稅稅率下調(diào)對企業(yè)的影響及應(yīng)對措施
—— 以建筑行業(yè)為例

王銳

2019年3月15日十三屆全國人大二次會議閉幕后，國務(wù)院總理李克強(qiáng)答記者問中提出：“4月1日就要減增值稅，5月1日就要降社保費(fèi)率，全面推開”，話語擲地有聲，無疑給企業(yè)帶來了一大利好消息，減負(fù)降稅大勢所趨，激發(fā)經(jīng)濟(jì)活力勢在必得。筆者多年從事財務(wù)工作，針對此次降稅率有些自己的看法和見解，現(xiàn)淺析一下對建筑業(yè)會計(jì)的影響和應(yīng)對措施。

1 對建筑業(yè)會計(jì)的影響

伴隨著2016年5月1日營改增的全面啟動，建筑業(yè)由原先的3%營業(yè)稅稅率納入了增值稅應(yīng)稅服務(wù)/建筑服務(wù)行列，使用11%的增值稅銷項(xiàng)稅率，此次營改增雖然啟用新的稅率，但是新稅率只針對新項(xiàng)目或者說是一般計(jì)稅項(xiàng)目進(jìn)行核算使用，其他簡易計(jì)稅工程項(xiàng)目，仍沿用3%的征收率，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。從而，建筑行業(yè)涉及增值稅的工程項(xiàng)目分為一般計(jì)稅項(xiàng)目和簡易計(jì)稅項(xiàng)目。

簡易計(jì)稅項(xiàng)目包括以下三種，可以采用3%的征收率計(jì)稅開票。第一，清包工方式提供的建筑服務(wù)；第二，甲供材工程提供的建筑服務(wù)；第三，為老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)。

除上述簡易計(jì)稅之外的工程，發(fā)生在2016年4月30日以后的工程均采用一般計(jì)稅進(jìn)銷抵扣核算。

2018年隨著國家進(jìn)一步深化稅費(fèi)改革，給企業(yè)減負(fù)降稅，激發(fā)經(jīng)濟(jì)實(shí)體活力，當(dāng)年4月4日國家發(fā)布《財政部稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》(財稅〔2018〕32號)，自5月1日起執(zhí)行。涉及原17%和11%稅率的分別調(diào)整為16%、10%。

時隔一年，2019年3月份兩會期間，國家再一次提出進(jìn)一步給企業(yè)減負(fù)降稅，當(dāng)年4月1日起，將現(xiàn)行16%的稅率降至13%；將交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等現(xiàn)行10%的稅率降至9%；涉及6%稅率的行業(yè)保持不變，對生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)增加稅收抵扣等措施。

最近一次的降稅由10%下調(diào)到9%來分析，到底對企業(yè)有何影響呢，下文將舉例分析。

假設(shè)，A企業(yè)分別在稅改前承攬110萬工程和稅改后承攬110萬工程進(jìn)行對比，且是一般計(jì)稅項(xiàng)目。同時，工程合同組價30%的人工費(fèi)、65%材料費(fèi)、5%的利潤，人工費(fèi)全部是自己員工工資，不存在勞務(wù)分包情況，材料全部自行采購。

稅改前，A公司銷項(xiàng)稅即需給甲方開票銷項(xiàng)稅110/1.1×0.1=10萬；進(jìn)項(xiàng)稅是材料采購110×0.65/1.16×0.16=9.86萬元，繳納增值稅是0.14萬元。

稅改后，假設(shè)同樣是簽訂了110萬的承攬合同，那么公司需給甲方開票銷項(xiàng)稅110/1.09×0.09=9.08萬元；進(jìn)項(xiàng)稅110×0.65/1.13×0.13=8.23萬元，應(yīng)繳納增值稅是0.85萬元，較稅改前增值稅增加了0.71萬元。

