美國聯(lián)邦個人所得稅：分析、借鑒與思考

摘 要：個人所得稅是重要的直接稅，目前中國個人所得稅收入占比低，制度尚不完善。中國個人所得稅綜合與分類相結(jié)合改革邁出重要一步，自2019年1月1日起對工資薪金所得等4項所得實(shí)施綜合納稅，但這僅是第一步，未來改革任務(wù)仍然艱巨，諸多相關(guān)議題亟待深入研究。美國個人所得稅征收歷史長，制度完善，有諸多可借鑒之處。研究發(fā)現(xiàn)，美國聯(lián)邦個人所得稅地位重要，實(shí)現(xiàn)了籌集財政收入和調(diào)節(jié)收入分配的雙目標(biāo);個稅“起征點(diǎn)”低，與美國貧困線相當(dāng);美國個稅覆蓋面廣，涵蓋工資薪金等各類所得，且2/3的國民參與個人所得稅的申報納稅。這為中國個稅未來改革提供了有益的借鑒和參考。

關(guān)鍵詞：個人所得稅;稅基;個人扣除;有效稅率;預(yù)繳率

中圖分類號：F810.424 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A ?文章編號：1005-6378（2019）01-0040-10

DOI：10.3969/j.issn.1005-6378.2019.01.006

十八屆三中全會明確提出，逐步提高直接稅占比。個人所得稅是重要的直接稅，目前收入占比低，制度尚不完善。中國個人所得稅綜合與分類相結(jié)合改革邁出重要一步，自2019年1月1日起對工資薪金所得等4項所得實(shí)施綜合納稅，但這僅是第一步，未來改革任務(wù)仍然艱巨，諸多相關(guān)議題亟待深入研究。

美國正式開征個人所得稅歷史長。近150年的征收歷史豐富了美國個人所得稅的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，也極大促進(jìn)了個稅理論的發(fā)展，為其他國家個人所得稅改革提供了有益的啟迪和借鑒。本文深入分析了美國聯(lián)邦個人所得稅的制度安排和實(shí)踐運(yùn)行效果，以數(shù)據(jù)回應(yīng)了目前社會各界關(guān)注的諸如“起征點(diǎn)”、納稅人覆蓋面、“工薪稅”等熱點(diǎn)問題，并在此基礎(chǔ)上對中國個人所得稅改革目標(biāo)定位、基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)扣率等問題進(jìn)行了探討。

一、美國聯(lián)邦個人所得稅稅制特征分析

伴隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，美國個人所得稅幾經(jīng)改革，形成了相對穩(wěn)定的制度框架。稅制特征主要表現(xiàn)為：

第一，最寬泛的所得界定。顧名思義，個人所得稅是以所得額或收益額為課稅對象的稅種。所得范圍界定從根本上決定了其稅基的大小。從理論上看，對所得的界定包括兩類學(xué)說，即“純資產(chǎn)增加說”和“所得來源說”?！凹冑Y產(chǎn)增加說”的代表人物是美國的亨利·西蒙斯（Henry·Simons）。該類學(xué)說認(rèn)為，所得是一定時期內(nèi)資產(chǎn)增加減去同期資產(chǎn)減少后的凈額，即在一定時期內(nèi)個人或家庭所取得的能夠增加消費(fèi)水平和稅收負(fù)擔(dān)能力的收入價值，相應(yīng)既包括貨幣形式所得，也包括商品形式所得;既包括經(jīng)常性所得，也包括偶然性收益?！八脕碓凑f”的代表人物是英國的瓦格納。該學(xué)說認(rèn)為，所得是有連續(xù)來源的收益，其來源具有循環(huán)性和反復(fù)性，因而更強(qiáng)調(diào)來源的連續(xù)性與永久性特征，主要表現(xiàn)為生產(chǎn)經(jīng)營所得和資薪金所得。相比較而言，“純資產(chǎn)增加說”的所得范圍更為寬廣，美國個人所得稅的稅基確定秉承了這一理念。

