集團(tuán)財(cái)務(wù)管控與合并財(cái)務(wù)報表的關(guān)系研究

王北軍 高繼紅

【摘要】? 企業(yè)集團(tuán)的存在與發(fā)展，推動了集團(tuán)財(cái)務(wù)管控和合并財(cái)務(wù)報表的產(chǎn)生與發(fā)展。企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行財(cái)務(wù)管控具有重要性，而編制合并財(cái)務(wù)報表具有必要性，文章闡述了兩者之間的關(guān)聯(lián)，研究指出：集團(tuán)財(cái)務(wù)管控既對合并財(cái)務(wù)報表提供的會計(jì)信息質(zhì)量提出了更高的要求，也為合并財(cái)務(wù)報表編制方式的轉(zhuǎn)變提供了必要的條件;合并財(cái)務(wù)報表在集團(tuán)財(cái)務(wù)管控中的重要性不斷凸顯，通過企業(yè)集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報表，能夠在很大程度上發(fā)現(xiàn)集團(tuán)財(cái)務(wù)管控存在的問題，而且合并財(cái)務(wù)報表反映的會計(jì)信息，也為企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行財(cái)務(wù)管控提供了有力的支撐。

【關(guān)鍵詞】? 企業(yè)集團(tuán);財(cái)務(wù)管控;合并財(cái)務(wù)報表

【中圖分類號】? F231? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）03-0054-03

一、引言

依法治企是依法治國要求在企業(yè)中的具體表現(xiàn)。財(cái)務(wù)以反映、控制和監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動為基本職能，在依法治企中承擔(dān)著重要職責(zé)。依法治企，在很大程度上助推了財(cái)務(wù)報表質(zhì)量和財(cái)務(wù)管控能力的提升。隨著外部監(jiān)管日趨嚴(yán)格，依法治企不斷深入，不論是集團(tuán)外部，還是集團(tuán)內(nèi)部，都對企業(yè)集團(tuán)提供的會計(jì)信息質(zhì)量和集團(tuán)財(cái)務(wù)管控能力提出了更高的要求。

集團(tuán)財(cái)務(wù)管控的目標(biāo)，立足于實(shí)現(xiàn)股東價值最大化的總體目標(biāo)，遵循集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)戰(zhàn)略、財(cái)務(wù)政策與基本財(cái)務(wù)目標(biāo)，通過有效的制度形式強(qiáng)化對于子公司及其他成員企業(yè)的財(cái)務(wù)活動的監(jiān)督與管控，確保戰(zhàn)略目標(biāo)的協(xié)同，最終實(shí)現(xiàn)集團(tuán)價值最大化。企業(yè)集團(tuán)如何實(shí)施對于子公司的財(cái)務(wù)控制，如何提高企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)管控能力，是當(dāng)前企業(yè)集團(tuán)面臨的重要問題。編制合并財(cái)務(wù)報表既為外部信息使用者提供了決策依據(jù)，也為管理層進(jìn)行集團(tuán)財(cái)務(wù)管控提供了必要的支撐。

二、集團(tuán)財(cái)務(wù)管控對合并財(cái)務(wù)報表的影響

（一）對合并財(cái)務(wù)報表會計(jì)信息質(zhì)量提出了更高要求

現(xiàn)代企業(yè)會計(jì)根據(jù)其服務(wù)對象和目的的不同，劃分為管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)。管理會計(jì)側(cè)重于服務(wù)企業(yè)內(nèi)部使用者，提供內(nèi)部管理層經(jīng)營管理決策需要的會計(jì)信息。財(cái)務(wù)會計(jì)側(cè)重于服務(wù)企業(yè)外部使用者，為投資者、債權(quán)人、政府及有關(guān)部門和社會公眾等財(cái)務(wù)報告使用者提供需要的會計(jì)信息。對企業(yè)來說，管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)兩者缺一不可。

