論船舶融資租賃業(yè)的稅收政策

張澤

摘?要：稅收政策對(duì)船舶融資租賃中有重要影響，可以決定一國(guó)或地區(qū)航運(yùn)金融的競(jìng)爭(zhēng)力。發(fā)達(dá)國(guó)家先行制定了各具優(yōu)勢(shì)的船舶融資租賃稅收政策，我國(guó)在稅收制度改革、成立自貿(mào)區(qū)的背景下也針對(duì)船舶融資租賃的稅收政策進(jìn)行了優(yōu)化和制度創(chuàng)新，促進(jìn)了國(guó)內(nèi)船舶融資租賃的發(fā)展。我們應(yīng)借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，加大稅收政策優(yōu)惠力度，優(yōu)化船舶融資租賃業(yè)政策環(huán)境，促進(jìn)我國(guó)船舶融資租賃業(yè)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：船舶融資租賃;稅收政策;國(guó)際經(jīng)驗(yàn);國(guó)內(nèi)發(fā)展

中圖分類(lèi)號(hào)：D996.3文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：2095-4379-（2019）05-0006-04

一、船舶融資租賃的現(xiàn)狀以及與稅收關(guān)系

（一）船舶融資租賃的現(xiàn)狀與表現(xiàn)

我國(guó)已成為造船大國(guó)，手持訂單量居世界第一，世界造船中心向中國(guó)的轉(zhuǎn)移給我國(guó)航運(yùn)業(yè)和船舶金融業(yè)提供了機(jī)遇?，F(xiàn)代航運(yùn)業(yè)是資金密集型行業(yè)，大型船舶的造價(jià)日趨昂貴，航運(yùn)公司非常依賴(lài)金融市場(chǎng)的融資，而船舶融資租賃為船東融資提供了支持。船舶融資租賃以融物的方式達(dá)到融資的效果，金融與產(chǎn)業(yè)資本有效結(jié)合的方式，融合了商業(yè)信用、銀行信用。在我國(guó)現(xiàn)階段船舶融資租賃業(yè)務(wù)規(guī)模在融資總量的占比已經(jīng)僅次于銀行信貸。

中國(guó)自加入世貿(mào)組織后開(kāi)始船舶融資租賃的嘗試，2002年上海金海岸股份公司與長(zhǎng)江水運(yùn)簽署了總價(jià)達(dá)1億多元人民幣、標(biāo)的物為20條船舶的融資租賃合同。2008年的金融危機(jī)影響船舶業(yè)發(fā)展，船舶融資租賃市場(chǎng)在歐洲陷入低谷，亞洲市場(chǎng)卻得以發(fā)展，據(jù)統(tǒng)計(jì)，中國(guó)資本約占國(guó)際船舶融資市場(chǎng)份額的四分之一。

船舶融資租賃表現(xiàn)為出租人按照承租人的要求從船廠購(gòu)買(mǎi)船舶，出租人通常是銀行或者融資租賃機(jī)構(gòu)，租約采用光租的形式，租期一般比較長(zhǎng)，承租人對(duì)船舶享有完全的控制，但船舶所有權(quán)歸出租人所有。出租人可以享有的稅收優(yōu)惠會(huì)通過(guò)租金的減免轉(zhuǎn)由承租人享受。租賃期滿后，雙方在融資租賃合同中約定將船舶所有權(quán)轉(zhuǎn)移給船東或第三方。

（二）船舶融資租賃業(yè)與稅收政策的關(guān)系

稅收政策是國(guó)家主權(quán)的經(jīng)濟(jì)方面，國(guó)際間的貿(mào)易、投融資引起國(guó)與國(guó)之間在稅收政策上的聯(lián)系與競(jìng)爭(zhēng)，政府的征稅，間接卻非常有效地影響著貿(mào)易和競(jìng)爭(zhēng)。稅收既是國(guó)家獲取財(cái)政收入的最重要的方式，又是調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)政策最受歡迎的機(jī)制之一。船舶融資租賃業(yè)與一國(guó)的稅收政策有密切關(guān)系，船舶融資租賃業(yè)對(duì)稅收的反應(yīng)敏感，一個(gè)國(guó)家船舶融資租賃業(yè)發(fā)展初期，完善、優(yōu)惠的稅收政策會(huì)吸引資本聚集，使船舶融資租賃行業(yè)快速發(fā)展。稅收政策的合理與否決定了船舶融資租賃是否能在一國(guó)落地生根。