按照美國國內(nèi)收入法（Internal Revenue Code）的規(guī)定，總所得（Gross Income，GI）是指“各種來源的所得（Gross income means all income from whatever source derived），不但包括貨幣所得，還包括其他各種形式（如財產(chǎn)、服務(wù)等）的已實(shí)現(xiàn)所得，具體包括（但不局限于）：（1）服務(wù)性補(bǔ)償收入（服務(wù)費(fèi)、傭金、額外福利等類似收入）;（2）經(jīng)營所得;（3）處理財產(chǎn)的利得收入;（4）利息收入;（5）租金;（6）特許權(quán)使用費(fèi);（7）股息;（8）贍養(yǎng)費(fèi)和法院判決的配偶賠償費(fèi);（9）年金;（10）人身和養(yǎng)老保險金;（11）養(yǎng)老金;（12）債務(wù)清償所得;（13）合伙企業(yè)股份所得;（14）繼承所得;（15）基金或不動產(chǎn)利息所得。

上述類型所得在美國個人所得稅申報表（以表F1040為例）中第7行至第21行予以列示。從中可以看出，美國個人所得稅的所得界定最為寬泛，這為個人所得稅收入和調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮奠定了基礎(chǔ)。最寬泛的所得界定保證了納稅人覆蓋面的最大化，保證了調(diào)節(jié)范圍的最大化。有所得者即為納稅人，便可能納稅，最大可能地反映了納稅人的納稅能力。當(dāng)然，總所得（Gross Income）需要經(jīng)過調(diào)整（Adjustment）后才是個稅稅基（具體分析見后文），但它畢竟是基礎(chǔ)，其范圍界定反映了美國個人所得稅制度安排的基本理念。

第二，綜合為主、分類為輔的制度模式。從理論上看，個人所得稅計征模式分為3種：分類計征、綜合計征和分類綜合計征。分類計征是依所得來源不同，適用不同計稅方法和稅率;綜合計征是指將各種來源所得匯總后，適用統(tǒng)一的計征方法和稅率;分類綜合計征是前兩種計征方法的混合，這是目前世界各國采用的主流方式，差別在于是側(cè)重于綜合，還是側(cè)重于分類。

美國采取以綜合為主、分類為輔的制度，即除特定資本利得（含符合條件的利息所得）類所得外，其余所得全部匯總適用統(tǒng)一的計征方法和稅率結(jié)構(gòu)。資本利得是指出售股票、債券或不動產(chǎn)等資本性項目取得的收入扣除其賬面價值后的余額。資本利得是美國個人所得稅的應(yīng)稅所得，但依據(jù)資本（股票、債券或不動產(chǎn)）持有期限長短而適用不同計征方法，即對于短期資本的銷售利得，視同普通一般所得，與其他所得匯總，適用相同的征稅辦法;對于長期資本的銷售利得，適用較低的優(yōu)惠稅率。目前長短期的界限為一年，即持有期為一年內(nèi)的為短期，一年以上為長期。這種計征模式最大限度地體現(xiàn)了個人所得稅的納稅能力原則，同時兼顧了對投資所得優(yōu)惠待遇。

第三，以貧困線為依據(jù)，設(shè)定個人扣除標(biāo)準(zhǔn)，且隨物價漲幅而動態(tài)調(diào)整。美國個人所得稅中有3個重要“所得”概念，分別為“總所得（Gross Income，GI）”“調(diào)整所得（Adjustment Gross Income，AGI）”和“應(yīng)稅所得（Taxable Income，TI）”。總所得如前文所述，調(diào)整所得是在總所得基礎(chǔ)上扣除一部分與所得直接相關(guān)的成本費(fèi)用而得到，相應(yīng)調(diào)整所得是凈所得的概念，最能體現(xiàn)納稅人的納稅能力，在美國個人所得稅制度中具有重要位置。應(yīng)稅所得是在調(diào)整所得基礎(chǔ)上再減除個人扣除后得到，并據(jù)此確定適用稅率，計算應(yīng)納稅所得額。如果與企業(yè)所得稅做類比，總所得相當(dāng)于收入，調(diào)整所得相當(dāng)于凈收入，應(yīng)稅所得相當(dāng)于應(yīng)納稅所得額。