1.集團(tuán)財(cái)務(wù)管控要求增添合并財(cái)務(wù)報表的編制格式。集團(tuán)財(cái)務(wù)管控要求企業(yè)集團(tuán)既要設(shè)置合并財(cái)務(wù)報表的法定報表，對外披露，側(cè)重于滿足外部使用者的信息需求，便于外部監(jiān)管;更要設(shè)置合并財(cái)務(wù)報表的內(nèi)部管理報表，對內(nèi)報告，側(cè)重于滿足內(nèi)部管理層的信息需求，便于內(nèi)部管控;還要設(shè)置合并財(cái)務(wù)報表的附注報表，收集或生成更加精確細(xì)致的數(shù)據(jù)，既要滿足企業(yè)內(nèi)部的管理需求，也要滿足企業(yè)對外報告附注的披露需求。

2.集團(tuán)財(cái)務(wù)管控要求縮短合并財(cái)務(wù)報表的編制周期。合并財(cái)務(wù)報表一般在合并日或購買日及會計(jì)期末進(jìn)行編制（我國上市公司提供季度末、半年末、年末的合并財(cái)務(wù)報表）。隨著交易流程的加快，這種編制周期將導(dǎo)致會計(jì)信息滯后或失效。一方面，集團(tuán)外部使用者無法實(shí)時了解與企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計(jì)信息，不利于其及時作出經(jīng)濟(jì)決策;另一方面，內(nèi)部管理層也無法實(shí)時獲取企業(yè)集團(tuán)整體的會計(jì)信息，不利于其及時作出內(nèi)部管理決策。集團(tuán)財(cái)務(wù)管控對信息的需求是不同的，而且隨時都在發(fā)生變化，必然要求縮短合并財(cái)務(wù)報表的編制周期，甚至可能需要隨時編制合并財(cái)務(wù)報表。

3.集團(tuán)財(cái)務(wù)管控要求提高合并財(cái)務(wù)報表的編制質(zhì)量。合并財(cái)務(wù)報表的編制質(zhì)量直接取決于個別財(cái)務(wù)報表的編制質(zhì)量和集團(tuán)內(nèi)企業(yè)之間內(nèi)部交易的合并抵銷處理。為滿足企業(yè)集團(tuán)實(shí)施精益化財(cái)務(wù)管理的需要，合并財(cái)務(wù)報表編制的流程也要實(shí)現(xiàn)精益化管理，不僅要滿足基本的會計(jì)信息質(zhì)量要求，還要提供更加精確、更加明細(xì)、更加豐富的資料和數(shù)據(jù)，為企業(yè)管理層進(jìn)行決策提供充分支撐;要確保合并處理可以生成符合會計(jì)和審計(jì)習(xí)慣的合并工作底稿，完整地體現(xiàn)合并抵銷流程，便于內(nèi)部交易審計(jì)和對抵銷數(shù)據(jù)的復(fù)核。

（二）為合并財(cái)務(wù)報表編制方式的轉(zhuǎn)變提供了必要的條件

1.集團(tuán)財(cái)務(wù)管控促使合并財(cái)務(wù)報表與個別財(cái)務(wù)報表的編制基礎(chǔ)達(dá)成一致。企業(yè)集團(tuán)依托協(xié)同抵銷平臺，推動內(nèi)部交易從以前依靠“表層面的抵銷”提升到直接依靠“賬層面的抵銷”，內(nèi)部交易更加清晰、真實(shí)。合并財(cái)務(wù)報表的編制基礎(chǔ)直接來自于企業(yè)集團(tuán)的合并（匯總）賬簿，由此實(shí)現(xiàn)了合并財(cái)務(wù)報表與個別財(cái)務(wù)報表編制方式的統(tǒng)一。