就企業(yè)所得稅而言，稅改后收入增加了0.92萬元，成本增加了1.63萬元，影響所得稅利潤減少了0.71萬元，所得稅費(fèi)用減少了0.18萬元。

從另一個角度用比率整體來分析，2019年4月1日稅率由10%降到9%，材料采購由16%進(jìn)項(xiàng)降到13%以后，比率分析如下。

第一，增值稅銷項(xiàng)下降分析。

(1)10%稅率下：1/(1+10%)×10%=9.09%。

(2)9%稅率下：1/(1+9%)×9%=8.26%。

涉及行業(yè)增值稅稅率由10%降到9%后，銷項(xiàng)稅減少了0.83%。

滲透檢測:利用毛細(xì)現(xiàn)象，通過滲透劑覆蓋在試件表面來顯示放大缺陷痕跡。滲透檢測設(shè)備簡單、攜帶方便、適合野外工作，適用于陶瓷、玻璃、塑料、粉末煉金等各種材料制造的零部件表面開口缺陷的檢測。

第二，進(jìn)項(xiàng)稅下降對行業(yè)的影響。

(1)16%稅率下材料，設(shè)備租賃進(jìn)項(xiàng)：1/(1+16%)×16%=13.79%。

(2)13%稅率下材料，設(shè)備租賃進(jìn)項(xiàng)：1/(1+13%)×13%=11.50%。

同樣，合同中65%的材料構(gòu)成, 材料采購由16%降到13%后，進(jìn)項(xiàng)稅減少了(13.79%－11.50%)×65%=1.49%。

假設(shè)原先增值稅進(jìn)銷差后繳納是a－b元增值稅，那么現(xiàn)在降稅后是(a－0.83%)－(b－1.49%)=(a－b)+0.66%，可見增值稅增加了0.66%，增加的原因是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣金額由于稅率下降帶來的減少比例大于銷項(xiàng)降稅率下降帶來的較少比例，換句話說就是銷項(xiàng)稅少了一些，同時可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅更少了。

第三，企業(yè)所得稅下降分析。

(1)收入影響：稅率下降給甲方開具發(fā)票的票面分析，銷項(xiàng)稅減少了0.83%，相應(yīng)地開票不含稅收入增加了0.83%。

(2)成本影響：采購材料從材料商、設(shè)備上取得進(jìn)項(xiàng)可抵扣減少了1.49%，相應(yīng)地成本增加了1.49%。

整體所得稅利潤減少了1.49%－0.83%=0.66%，對應(yīng)所得稅減少了0.66%×25%=0.165%。

所以，針對2019年這次降稅，如果想讓增值稅稅負(fù)降下來，可以考慮人工部分取得相應(yīng)地進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，施工人員可以采取勞務(wù)外包，通過勞務(wù)公司結(jié)算，取得相應(yīng)地進(jìn)項(xiàng)發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)，或者部分工程采取分包形式，取得分包方開來的10%的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，但是，關(guān)于分包部分應(yīng)注意，工程量一定按國家要求占整個工程量在合理比例范圍內(nèi)，不可全部分包轉(zhuǎn)包，違反建筑相關(guān)法律。

通過上述分析，在降稅即將到來的臨界時點(diǎn)，所有企業(yè)都面臨同樣的問題，就是開票和收票把握在什么時點(diǎn)比較好，下文來看看國家政策怎么給出解答的。

(財稅〔2016〕36號)文附件1第45條規(guī)定增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為：(1)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；(2)納稅人提供租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天；(3)納稅人發(fā)生本辦法第14條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天；(4)增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

既然國家制定了相關(guān)規(guī)定，在稅率下降時無論是哪一種應(yīng)稅銷售行為，納稅義務(wù)發(fā)生時間在2019年3月31日(含)之前的，就應(yīng)該按照原16%或者10%稅率開票；納稅義務(wù)發(fā)生時間在2019年4月1日(含)之后的，按照新稅率13%或者9%開票。

2 應(yīng)對措施

具體到實(shí)際工作中，應(yīng)如何應(yīng)對，下文中筆者就遇到的實(shí)際情況予以簡單闡述，僅供參考。筆者目前所在單位是大型上市房地產(chǎn)企業(yè)下屬的施工單位，主要承攬集團(tuán)內(nèi)施工項(xiàng)目，針對最近一次2019年降稅，提出幾點(diǎn)拙見，主要針對上下游，只針對一般計(jì)稅項(xiàng)目而言。