船舶融資租賃的關(guān)系中，出租人、承租人、船廠所要面對(duì)不同的國(guó)家的稅收政策，包括銀行、擔(dān)保人、保險(xiǎn)公司在內(nèi)的船舶融資租賃當(dāng)事人在做出經(jīng)濟(jì)決策時(shí)都應(yīng)考慮稅收政策的制約或是激勵(lì)因素。船舶工業(yè)是勞動(dòng)、資金、技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)，對(duì)機(jī)電、鋼鐵、化工、航運(yùn)、海洋資源勘采等上、下游產(chǎn)業(yè)發(fā)展具有較強(qiáng)帶動(dòng)作用，對(duì)促進(jìn)勞動(dòng)力就業(yè)、發(fā)展出口貿(mào)易和保障海防安全意義重大。各國(guó)都制定了相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策支持船舶融資租賃。

二、世界主要國(guó)家關(guān)于船舶融資租賃的稅收政策

稅收政策是船舶租賃發(fā)展的基礎(chǔ)，對(duì)船舶租賃行業(yè)產(chǎn)生直接的成本影響和間接的環(huán)境影響，稅收政策簡(jiǎn)單或復(fù)雜、優(yōu)惠或不優(yōu)惠、靈活或不靈活等都對(duì)航運(yùn)企業(yè)的成本或費(fèi)用產(chǎn)生影響。經(jīng)驗(yàn)表明，船舶融資租賃是否繁榮與稅收政策正相關(guān)，英國(guó)最先發(fā)展船舶融資租賃，新加坡、美國(guó)、韓國(guó)和德國(guó)為了發(fā)展航運(yùn)金融都由政府主導(dǎo)制定了各有特征的船舶融資租賃的稅收優(yōu)惠政策。本文將從稅制前提、目標(biāo)、優(yōu)惠水平、產(chǎn)業(yè)帶動(dòng)效應(yīng)、靈活性、相關(guān)產(chǎn)業(yè)、稅收種類(lèi)、綜合環(huán)境配套等八個(gè)方面加以列舉，見(jiàn)表1。

三、我國(guó)對(duì)船舶融資租賃的稅收沿革與創(chuàng)新

自2006年起英國(guó)的船舶融資租賃業(yè)出現(xiàn)萎縮，全球金融危機(jī)后國(guó)際航運(yùn)市場(chǎng)低迷，直接導(dǎo)致了德國(guó)KG基金投資的租賃公司大批破產(chǎn)，新加坡整體業(yè)績(jī)下滑，韓國(guó)依靠政策性金融機(jī)構(gòu)發(fā)展除船舶融資租賃。我國(guó)的船舶融資租賃依托船舶工業(yè)的快速發(fā)展而漸漸擴(kuò)大市場(chǎng)滲透率，尤其依托新近自貿(mào)區(qū)的政策安排逐漸填補(bǔ)了其他國(guó)家船舶融資的空白。

（一）我國(guó)的船舶融資租賃稅收政策

優(yōu)惠的稅收政策是船舶融資租賃業(yè)發(fā)展的動(dòng)力之一，在我國(guó)這樣的新興船舶融資租賃市場(chǎng)是非常重要的因素。船舶融資租賃行為的稅收政策結(jié)構(gòu)包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅和其他類(lèi)型的稅。

1.在流轉(zhuǎn)稅方面，1994年分稅制改革對(duì)歸屬于金融業(yè)的融資租賃征收營(yíng)業(yè)稅，①要求出租人具備中國(guó)人民銀行的批準(zhǔn)具備相關(guān)資質(zhì)。稅基為出租方所獲得的全部?jī)r(jià)款與價(jià)外費(fèi)用（含殘值）扣除出租方所負(fù)擔(dān)租賃物實(shí)際成本后的余額，以5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。2011年11月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于在上海市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，將有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)納入增值稅征稅范圍，②一般納稅人稅率為17%，小規(guī)模納稅人征收率為3%。經(jīng)批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策，這樣的稅收政策對(duì)接下一環(huán)節(jié)抵扣，實(shí)施即征即退政策后，作為出租人的融資租賃公司的稅負(fù)也有所減輕。