從上述分析中可以看出，從總所得到應(yīng)納稅所得要經(jīng)過兩次扣除，相應(yīng)地美國個人所得稅的扣除包括兩類。第一類是計算調(diào)整所得時需要扣除的項目，在美國被稱為“線上扣除項目（Tax deductions above the line ）”此處的“線”是指“調(diào)整所得”這條線，在2017年F1040所得稅申報表中列示為第37行。，主要是與取得收入直接相關(guān)的支出扣除，在申報表（表F1040）中具體列示的項目包括：（1）教育者的費(fèi)用;（2）后備役軍人、表演藝術(shù)家某些經(jīng)營費(fèi)用;（3）健康儲蓄賬戶扣減;（4）搬家費(fèi);（5）自雇稅的可扣除部分;（6）自雇者的SEP、SIMPLE和符合調(diào)減的一些計劃;（7）自雇者健康保險扣除;（8）儲蓄賬戶的罰款;（9）支付給離異配偶方的贍養(yǎng)費(fèi);（10）學(xué)生貸款利息扣除;（11）學(xué)費(fèi);（12）國內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營活動的費(fèi)用扣除。第二類扣除為個人扣除，是與個人生計以及取得某些所得直接相關(guān)的扣除，在美國被稱為“線下扣除（Tax deductions below the line）”。在2018年之前，個人扣除又分為個人寬免（Tax exemption）和標(biāo)準(zhǔn)/分項目稅收扣除（Basic/Itemized Tax Deduction）兩類，二者有明顯區(qū)別。個人寬免側(cè)重“將維持納稅人基本生活（Subsistence Level，必要的衣食住行需要）的所得免于征收個人所得稅”，因此不但可以扣除維持自身生計支出，而且可以扣除其撫養(yǎng)人的生計支出;標(biāo)準(zhǔn)/分項目稅收扣除強(qiáng)調(diào)與納稅人所得的直接相關(guān)性，暗含費(fèi)用扣除之意，因此只適用于納稅人自身。2017年特朗普稅改（The Tax Cuts and Jobs Act of 2017）規(guī)定，在2018-2025年期間，暫時取消個人寬免扣除，并將標(biāo)準(zhǔn)稅收扣除的額度翻倍。

美國于1954年8月引入個人寬免扣除制度，納稅人可扣除的寬免額與寬免扣除標(biāo)準(zhǔn)和撫養(yǎng)人數(shù)量相關(guān)，寬免扣除標(biāo)準(zhǔn)隨物價指數(shù)的變化而動態(tài)調(diào)整，具體情況如圖1所示。如2015年為每人4 000美元，2016和2017年為4 050美元。撫養(yǎng)人包括子女等，對計入寬免額計算的撫養(yǎng)人有嚴(yán)格的條件限制。依此規(guī)定，2017年單身且無撫養(yǎng)人，則可扣除4 050美元，夫妻聯(lián)合申報且有2個符合條件的孩子，則可申報扣除16 200（4×4 050）美元。

選擇適用分項目扣除的納稅人，可申報扣除的項目包括6類，且有嚴(yán)格的限制條件。具體為：（1）超過調(diào)整所得10%的醫(yī)藥費(fèi)用;（2）州、地方以及外國繳納的稅收;（3）房貸利息;（4）慈善捐款;（5）偶然因素導(dǎo)致的非生產(chǎn)用財產(chǎn)損失;（6）取得經(jīng)營所得而支付的費(fèi)用，且不超過調(diào)整所得2%的部分。

多檔超額累進(jìn)稅率，體現(xiàn)納稅能力原則。實(shí)行超額累進(jìn)稅率是世界各國個人所得稅的通行做法，美國也不例外。現(xiàn)行美國個人所得稅稅率共7檔，稅率范圍在10%～37%之間，每檔稅率適用的所得級距依申報狀態(tài)不同而不同（表2）。