2.集團(tuán)財(cái)務(wù)管控改善了一體性原則與重要性原則在合并財(cái)務(wù)報表中的應(yīng)用。根據(jù)一體性原則，母公司與子公司、子公司相互之間的內(nèi)部交易應(yīng)當(dāng)全部抵銷;但在會計(jì)實(shí)務(wù)中，根據(jù)重要性原則，對內(nèi)部交易的合并處理進(jìn)行了簡化和取舍。集團(tuán)財(cái)務(wù)管控借助信息化手段，可以精確到對每一筆內(nèi)部交易的準(zhǔn)確抵銷，無需再對一體性原則與重要性原則進(jìn)行折中處理。

3.集團(tuán)財(cái)務(wù)管控提高了合并財(cái)務(wù)報表的準(zhǔn)確性與及時性。企業(yè)集團(tuán)通過財(cái)務(wù)信息化建設(shè)、財(cái)會隊(duì)伍建設(shè)、會計(jì)集中核算、資金集中管理、財(cái)務(wù)風(fēng)險管控等財(cái)務(wù)管控手段，規(guī)范了財(cái)務(wù)主數(shù)據(jù)，改進(jìn)了會計(jì)基礎(chǔ)工作，降低了內(nèi)部交易的財(cái)務(wù)風(fēng)險，完善了合并財(cái)務(wù)報表的編制和報送，強(qiáng)化了對子公司的管控，從而提升了企業(yè)集團(tuán)的會計(jì)信息質(zhì)量。

三、合并財(cái)務(wù)報表對集團(tuán)財(cái)務(wù)管控的支撐作用

企業(yè)集團(tuán)應(yīng)編制合并財(cái)務(wù)報表，如實(shí)反映企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量;財(cái)務(wù)報告應(yīng)及時傳遞給企業(yè)內(nèi)部管理層，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)報告在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理中的重要作用。隨著企業(yè)集團(tuán)的產(chǎn)生與發(fā)展，合并財(cái)務(wù)報表在集團(tuán)財(cái)務(wù)管控中的重要性和支撐作用不斷凸顯。

（一）合并財(cái)務(wù)報表的編制，不僅是監(jiān)管部門的強(qiáng)制要求，更提升到了企業(yè)集團(tuán)自身的實(shí)際管理需求

對財(cái)務(wù)工作者而言，首先應(yīng)明確合并財(cái)務(wù)報表的用途，然后探討如何編制才能滿足報表使用者的使用要求;對報表信息使用者而言，首先應(yīng)了解合并財(cái)務(wù)報表的作用以及合并財(cái)務(wù)報表所包含的財(cái)務(wù)信息，然后才能更好地服務(wù)于決策需要。企業(yè)管理層應(yīng)借助合并財(cái)務(wù)報表對財(cái)務(wù)管控的各個方面進(jìn)行詳盡地了解和掌握，及時發(fā)現(xiàn)問題，采取有效對策。集團(tuán)外部對集團(tuán)財(cái)務(wù)管控的要求主要包括：及時、準(zhǔn)確、完整地反映企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營管理相關(guān)信息;發(fā)揮集團(tuán)整合優(yōu)勢，合理地控制、分配和管理企業(yè)集團(tuán)的資源，提高整體資源的利用效益;做出符合企業(yè)集團(tuán)效益最大化的決策等。集團(tuán)內(nèi)部對集團(tuán)財(cái)務(wù)管控的要求主要包括：統(tǒng)一規(guī)范會計(jì)核算體系、財(cái)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)、會計(jì)政策;財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)一體化;實(shí)時反映集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況;內(nèi)部交易協(xié)同處理;分行業(yè)、分地區(qū)反映經(jīng)營狀況;集團(tuán)內(nèi)信息實(shí)時共享;為企業(yè)管理層及時提供有用的經(jīng)營決策信息，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化等。母公司和子公司的個別財(cái)務(wù)報表，分別反映了母公司和子公司自身的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，難以真實(shí)客觀地反映企業(yè)集團(tuán)整體的會計(jì)信息，也不能滿足企業(yè)管理者對子公司進(jìn)行財(cái)務(wù)管控的需要。

（二）合并財(cái)務(wù)報表是企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行財(cái)務(wù)管控的基礎(chǔ)