(1)對甲方開票(涉及銷項(xiàng))。與甲方之前簽訂的合同，如果納稅義務(wù)發(fā)生在4月1日以后甲方支付工程款時只能向甲方按新稅率開具9%稅率的，稅目是建筑服務(wù)的增值稅專用發(fā)票。如果甲方需要按合同約定降稅前16%或10%的稅率開具發(fā)票，應(yīng)在2019年3月31日前盡早通知施工單位項(xiàng)目負(fù)責(zé)人并在3月31日前付給施工單位工程款，施工單位開具發(fā)票；如果確實(shí)根據(jù)需要在3月31日以后仍需開具10%的發(fā)票，也就是說應(yīng)納稅義務(wù)發(fā)生在稅改以前，應(yīng)提前確認(rèn)金額，施工單位在3月份納稅申報期先確認(rèn)無票收入并納稅，待日后開據(jù)10%的發(fā)票。但是，從施工企業(yè)的角度來說，盡量延后開票，充分享受國家降稅減負(fù)帶來的宏利。

(2)對材料/設(shè)備商索取發(fā)票(或分包單位，涉及進(jìn)項(xiàng)稅)。針對一般計(jì)稅項(xiàng)目，大方針是2019年3月底前盡量取得10%/16%的進(jìn)項(xiàng)票，哪怕是不付款提前掛賬，這一點(diǎn)可以要求即將收款的供應(yīng)商單位先開票掛賬。確實(shí)取得不了的，成本預(yù)算部門做結(jié)算時應(yīng)著重考慮4月1日以后完工量對應(yīng)的稅率下降相應(yīng)地調(diào)減合同金額，在工程結(jié)算時應(yīng)重點(diǎn)考慮這一項(xiàng)稅差因素做相應(yīng)的結(jié)算調(diào)減。同時，作為財務(wù)部門如果付款審批金額仍按原稅率合同執(zhí)行，那么財務(wù)可以暫押3%(原16%降到13%)或者1%(原10%降到9%)后付款，財務(wù)所做的也只是按稅差臨時暫押付款，最終還得根據(jù)結(jié)算金額去多退少補(bǔ)，所以，預(yù)算部門應(yīng)將結(jié)算金額核算準(zhǔn)確，如果結(jié)算稅差因素不考慮，財務(wù)平時暫押最后還得還給人家，這樣得不償失，這一點(diǎn)，不同于銷售企業(yè)，采購供貨數(shù)量據(jù)實(shí)結(jié)算，不含稅成本單價是固定的，合同價格微調(diào)稅金變動即可，銷售數(shù)量可預(yù)見實(shí)物量，財務(wù)人員根據(jù)銷售合同把控。本文筆者所涉及的行業(yè)卻不一樣，該行業(yè)涉及合同金額巨大，期限較長，合同條款較為專業(yè)，涉及工程量財務(wù)人員難以計(jì)算，必須由專業(yè)預(yù)算人員把控，然后后期由預(yù)算部門結(jié)算確定最終金額，財務(wù)根據(jù)結(jié)算金額再付款。

(3)既然提到合同問題,建筑合同多為制式合同，合同條款較為規(guī)范，合同金額較大，合同內(nèi)容專業(yè)化，合同使用方較多，所以不輕易改動，嚴(yán)謹(jǐn)性要求較高。這就要求施工企業(yè)簽訂合同時應(yīng)該嚴(yán)謹(jǐn)、細(xì)化，在簽訂施工合同時應(yīng)鮮明地體現(xiàn)出合同總金額，其中不含說合同價款金額(相當(dāng)于合同的成本)是多少，稅金是多少，合同約定稅率是多少，最主要的是合同中要寫明：“合同價款遇國家稅率調(diào)整只調(diào)整稅金部分，不含稅合同金額不再變化”。涉及甲供材簡易計(jì)稅項(xiàng)目合同時，應(yīng)在合同中明確注明“甲供材料條款”。

3 結(jié)語

綜上所述，面對國家多次稅率下調(diào)的情況下，應(yīng)該合理籌劃好行業(yè)合同組價結(jié)構(gòu)，將人工、材料、機(jī)械費(fèi)等比例在企業(yè)利潤最大化，稅負(fù)最低的情況下合理分配，合理去針對合同內(nèi)容特點(diǎn)去與建設(shè)方積極溝通協(xié)商，做到互惠共贏，讓改革紅利惠及雙方，乘改革降稅之東風(fēng)，創(chuàng)歷史機(jī)遇之輝煌。