此外，因長期的資本利得未納入綜合所得，分類計征所得稅，其適用15%的比例稅率。

第五，源泉扣繳和自行申報的征管方式。美國個人所得稅的源泉扣繳制度建立于第二次世界大戰(zhàn)期間，其優(yōu)點(diǎn)明顯。首先，使個人所得稅收入與納稅人當(dāng)時所得水平直接相關(guān)，避免通脹對財政收入的影響，保證稅款及時入庫;其次，增強(qiáng)個人所得稅對納稅人收入水平的反應(yīng)能力，發(fā)揮收入分配調(diào)節(jié)作用;最后，提高個人所得稅的征收率，保證多渠道獲取納稅人所得信息。預(yù)繳稅制度的缺點(diǎn)在于，年終要進(jìn)行匯算清繳，對納稅人的稅款進(jìn)行多退少補(bǔ)，增加了征管的復(fù)雜度和難度。

總之，在上述制度安排下，美國個人所得稅較好地發(fā)揮了收入和調(diào)節(jié)分配的職能。

二、美國個人所得稅運(yùn)行效果分析

本部分從美國個人所得稅的收入地位、再分配調(diào)節(jié)效果、納稅人覆蓋面、稅基構(gòu)成等方面分析其運(yùn)行效果。

第一，收入地位無可替代。個人所得稅是美國聯(lián)邦政府第一大稅種，其收入占比最高，地位重要，具體情況如圖3所示。從圖3中可以看出，大半個世紀(jì)以來，美國個人所得稅收入占比始終居于首位，在40%～50%之間，遠(yuǎn)高于其他稅種收入的占比，收入地位無可替代。2017年，美國聯(lián)邦政府個人所得稅收入為1.92萬億美元，占其聯(lián)邦級稅收收入的比重為47.9%，列居首位，而第二大稅種為社保繳費(fèi)，占比為35.0%，低于個人所得稅近13個百分點(diǎn)。

第二，有效地發(fā)揮了調(diào)節(jié)分配的作用。調(diào)節(jié)收入分配差距也是美國個人所得稅的重要職能，從實(shí)際運(yùn)行情況看，體現(xiàn)量能納稅原則，即富人多納稅，窮人少繳稅。2015年各調(diào)整所得（AGI）群體納稅情況，如圖4所示。從圖4中可以看出，調(diào)整所得（AGI）最高的1%的納稅人繳納了39.04%的個人所得稅，而最低的50%的納稅人僅繳納了2.83%的個人所得稅。

第三，國民參與率高，申報人數(shù)占全部人口的比重在60%以上。美國個人所得稅稅基的廣覆蓋使得美國人“全民納稅”，納稅人覆蓋面非常高（表3）。從表3中可以看出，美國每年有2億左右納稅人參與個人所得稅的申報，占美國全部人口的比重在63%左右。如2015年，共有2.05億的居民此處的居民是稅收意義的居民，當(dāng)然納稅人中也包括部分非居民納稅人，但因數(shù)量少，可忽略不計。參與個人所得稅的申報，占全部美國人口總數(shù)的比重為63.87%。其中，參與申報且繳納個稅的申報表數(shù)量占全部申報表數(shù)量的比重在64%～69%之間，2015年為65.81%。美國個人所得稅參與率非常高，幾乎到了全民（成人）參與，是真正意義上的“國民稅”。

第四，工資薪金是稅基的主要來源，占總所得的比重在70%左右，其次是資本利得和退休金（年金）。如前文所述，美國個人所得稅稅基廣泛，幾乎覆蓋了各種來源、各種形式的收入，但從其實(shí)際運(yùn)行來看，工資薪金仍為其最重要的所得來源（表4），這反映出工資薪金在美國家庭收入中的重要地位。從表4中可以看出，2011-2015年，工資薪金占總收入的比重在68%～72%之間，占有絕對優(yōu)勢地位。資本利得和退休金（年金）所得位居其次，2015年其占比分別為6.82%和6.66%，遠(yuǎn)低于工資薪金占比，因此美國人所得稅是名副其實(shí)的“工薪稅”。

