高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全成本核算研究

胡百靈 嵇康義 譚中明

【摘 要】 隨著科學(xué)技術(shù)發(fā)展，國(guó)家科教興國(guó)戰(zhàn)略的實(shí)施，國(guó)家對(duì)科研經(jīng)費(fèi)的投入量逐年增多，高校在社會(huì)生產(chǎn)各個(gè)領(lǐng)域中發(fā)揮重要作用，已經(jīng)成為國(guó)家基礎(chǔ)研究的主力軍。近年來(lái)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)管理出現(xiàn)若干問(wèn)題，高校現(xiàn)有的管理模式不能適應(yīng)新形勢(shì)下高?？蒲薪?jīng)費(fèi)管理的需要。因此，優(yōu)化高?？蒲薪?jīng)費(fèi)成本管理，提高高校科研成本核算水平，已經(jīng)成為各高校面臨的巨大挑戰(zhàn)。為研究高?？蒲许?xiàng)目全成本核算問(wèn)題，首先對(duì)科研項(xiàng)目間接成本對(duì)象進(jìn)行多屬性分析，采用定量與定性相結(jié)合的方法，構(gòu)建高校經(jīng)費(fèi)全成本核算綜合模型，進(jìn)一步用實(shí)例分析驗(yàn)證該模型的實(shí)用性。該模型考慮科研項(xiàng)目眾多復(fù)雜因素，科學(xué)合理地進(jìn)行間接成本核算，同時(shí)該模型支持屬性擴(kuò)充、數(shù)據(jù)調(diào)整，可以適應(yīng)不同高校的全成本核算工作。

【關(guān)鍵詞】 高校； 科研經(jīng)費(fèi)； 全成本核算

【中圖分類(lèi)號(hào)】 G475 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2018）17-0094-04

一、高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全成本核算綜合模型構(gòu)建

（一）高校科研經(jīng)費(fèi)全成本核算

高?？蒲谐杀景ㄖ苯映杀竞烷g接成本。直接成本，指研究過(guò)程中發(fā)生的與科研項(xiàng)目直接相關(guān)的費(fèi)用，如設(shè)備費(fèi)、材料費(fèi)、燃料動(dòng)力費(fèi)、差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等，其易量化，操作簡(jiǎn)便。而間接成本是指研究過(guò)程中發(fā)生的與科研項(xiàng)目無(wú)直接相關(guān)的、無(wú)法在直接成本中開(kāi)支的，由教學(xué)活動(dòng)和日?？蒲泄餐謸?dān)的成本。高?？蒲薪?jīng)費(fèi)間接成本核算難[1]，已經(jīng)成為高?？蒲谐杀竞怂愕募謫?wèn)題。究其主要原因：一是分?jǐn)偡绞綇?fù)雜。每項(xiàng)費(fèi)用消耗主體都有其自身的特點(diǎn)，產(chǎn)生的單位部門(mén)提供的服務(wù)內(nèi)容也不相同。二是構(gòu)成復(fù)雜。間接成本既包含固定成本，又包含變動(dòng)成本[2]。

全成本核算包括成本要素的全面核算和全過(guò)程的成本管理。高?？蒲许?xiàng)目的全成本主要是以成本為計(jì)算對(duì)象，計(jì)算期間為整個(gè)科研項(xiàng)目研究期間，成本計(jì)算空間的構(gòu)成是科研項(xiàng)目研究活動(dòng)的范圍，其不僅包括科研項(xiàng)目直接發(fā)生的費(fèi)用，還包括科研開(kāi)展過(guò)程中高校發(fā)生的管理費(fèi)用。在模型構(gòu)建[3]中，緊緊抓住一條線——影響科研成本的一切因素均是成本管理的范疇來(lái)計(jì)算發(fā)生的成本費(fèi)用。科研項(xiàng)目研究包括項(xiàng)目審批、研發(fā)、結(jié)題驗(yàn)收三個(gè)階段，高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全成本核算中間接成本的復(fù)雜性和隱含性，使得無(wú)法正確計(jì)算出間接成本，全面科學(xué)核算高?？蒲许?xiàng)目的間接成本，成為了亟待解決的難題[4]，從間接成本產(chǎn)生單位的特點(diǎn)和消耗的主體，可以將間接成本分為五個(gè)部分，如圖1。