2.在所得稅方面，融資租賃的各方還應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，我國(guó)在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)，給外商以特殊待遇，對(duì)中國(guó)企業(yè)則相對(duì)征收較高的所得稅，使中國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本較高，難以與外商競(jìng)爭(zhēng)。修改后的《企業(yè)所得稅法》取消了內(nèi)資與外資差別待遇，提高了中資船舶融資租賃公司、船運(yùn)公司的競(jìng)爭(zhēng)力。對(duì)于船舶折舊，我國(guó)船舶折舊年限一般為十年到十八年，一般采用直線折舊法。自2014年，為了刺激投資，鼓勵(lì)企業(yè)發(fā)展，國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)船舶采用加速折舊的稅收政策，企業(yè)可以自主選擇是縮短年限法或是采取加速折舊方法，已使用過(guò)的固定資產(chǎn)，最低折舊年限不得低于最低折舊年限減去已使用年限后剩余年限的60%。加速折舊法可以采用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。加快折舊速度具有減少應(yīng)納稅額的作用，是一種稅收優(yōu)惠措施，企業(yè)通過(guò)推遲繳稅能盤(pán)活資金。

3.其他稅項(xiàng)方面，包括了印花稅、關(guān)稅等稅項(xiàng)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于融資租賃合同有關(guān)印花稅政策的通知》，對(duì)船舶融資租賃按照簽訂的融資租賃合同，統(tǒng)一按照其所載明的租金總額依照“借款合同”稅目，按萬(wàn)分之零點(diǎn)五的稅率計(jì)稅貼花。涉及跨境船舶融資租賃的，以船舶的租金為完稅價(jià)格征收進(jìn)口關(guān)稅。未在我國(guó)設(shè)立營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的外國(guó)企業(yè)還需要就來(lái)源于我國(guó)的股息、租金、利息等收入征收20%的預(yù)提所得稅。

（二）對(duì)船舶融資租賃的特定稅收優(yōu)惠政策

1.方便旗船舶免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅

船舶懸掛某一國(guó)家的國(guó)旗即具有該國(guó)國(guó)籍，這個(gè)國(guó)家即該船的船旗國(guó)。懸掛一國(guó)國(guó)旗是船舶在公海上航行的前提，也是在領(lǐng)海和內(nèi)河自由航行，享受一國(guó)國(guó)內(nèi)航運(yùn)政策優(yōu)惠措施的條件。世界上其他一些國(guó)家的船舶登記制度對(duì)船舶和本國(guó)之間的聯(lián)系要求很寬松，提出申請(qǐng)支付注冊(cè)費(fèi)就予以登記并取得該國(guó)國(guó)籍并懸掛該國(guó)國(guó)旗，如此取得的國(guó)旗通常稱(chēng)為“方便旗”，具有稅收優(yōu)惠、對(duì)船東無(wú)國(guó)籍限制、無(wú)航行限制、法律簡(jiǎn)單寬松等特點(diǎn)。面對(duì)船籍外移問(wèn)題，我國(guó)制定了稅收優(yōu)惠政策吸引已經(jīng)移籍到海外的中國(guó)船舶在中國(guó)登記，見(jiàn)表2。

在進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的減免方面，其他船籍港也依托所在的自貿(mào)區(qū)或保稅區(qū)出臺(tái)優(yōu)惠政策，例如珠海的橫琴新區(qū)與深圳的前海灣保稅區(qū)，出臺(tái)了《橫琴新區(qū)促進(jìn)融資租賃業(yè)發(fā)展試行辦法》、《關(guān)于推進(jìn)前海灣保稅港區(qū)開(kāi)展融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)意見(jiàn)》，允許船舶融資的出租人從境外購(gòu)入的船舶實(shí)行保稅監(jiān)管，按照租賃方式分期繳納進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅，或在租賃期限屆滿前一次性繳納全額稅款。