第五，個人扣除占AGI的比重在25%左右，其中占比最高的為分項扣除，個人寬免占比很低。如前文所述，美國個人所得稅“起征點(diǎn)”為個人扣除，由個人寬免和稅收扣除兩部分組成，AGI為美國個人所得稅稅基，本部分以個人扣除占AGI的比重來分析個人扣除的相對高低（表5）。從表5中可以看出，2011-2015年個人扣除占AGI的比重處于22%～25%之間，總體呈下降趨勢，從25.03%下降至22.26%。其中，分項扣除占比最高，在12%以上，為個人扣除的“半壁江山”，個人寬免占AGI的比重在1%左右，占比很低。與分項扣除相比，選擇標(biāo)準(zhǔn)扣除的申報表數(shù)量較多，但扣除總額占比低。如2015年達(dá)到10 384萬份，是分項扣除申報表數(shù)量（4 457萬份）的2倍之多，但標(biāo)準(zhǔn)扣除總額為9 006億美元，而分項目扣除總額為12 574億美元，僅為后者的71.62%。

第六，源泉扣繳為個稅的主要方式，預(yù)繳稅占比在80%左右，超扣率為30%左右。源泉扣繳是美國個人所得稅的重要征收渠道，與其相對應(yīng)的是預(yù)繳稅，預(yù)繳稅占全部個人所得稅收入的比重在80%左右（表6）。從表6中可以看出，源泉扣繳收入占個人所得稅收入的比重在77%以上，但呈下降趨勢，從2011年的87.70%下降至2015年的77.45%。

源泉扣繳的預(yù)繳稅制度必然會出現(xiàn)預(yù)繳不足或超額預(yù)繳情況，從而在年終匯算清繳時或者補(bǔ)稅，或者退稅。盡管從總量上看，每年都是預(yù)繳不足，但從微觀個體上看，也會出現(xiàn)超額預(yù)繳而需要退稅的情況（表7）。從表7中可以看出，美國個人所得稅超額預(yù)繳退稅占預(yù)繳稅的比重在30%左右，且呈逐年下降的趨勢，從2011年的33.6%下降到2015年的27.6%。但是，涉及納稅人數(shù)量較多，需要退稅的申報表數(shù)量占全部預(yù)繳申報表數(shù)量的比重在85%以上，但呈下降趨勢，從2011年的89.81%下降到2015年的85.60%。這意味著，絕大多數(shù)納稅人都需要申請退稅，相應(yīng)審核退稅的工作量巨大。

三、啟示與思考

從上述分析中可以看出，美國個人所得稅在百余年的發(fā)展變遷中，制度不斷完善，運(yùn)行效果佳，對美國經(jīng)濟(jì)社會產(chǎn)生深遠(yuǎn)而重要的影響，給其他國家的改革和實(shí)踐帶來有益的啟迪和借鑒。

（一）啟示

美國個人所得稅的制度安排和實(shí)踐運(yùn)行效果可圈可點(diǎn)之處甚多，其中以下幾個方面具有較強(qiáng)的啟發(fā)意義。

第一，個人所得稅可以實(shí)現(xiàn)財政收入和再分配的雙贏，二者良性互動。如前文所述，美國個人所得稅的收入職能不可撼動，其再分配效果也非常明顯，充分反映了個人所得稅“雙職能”的優(yōu)越性。實(shí)際上，二者是良性互動關(guān)系。首先，再分配職能需以收入職能為前提，收入規(guī)模過小，則會限制再分配能力;收入規(guī)模大，意味著稅基寬，納稅人數(shù)量多，而寬稅基和廣覆蓋是再分配的前提和基礎(chǔ)。其次，再分配職能促進(jìn)收入職能的實(shí)現(xiàn)。適用累進(jìn)稅率是再分配職能實(shí)現(xiàn)的前提和關(guān)鍵，而相較于比例稅率，累進(jìn)稅率的收入效果也更好。比如，1 000元的收入，按比例稅率10%計算，可籌集收入100元，如果適用超額累進(jìn)稅率，0～700元適用10%稅率，超過部分適用15%稅率，那么可籌集收入115元。因此，個人所得稅的收入職能和再分配職能之間相互促進(jìn)，良性互動。