信息輔助費(fèi)用和資產(chǎn)管理費(fèi)用的產(chǎn)生對(duì)象一般是有形資產(chǎn)，很容易量化成本的消耗量，可以借助作業(yè)成本法進(jìn)行核算。信息輔助費(fèi)用主要作業(yè)為信息化中心和圖書(shū)館，其作業(yè)動(dòng)因?yàn)榻K端數(shù)量和借閱次數(shù)；資產(chǎn)管理費(fèi)用的主要作業(yè)為資產(chǎn)折舊、運(yùn)行維護(hù)、資產(chǎn)管理，其作業(yè)動(dòng)因依次為使用面積數(shù)、使用時(shí)間數(shù)?？?jī)效支出與勞務(wù)費(fèi)的性質(zhì)相似，相關(guān)數(shù)據(jù)可以直接從高校財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)中獲取，用直接成本進(jìn)行核算。而行政管理費(fèi)用和院系管理費(fèi)用主要是人力資源的消耗[5]，如果運(yùn)用作業(yè)成本法來(lái)核算，缺乏可靠性。項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)額度、項(xiàng)目類(lèi)型等級(jí)、學(xué)科性質(zhì)、研究年限四大屬性對(duì)間接成本的消耗有著重要的影響，各部門(mén)應(yīng)綜合考慮這四大屬性，結(jié)合實(shí)際情況，以該指標(biāo)對(duì)間接成本進(jìn)行分?jǐn)?。本文采用定性與定量相結(jié)合的方法，構(gòu)建出科研項(xiàng)目間接成本的分?jǐn)偰Ｐ?，根?jù)項(xiàng)目變化，調(diào)整權(quán)重，不斷擴(kuò)充屬性，科學(xué)進(jìn)行間接成本的分?jǐn)偺幚怼Ｈ绫?所示科研項(xiàng)目屬性權(quán)重?cái)?shù)值[6]，其中Yi j k表示項(xiàng)目j的k屬性值在i費(fèi)用單位上分?jǐn)傞g接成本的指標(biāo)權(quán)重，各指標(biāo)的設(shè)定應(yīng)盡可能避免傳統(tǒng)經(jīng)費(fèi)額度分?jǐn)偡椒ǖ娜秉c(diǎn)，根據(jù)實(shí)際情況調(diào)節(jié)現(xiàn)有屬性的指標(biāo)值，或在此基礎(chǔ)上增加指標(biāo)。

（二）高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全成本核算綜合模型構(gòu)建

二、高校科研經(jīng)費(fèi)全成本核算綜合模型的應(yīng)用

將本文構(gòu)建的高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全成本核算綜合模型應(yīng)用于江蘇省A高校2016年科研經(jīng)費(fèi)全成本核算中。A高校共有24個(gè)學(xué)院，實(shí)驗(yàn)室共80個(gè)，其中校級(jí)實(shí)驗(yàn)室10個(gè)，院級(jí)實(shí)驗(yàn)室13個(gè)，校園占地面積2 822畝，建筑面積128余萬(wàn)平方米，教學(xué)科研儀器設(shè)備總值7.6億元，圖書(shū)館建筑面積5.1萬(wàn)平方米，藏書(shū)305余萬(wàn)冊(cè)，電子圖書(shū)173余萬(wàn)冊(cè)?？萍继帯⒇?cái)務(wù)處、圖書(shū)館和網(wǎng)絡(luò)中心2016年產(chǎn)生的實(shí)際支出依次為957.84萬(wàn)元、758.87萬(wàn)元、267.84萬(wàn)元、563.47萬(wàn)元。科研項(xiàng)目1、2、3的項(xiàng)目金額和相關(guān)屬性如表2所示。

結(jié)合各部門(mén)實(shí)際情況，對(duì)歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，A高校各部門(mén)確定科研項(xiàng)目屬性權(quán)重?cái)?shù)值如表3所示。

（一）科研項(xiàng)目直接成本的核算

科研項(xiàng)目1、2、3在2016年可直接追溯的直接成本分別2.7萬(wàn)元、45.8萬(wàn)元、110.5萬(wàn)元。在科研項(xiàng)目研究過(guò)程中，發(fā)生的人工成本，可以采用人工在該項(xiàng)目投入時(shí)間比例與個(gè)人工資額度進(jìn)行相乘，從而計(jì)算出人工成本[7]。項(xiàng)目1、2、3課題組的人數(shù)分別有3、5、8人，根據(jù)他們?cè)谡n題項(xiàng)目研究所花的時(shí)間比例跟工資值（年薪）進(jìn)行相乘，然后進(jìn)行加權(quán)計(jì)算，得出分?jǐn)偟巾?xiàng)目1的職工薪酬=8.9×50%+8.4×40%+6.5×50%=11.06（萬(wàn)元），依次可以得出分?jǐn)偟巾?xiàng)目2的職工薪酬=8.8×50%+8.5×40%+6.7×50%+9.0×50%+9.73×30%=18.60（萬(wàn)元），分?jǐn)偟巾?xiàng)目3的職工薪酬=8.9×50%+8.4×40%+6.8×50%+9.0×50%+9.8×30%+6×50%+6×50%+9.62×50%=29.46（萬(wàn)元）。