2.出口退稅與免征營(yíng)業(yè)稅

我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展經(jīng)驗(yàn)走出了一條由試點(diǎn)到全國(guó)，由局部到整體的特色路徑。船舶融資租賃的稅收政策也不例外，在設(shè)立天津自貿(mào)區(qū)以前，天津東疆保稅港區(qū)作為我國(guó)融資租賃的先行試點(diǎn)，探索船舶融資租賃的稅收政策，對(duì)報(bào)稅內(nèi)經(jīng)批準(zhǔn)注冊(cè)的融資租賃企業(yè)及項(xiàng)目子公司，通過(guò)融資租賃模式將船舶出租于境外企業(yè)，期限大于5年的，并向天津海關(guān)報(bào)關(guān)出口的船舶，享受增值稅、消費(fèi)稅出口退稅政策。該政策于2014年10月1日由財(cái)政部、海關(guān)總署、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于在全國(guó)開(kāi)展融資租賃貨物出口退稅政策試點(diǎn)的通知》推廣到了全國(guó)。③此外，上海為了實(shí)現(xiàn)建設(shè)國(guó)際金融和國(guó)際航運(yùn)中心的目標(biāo)，對(duì)于注冊(cè)在洋山保稅港區(qū)內(nèi)的納稅人從事海上國(guó)際航運(yùn)業(yè)務(wù)取得的收入免征營(yíng)業(yè)稅，但該政策還沒(méi)有推廣到其他地區(qū)。

3.稅收的返補(bǔ)政策

稅收的返補(bǔ)政策主要體現(xiàn)在地方層面，各地為了吸引船舶融資租賃業(yè)的投資出臺(tái)了不同的返還、獎(jiǎng)勵(lì)、補(bǔ)貼政策以及財(cái)政補(bǔ)貼和獎(jiǎng)勵(lì)。本文僅討論稅收相關(guān)的返補(bǔ)政策。

天津制定了“兩免三減半”的稅收政策，對(duì)新設(shè)立的融資租賃公司法人機(jī)構(gòu)，自開(kāi)業(yè)年度起，前兩年按其繳納營(yíng)業(yè)稅的100%標(biāo)準(zhǔn)給予補(bǔ)助，后三年按其繳納營(yíng)業(yè)稅的50%予以補(bǔ)助;自獲利年度起，前兩年按其繳納企業(yè)所得稅地方分享部分的100%給予補(bǔ)助，后三年按其繳納企業(yè)所得稅地方分享部分的50%給予補(bǔ)助。另外對(duì)于船舶融資租賃企業(yè)新購(gòu)建的自用辦公用房，按其繳納契稅的100%標(biāo)準(zhǔn)給予補(bǔ)助，并在三年內(nèi)按其繳納房產(chǎn)稅的100%給予補(bǔ)助。

廈門(mén)市海滄保稅港區(qū)也制定了針對(duì)船舶融資租賃的稅收政策，對(duì)在海滄保稅港區(qū)注冊(cè)、并在海滄繳納稅收的融資租賃企業(yè)，按企業(yè)年度稅收區(qū)級(jí)留成部分給予五年獎(jiǎng)勵(lì)，其中前兩年給予80%的獎(jiǎng)勵(lì)，后三年給予50%的獎(jiǎng)勵(lì)。

4.人才吸引

船舶融資租賃發(fā)展的配套環(huán)境中人才要素至關(guān)重要，各自貿(mào)區(qū)對(duì)于船舶融資租賃企業(yè)的高級(jí)管理人員也制定了相關(guān)優(yōu)惠政策吸引外地人才。如根據(jù)《天津市促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展財(cái)稅優(yōu)惠政策》，對(duì)融資租賃企業(yè)從外省市引進(jìn)且連續(xù)聘任兩年以上的公司副職級(jí)以上高級(jí)管理人員，第一次購(gòu)買(mǎi)商品房、汽車(chē)或參加專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)，區(qū)分行為是否發(fā)生在轄區(qū)內(nèi)，分年限，按比例根據(jù)上述人員繳納的個(gè)人工薪收入所得稅地方分享部分予以獎(jiǎng)勵(lì)。