第二，個人扣除標(biāo)準(zhǔn)以貧困線為依據(jù)，且給予納稅人選擇權(quán)。美國個人所得稅的個人扣除制度安排背后的理論支撐包括兩個方面：一是對個人“凈所得”征稅，即對扣除獲取各項收入而發(fā)生的必要費(fèi)用后的所得征稅。二是基本生計費(fèi)用扣除。基本的物質(zhì)消耗是維持一個人生存的必要條件，個人所得稅將用于維持基本生存的所得免于征稅，但扣除規(guī)模僅限于維持基本生存水平。為此，美國將個人扣除分為兩大類，個人寬免和稅收扣除，個人寬免考慮其撫養(yǎng)人數(shù)量，而稅收扣除僅適用于納稅人自身。同時，考慮到不同收入階層的家庭支出花費(fèi)不同，如窮人的花費(fèi)相對較少，富人的支出相對較多，又設(shè)定了標(biāo)準(zhǔn)扣除和分項目扣除，并將選擇權(quán)交給納稅人。這種制度安排實(shí)現(xiàn)了理論與現(xiàn)實(shí)的完美結(jié)合。

第三，平衡勞動與資本所得之間的稅負(fù)。通過對美國個人所得稅稅基（AGI）的分析發(fā)現(xiàn)，勞動所得在總所得的比重呈“U”型模式，即隨著納稅人收入的增加，勞動所得占比先升后降，而資本所得表現(xiàn)出相反模式。這意味著低收入者的勞動占比更高，高收入者的資本所得占比更高。美國個人所得稅的稅率設(shè)計也充分考慮了這一因素，反映在對短期資本利得并入綜合所得稅基、適用高稅率，而長期資本利得分類征稅，適用較低稅率。這不但實(shí)現(xiàn)了勞動所得與資本所得之間的稅負(fù)平衡，且有效地促進(jìn)了長期投資，避免短期投機(jī)行為。

第四，個人所得稅預(yù)扣率的設(shè)定要兼顧收入的及時性和退稅壓力。預(yù)扣率高，可有效保證稅款及時入庫，但年終退稅的工作壓力較大;反之，則收入的及時入庫無法保證。因此，預(yù)扣率的設(shè)定要兼顧這兩方面因素。

（二）關(guān)于中國個人所得稅改革的思考

2018年修訂的個人所得稅法，使中國個稅改革向前邁進(jìn)了歷史性的一大步，開啟了綜合計征模式新時代。但改革剛剛起步，諸多問題亟待研究解決。基于對美國個人所得稅的分析，有以下幾點(diǎn)思考[2]。

第一，中國個人所得稅改革的長期目標(biāo)是收入和再分配雙目標(biāo)，短期側(cè)重于再分配。無論從理論還是從美國實(shí)踐來看，個人所得稅可以同時實(shí)現(xiàn)收入和再分配的雙職能。從中國發(fā)展面臨的內(nèi)外形勢看，既要提高個人所得稅在稅收收入中的比重，以降低“企業(yè)”單位的稅收負(fù)擔(dān)，減少對企業(yè)經(jīng)營的干擾，提高企業(yè)國際競爭力，提高經(jīng)濟(jì)運(yùn)行效率，也要正視中國目前收入分配差距不斷擴(kuò)大的現(xiàn)實(shí)，發(fā)揮個人所得稅的再分配作用，促進(jìn)社會公平。