財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是企業(yè)的核心，是企業(yè)最基本的數(shù)據(jù)，也是企業(yè)連續(xù)性最強(qiáng)、積累量最豐富、保存最完整的數(shù)據(jù)。年度財(cái)務(wù)報告（決算），包括文字分析，是永久保存的。企業(yè)集團(tuán)為了更好地生存與發(fā)展，依托合并財(cái)務(wù)報表所提供的有關(guān)資料進(jìn)行內(nèi)部分析和實(shí)施財(cái)務(wù)管控變得越來越重要，已成為報表分析的重心。合并財(cái)務(wù)報表編制過程中的重點(diǎn)和難點(diǎn)，實(shí)際上也是合并財(cái)務(wù)報表分析的重點(diǎn)和難點(diǎn)。

合并財(cái)務(wù)報表分析的視角隨著報表使用者要求的不同而不同，如基于投資的視角、基于資產(chǎn)質(zhì)量分析的視角、基于發(fā)展戰(zhàn)略的視角、基于管理層的視角等，不論基于哪種視角，基于數(shù)據(jù)的處理和分析，對集團(tuán)財(cái)務(wù)管控都會起到至關(guān)重要的作用。合并財(cái)務(wù)報表抵銷了企業(yè)集團(tuán)各單位之間的內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、利潤、現(xiàn)金流量等項(xiàng)目的影響，反映了企業(yè)集團(tuán)對外經(jīng)營的真實(shí)成果，有利于避免企業(yè)集團(tuán)利用內(nèi)部交易人為粉飾財(cái)務(wù)報表，為外部財(cái)務(wù)報表使用者和內(nèi)部企業(yè)管理層提供了更加全面、客觀、準(zhǔn)確的決策分析數(shù)據(jù)。

（三）從合并財(cái)務(wù)報表的編制特點(diǎn)來看，報表信息對母公司的股東、管理層以及債權(quán)人具有重要意義

以合并財(cái)務(wù)報表為基礎(chǔ)計(jì)算的周轉(zhuǎn)率指標(biāo)，能夠敏感且客觀地反映出企業(yè)集團(tuán)整體資產(chǎn)周轉(zhuǎn)效率的實(shí)際情況，比如以合并數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)計(jì)算的存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等指標(biāo)，由于抵銷了內(nèi)部交易的影響，代表了整個企業(yè)集團(tuán)對外完成周轉(zhuǎn)的資產(chǎn)規(guī)模。通過比較相對資源的相對利用效率，可以揭示企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部管理的薄弱環(huán)節(jié)，比如分析存貨、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)的利用效率，能夠發(fā)現(xiàn)其對營業(yè)收入的推動是否有效，從而找到提高盈利能力的關(guān)鍵點(diǎn)和利潤增長的驅(qū)動因素，便于企業(yè)集團(tuán)對整體資產(chǎn)使用效率進(jìn)行管控。通過比較母公司報表與合并報表的相關(guān)項(xiàng)目，能夠識別出控制性投資所占用的資源，以及控制性投資所能撬動的增量資源，通過分析能夠看出投資撬動效應(yīng)的高低，以及子公司的相關(guān)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。合并財(cái)務(wù)報表可以有效揭示內(nèi)部交易的程度，對受內(nèi)部交易影響的主要項(xiàng)目進(jìn)行分析，可以看出母子公司之間的資金占用等情況。通過比較母公司利潤表和合并利潤表主要項(xiàng)目之間的差異，能夠比較和評價母子公司的基本獲利能力和費(fèi)用發(fā)生的效率。合并財(cái)務(wù)報表還可以揭示企業(yè)集團(tuán)在資金管理方面的集權(quán)和分權(quán)管理模式，比如母公司的財(cái)務(wù)報表上財(cái)務(wù)費(fèi)用較高，短期借款或長期借款較高，其他應(yīng)收款較高，且母公司的“其他應(yīng)收款”規(guī)模遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于合并財(cái)務(wù)報表的“其他應(yīng)收款”規(guī)模，可以推定母公司的資金管理模式是集權(quán)管理等。