四、余論

稅收是國(guó)家進(jìn)行宏觀調(diào)控的有力工具，通過(guò)稅收政策引導(dǎo)投資于消費(fèi)，有效配置社會(huì)資源。船舶融資租賃作為一種創(chuàng)新服務(wù)業(yè)貼合產(chǎn)業(yè)升級(jí)，構(gòu)建打造國(guó)際新航運(yùn)中心的目標(biāo)。稅收方面的優(yōu)惠被認(rèn)為是船舶融資租賃業(yè)發(fā)展重要因素，發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)根據(jù)自身航運(yùn)金融的定位形成了各具優(yōu)勢(shì)的稅收環(huán)境，制定了普遍低稅率的稅收優(yōu)惠政策。這一趨勢(shì)給我國(guó)船舶融資租賃業(yè)的發(fā)展提出了更高的要求，借鑒國(guó)際船舶融資租賃的成熟經(jīng)驗(yàn)，繼續(xù)加大稅制的改革，增加稅收政策優(yōu)惠力度，促進(jìn)船舶融資租賃業(yè)發(fā)展。同時(shí)與已相對(duì)發(fā)達(dá)的船舶融資租賃市場(chǎng)相關(guān)產(chǎn)業(yè)的互補(bǔ)，注重產(chǎn)品營(yíng)銷(xiāo)和融資租賃一體化發(fā)展，借助“方便旗”特案免稅政策發(fā)展跨境船舶融資租賃業(yè)務(wù)，優(yōu)化船舶融資租賃業(yè)政策環(huán)境，制定旨在扶持船舶融資租賃業(yè)的外匯制度、營(yíng)造健全公正的法治環(huán)境，細(xì)化公共服務(wù)政策。

[?注?釋?]

①《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》中的“融資租賃”，是指銀監(jiān)會(huì)監(jiān)管的金融租賃公司、商務(wù)部監(jiān)管的外商投資融資租賃公司、內(nèi)資試點(diǎn)融資租賃公司，不包括無(wú)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的融資租賃公司.無(wú)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的融資租賃公司按照服務(wù)業(yè)以租金全額征收營(yíng)業(yè)稅.

②有形動(dòng)產(chǎn)租賃分為有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃和有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃.有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃，是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點(diǎn)的有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)活動(dòng)，即出租人根據(jù)承租人所要求的型號(hào)、規(guī)格、性能等條件購(gòu)入有形動(dòng)產(chǎn)出租給承租人，在合同期內(nèi)出租人擁有設(shè)備的所有權(quán)，而承租人只擁有使用權(quán).合同期滿租金付清后，承租人有權(quán)按照殘值購(gòu)入有形動(dòng)產(chǎn)，以擁有其所有權(quán).不論出租人最終是否將有形動(dòng)產(chǎn)殘值銷(xiāo)售給承租人，都屬于融資租賃.有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃，是指在約定時(shí)間內(nèi)將物品、設(shè)備等有形動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓他人使用且租賃物所有權(quán)不變更的業(yè)務(wù)活動(dòng)，包括遠(yuǎn)洋運(yùn)輸?shù)墓庾鈽I(yè)務(wù)、航空運(yùn)輸?shù)母勺鈽I(yè)務(wù)，但不包括遠(yuǎn)洋運(yùn)輸?shù)某套?、期租業(yè)務(wù)（歸屬于水路運(yùn)輸服務(wù)），以及航空運(yùn)輸?shù)臐褡鈽I(yè)務(wù)（歸屬于航空運(yùn)輸服務(wù)）.

③增值稅應(yīng)退稅額=購(gòu)進(jìn)融資租賃貨物的增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的金額或海關(guān)（進(jìn)口增值稅）專(zhuān)用繳款書(shū)注明的完稅價(jià)格×融資租賃貨物適用的增值稅退稅率;消費(fèi)稅應(yīng)退稅額=購(gòu)進(jìn)融資租賃貨物稅收（出口貨物專(zhuān)用）繳款書(shū)上或海關(guān)進(jìn)口消費(fèi)稅專(zhuān)用繳款書(shū)上注明的消費(fèi)稅稅額.

[?參?考?文?獻(xiàn)?]

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