但目前個人所得稅收入占稅收收入的比重較低，與第一大稅種（增值稅）的收入地位尚有距離，短期內(nèi)難以快速提高其收入占比。因此，短期內(nèi)改革目標(biāo)應(yīng)側(cè)重于再分配目標(biāo)。隨著改革的不斷推進(jìn)，稅基和納稅人覆蓋面將會逐漸擴(kuò)大，收入目標(biāo)逐步實(shí)現(xiàn)。

第二，中國個人所得稅改革應(yīng)遵循寬稅基、廣覆蓋原則。寬稅基意味著各種形式的所得均納入征稅范圍，廣覆蓋是指納稅人的覆蓋面廣，有收入的國民均是個人所得稅潛在納稅人，當(dāng)然最終是否繳納稅款還取決于其他因素，如各類扣除等。寬稅基、廣覆蓋不但保證收入最大化、再分配效果最大化，可極大地提高納稅人的納稅意識、參與度和關(guān)注度，進(jìn)而提高政府的收支效率，促進(jìn)政府依法理財、高效透明理財。

第三，“起征點(diǎn)”的調(diào)整應(yīng)機(jī)制化，且應(yīng)設(shè)立科學(xué)依據(jù)。在中國個人所得稅稅法中，起征點(diǎn)的規(guī)范稱謂為“基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)”，強(qiáng)調(diào)了“基本”和“費(fèi)用”兩個概念，相應(yīng)起征點(diǎn)不宜過高，且?guī)в匈M(fèi)用扣除、以對凈所得征稅的含義。在目前新法增加專項扣除的情況下，起征點(diǎn)更不宜設(shè)定過高，以體現(xiàn)其寬稅基、廣覆蓋的立法原則。為此建議借鑒美國做法，以全國平均貧困線為依據(jù)設(shè)定起征點(diǎn)。

中國個人所得稅起征點(diǎn)的調(diào)整應(yīng)考慮三個因素：一是家庭人口規(guī)模和結(jié)構(gòu)變化因素。隨著“二孩”和“老齡化”時代的到來，家庭人口和結(jié)構(gòu)都發(fā)生了變化，需要撫養(yǎng)和贍養(yǎng)的人口在增加，起征點(diǎn)調(diào)整應(yīng)予以考慮。二是基本生活支出水平和需要。隨著時代發(fā)展，基本生計的口徑和水平也會發(fā)生微小變化，個稅起征點(diǎn)的調(diào)整應(yīng)順應(yīng)時代發(fā)展變化，適時調(diào)整。三是物價上漲水平。因物價上漲會推高取得所得的必要費(fèi)用和基本生計水平，因此可以考慮建立起征點(diǎn)與物價上漲的聯(lián)動機(jī)制，按照一定計算方法，定期調(diào)整起征點(diǎn)。

至于專項扣除，可以采取兩類方式，納稅人二者選擇其一。一類是標(biāo)準(zhǔn)扣除，即將目前新法中設(shè)定的子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、普通住房貸款利息、住房租金和贍養(yǎng)老人支出6項扣除匯總后按一個標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一扣除，簡化申報程序;另一類是按照目前做法分項、分標(biāo)準(zhǔn)扣除。在新法實(shí)施初期，應(yīng)鼓勵納稅人采用前者，簡化征納手續(xù)，促進(jìn)依法主動納稅。

第四，從低設(shè)定預(yù)扣率。自2019年起，中國將實(shí)施個人所得稅全員自行納稅申報，“年中預(yù)扣預(yù)繳、年終匯算清繳”，這意味著在2020年初，絕大部分納稅人將會補(bǔ)繳或退稅。在新法實(shí)施之初，建議從低設(shè)定預(yù)扣率，以降低“騙退稅”風(fēng)險，同時因個人所得稅收入占比不高，低預(yù)扣率對年中的收入影響也不大。

[參 考 文 獻(xiàn)]

[1]理查德·A· 馬斯格雷夫.財政理論與實(shí)踐[M].第5版.北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2003：338.

[2]賈康，梁季.我國個人所得稅改革問題研究：兼論“起征點(diǎn)”問題合理解決的思路[J].財政研究，2010（4）：2-13.

【責(zé)任編輯 郭 玲】