綜上所述，可以得出DC1=13.76萬(wàn)元，DC2=64.37萬(wàn)元，DC3=139.96萬(wàn)元。

（二）科研項(xiàng)目間接成本的核算

1.行政管理費(fèi)用的核算

可以得出，ICa1=0.78萬(wàn)元，ICa2=1.73萬(wàn)元，ICa3=12.21萬(wàn)元。

2.院系管理費(fèi)用的核算

2015年4月5日國(guó)家自然基金委員會(huì)發(fā)布《國(guó)家自然科學(xué)資助項(xiàng)目資金管理方法》，A高校依據(jù)《國(guó)家自然科學(xué)自助項(xiàng)目資金管理方法》規(guī)定二級(jí)單位分配間接費(fèi)用的5%，結(jié)合不同學(xué)科特點(diǎn)，間接費(fèi)用一般按照不超過(guò)項(xiàng)目直接費(fèi)用扣除設(shè)備購(gòu)置費(fèi)后的一定比例核定，并實(shí)行總額控制，具體比例如下：500萬(wàn)元及以下部分為20%；超過(guò)500萬(wàn)元至1 000萬(wàn)元的部分為13%；超過(guò)1 000萬(wàn)元的部分為10%?？蒲许?xiàng)目1可匹配分配給學(xué)院的間接費(fèi)用=（5-0）×20%×5%=0.05（萬(wàn)元），科研項(xiàng)目2可匹配分配給學(xué)院的間接費(fèi)用=（80-5）×20%×5%=0.75（萬(wàn)元），科研項(xiàng)目3可匹配分配給學(xué)院的間接費(fèi)用=（500-100）×20%×5%=4（萬(wàn)元）。本文根據(jù)財(cái)務(wù)處提供的數(shù)據(jù)，2016年學(xué)院實(shí)際支出科研項(xiàng)目1、2、3的間接費(fèi)用分別為0.02萬(wàn)元、0.42萬(wàn)元、2.36萬(wàn)元。

可以得出，ICb1=0.02萬(wàn)元，ICb2=0.42萬(wàn)元，ICb3=2.36萬(wàn)元。

3.資產(chǎn)管理費(fèi)用的核算

科研項(xiàng)目1所在辦公樓的總體使用面積約6 400平方米，該樓2016年累計(jì)折舊額為26萬(wàn)元，水電費(fèi)合計(jì)為3.7萬(wàn)元，科研項(xiàng)目1本身所使用辦公室面積240平方米，科研人員均在辦公室開(kāi)展科研工作，則科研項(xiàng)目1分?jǐn)偟馁Y產(chǎn)管理費(fèi)用ICc1=（26+3.7）×240/6 400=1.11（萬(wàn)元）。項(xiàng)目2除在實(shí)驗(yàn)室做實(shí)驗(yàn)外，也均在辦公室做科研研究，所使用辦公室面積280平方米，而該辦公樓的面積約為7 000平方米，2016年累計(jì)折舊額為30萬(wàn)元，水電費(fèi)使用為5.9萬(wàn)元，則項(xiàng)目2分?jǐn)偟馁Y產(chǎn)管理費(fèi)用ICc2=（30+5.9）×280/7 000=1.44（萬(wàn)元）。項(xiàng)目3除在實(shí)驗(yàn)室做實(shí)驗(yàn)外，也均在辦公室做科研研究，所使用辦公室面積340平方米，而該辦公樓的面積約為8 000平方米，2016年累計(jì)折舊額為41萬(wàn)元，水電費(fèi)使用為6.7萬(wàn)元，則項(xiàng)目3分?jǐn)偟馁Y產(chǎn)管理費(fèi)用ICc3=（41+6.7）×340/8 000=2.03（萬(wàn)元）。