（四）合并財(cái)務(wù)報表直接關(guān)系到企業(yè)集團(tuán)對整體財(cái)務(wù)運(yùn)營的掌控，以及企業(yè)財(cái)務(wù)管理戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

通過企業(yè)集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報表，對集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量以及預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行剖析，能夠在很大程度上發(fā)現(xiàn)集團(tuán)財(cái)務(wù)管控存在的問題。比如測算子公司的真實(shí)效益，必須站在集團(tuán)整體的角度，充分考慮內(nèi)部交易對財(cái)務(wù)報表的影響，甄別出真正能夠產(chǎn)生利潤的子公司，為下一步的投資提供充分依據(jù)。否則，把毫無競爭能力而僅僅依靠內(nèi)部交易產(chǎn)生大額利潤的子公司做大做強(qiáng)，可能導(dǎo)致決策失誤，給企業(yè)集團(tuán)帶來難以彌補(bǔ)的損失。子公司持續(xù)虧損，不能給企業(yè)集團(tuán)帶來價值增值，反而長期抵減集團(tuán)整體的利潤，可能是由于集團(tuán)戰(zhàn)略性投資失誤所致，或集團(tuán)總部疏于對子公司的管控，子公司內(nèi)部管理不善，導(dǎo)致資產(chǎn)管理水平較低，成本費(fèi)用控制不嚴(yán)，風(fēng)險防控能力不足。預(yù)算整體執(zhí)行進(jìn)度嚴(yán)重滯后，實(shí)際數(shù)據(jù)與預(yù)算數(shù)據(jù)存在較大差異，可能是由于預(yù)算管理存在較大問題，業(yè)績考評未充分發(fā)揮作用等。通過合并財(cái)務(wù)報表，可以了解企業(yè)集團(tuán)的資源結(jié)構(gòu)及其分布情況，利于集團(tuán)資源的配置和優(yōu)化。合并財(cái)務(wù)報表也有助于了解整個企業(yè)集團(tuán)的擴(kuò)張戰(zhàn)略，比如子公司的債務(wù)融資，可以迅速擴(kuò)大資源規(guī)模，從而實(shí)現(xiàn)快速擴(kuò)張。

（五）企業(yè)集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報表的編制流程或者活動，其本身也是一項(xiàng)管理活動

企業(yè)集團(tuán)編制合并財(cái)務(wù)報表不是簡單的基于合并相關(guān)準(zhǔn)則編制會計(jì)業(yè)務(wù)的過程。合并財(cái)務(wù)報表管理，作為企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報告工作的重要內(nèi)容，屬于企業(yè)內(nèi)部控制制度的一部分，應(yīng)保證合并過程是透明、可追蹤、可查詢的。合并財(cái)務(wù)報表的實(shí)時編制，便于集團(tuán)總部隨時了解集團(tuán)整體情況，構(gòu)建適應(yīng)外部監(jiān)管的信息披露機(jī)制，以滿足企業(yè)集團(tuán)對外信息披露以及對內(nèi)經(jīng)營管理的需要。

四、結(jié)論

總之，集團(tuán)財(cái)務(wù)管控與合并財(cái)務(wù)報表是相互促進(jìn)、相輔相成的。對合并財(cái)務(wù)報表提供的會計(jì)信息進(jìn)行充分挖掘，從管理的角度進(jìn)行多維度處理和分析，可以有效改進(jìn)企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)管控，為企業(yè)帶來巨大的價值增值。反之，集團(tuán)財(cái)務(wù)管控也從多個角度推進(jìn)了合并財(cái)務(wù)報表編制過程的完善與發(fā)展。未來，合并財(cái)務(wù)報表實(shí)時生成，集團(tuán)財(cái)務(wù)實(shí)時管控，兩者互促互進(jìn)，將大大有利于企業(yè)集團(tuán)的可持續(xù)健康發(fā)展。S

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