可以得出，ICc1=1.11萬(wàn)元，ICc2=1.44萬(wàn)元，ICc3=2.03萬(wàn)元。

4.信息輔助費(fèi)用的核算

信息輔助費(fèi)用包括圖書(shū)館成本和信息網(wǎng)絡(luò)中心成本。根據(jù)圖書(shū)館實(shí)名統(tǒng)計(jì)，2016年全校訪問(wèn)次數(shù)為31.7萬(wàn)次，項(xiàng)目1、2、3成員分別訪問(wèn)2 450、4 567、7 580次。圖書(shū)館購(gòu)買(mǎi)數(shù)據(jù)庫(kù)原價(jià)為500萬(wàn)元，可以使用10年，故每年攤銷(xiāo)額50萬(wàn)元。根據(jù)圖書(shū)借閱次數(shù)進(jìn)行費(fèi)用分配，在圖書(shū)館系統(tǒng)中，2016年全校借閱圖書(shū)次數(shù)共15.4萬(wàn)次，項(xiàng)目1、2、3成員分別借閱64、78、87次。信息網(wǎng)絡(luò)中心的成本動(dòng)因是終端數(shù)量，A高校終端總數(shù)為880個(gè)，項(xiàng)目1、2、3成員使用終端數(shù)分別為2、4、7個(gè)，則項(xiàng)目1應(yīng)分?jǐn)偟男畔⑤o助費(fèi)用ICd1=50×0.245/31.7+（267.84-50）×0.0064/15.4+563.47×2/880=1.76（萬(wàn)元），項(xiàng)目2應(yīng)分?jǐn)偟男畔⑤o助費(fèi)用ICd2=50×0.4567/31.7+（267.84-50）×0.0078/15.4+563.47×4/880=3.39（萬(wàn)元），項(xiàng)目3應(yīng)分?jǐn)偟男畔⑤o助費(fèi)用ICd3=50×0.7580/31.7+（267.84-50）×0.0087/15.4+563.47×7/880=5.83（萬(wàn)元）。

可以得出，ICd1=1.76萬(wàn)元，ICd2=3.39萬(wàn)元，ICd3=5.83萬(wàn)元。

5.績(jī)效支出的核算

2016年，項(xiàng)目1、2、3發(fā)放績(jī)效支出分別為0.5萬(wàn)元、2.5萬(wàn)元、5萬(wàn)元。

可以得出，PC1=0.5萬(wàn)元，PC2=2.5萬(wàn)元，PC3=5萬(wàn)元。

三、結(jié)論

本文對(duì)高?？蒲许?xiàng)目成本進(jìn)行定性與定量相結(jié)合分析，構(gòu)建了高校科研項(xiàng)目全成本核算模型，該模型的核算條件是凡是影響高?？蒲薪?jīng)費(fèi)成本的因素均納入核算范疇，在發(fā)生的會(huì)計(jì)主體期間內(nèi)均能以貨幣來(lái)計(jì)量。其優(yōu)點(diǎn)是綜合考慮科研項(xiàng)目間接成本的諸多影響因素及賦值處理，真實(shí)準(zhǔn)確地對(duì)間接成本進(jìn)行分?jǐn)偺幚?，提高了間接成本分?jǐn)偟目茖W(xué)性與實(shí)用性，核算結(jié)果對(duì)高校成本預(yù)算的編制起到良好的指導(dǎo)作用[8]。同時(shí)，可以根據(jù)高校自身特點(diǎn)，不斷調(diào)整參數(shù)大小，擴(kuò)充屬性范圍，使得該模型具有普遍適用性。其缺點(diǎn)是多屬性的權(quán)值依據(jù)個(gè)人工作經(jīng)驗(yàn)而給出，主觀性占比大，需要更深層次的研究才可以把主觀因素縮小化，將核算誤差控制在合理的范圍內(nèi)，使間接成本的核算更加客觀準(zhǔn)確。而如何量化對(duì)本模型的評(píng)價(jià)工作也是亟待解決的問(wèn)題，不斷優(yōu)化模型參數(shù)，提高模型核算準(zhǔn)確性。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 馮寶軍，李延喜，李建明.基于多屬性分析的高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全成本核算研究[J].會(huì)計(jì)研究，2012（5）：10-15，93.

[2] 姚木云，胡百靈.高?？?jī)效管理的綜合評(píng)價(jià)研究[J].會(huì)計(jì)之友，2014（19）：120-123.

[3] 王俊峰，秦亮.新形勢(shì)下高?？蒲虚g接成本核算補(bǔ)償研究[J].會(huì)計(jì)之友，2017（8）：118-122.

[4] 王朋，余思明.基于作業(yè)成本法的高校教育成本計(jì)量研究[J].會(huì)計(jì)之友，2015（5）：82-86.

[5] 谷書(shū)平，谷福云.ABC成本法在高校全成本核算體系中的運(yùn)用[J].財(cái)會(huì)通訊，2016（26）：86-87.

[6] 吳曉晴.作業(yè)成本法下高校科研項(xiàng)目全成本核算模式構(gòu)建研究[J].中國(guó)管理信息化，2016（20）：4-5.

[7] 熊偉，李?lèi)?ài)彬.高校課題制科研項(xiàng)目全成本核算初探[J].煤炭高等教育，2011（6）：34-35，41.

[8] 劉佳.高?？蒲许?xiàng)目的全成本核算研究[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2008（2）：54.