論油氣資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

聶惠琴

摘要：本文通過對(duì)石油公司的油氣資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理進(jìn)行調(diào)查研究，對(duì)資產(chǎn)減值確認(rèn)準(zhǔn)則及計(jì)量屬性進(jìn)行簡(jiǎn)單分析，并針對(duì)我國(guó)石油公司在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理中產(chǎn)生的主要問題及采取的針對(duì)性對(duì)策意見進(jìn)行詳細(xì)闡述，為后期優(yōu)化我國(guó)油氣資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理提供有益參考，提高資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性、謹(jǐn)慎性。

關(guān)鍵詞：油氣資產(chǎn)；減值；會(huì)計(jì)處理

油氣資產(chǎn)是指油氣開采企業(yè)所擁有或控制的井及相關(guān)設(shè)施和礦區(qū)權(quán)益。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的創(chuàng)新改革，使我國(guó)的企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理面臨新的挑戰(zhàn)。而油氣資產(chǎn)作為我國(guó)企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理中的主要難題，需要企業(yè)在遵循新會(huì)計(jì)重要性準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，不斷進(jìn)行資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理體系創(chuàng)新改進(jìn)。

一、資產(chǎn)減值確認(rèn)準(zhǔn)則與計(jì)量屬性

（一）資產(chǎn)減值的確認(rèn)準(zhǔn)則

資產(chǎn)減值主要有三項(xiàng)確認(rèn)準(zhǔn)則：可能性、經(jīng)濟(jì)性及永久性（即在可預(yù)期的未來無法恢復(fù)）三準(zhǔn)則。永久性準(zhǔn)則是用于確認(rèn)可預(yù)見但無法挽回的資產(chǎn)減值損失，這樣雖然能回避對(duì)暫時(shí)性減值損失的確認(rèn)，但永久性準(zhǔn)則違背“資產(chǎn)在未來能為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的資源”的觀點(diǎn)，易造成管理人員對(duì)資產(chǎn)減值損失確認(rèn)的有意拖延?？赡苄詼?zhǔn)則用于確認(rèn)資產(chǎn)賬面價(jià)值不能全額回收時(shí)造成的減值損失。可能性準(zhǔn)則與謹(jǐn)慎性準(zhǔn)則具有統(tǒng)一性，這主要是為了保證這部分減值損失與歷史成本維持一致，能夠回避確認(rèn)不必要的減值損失。經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)指在減值損失的確認(rèn)、計(jì)量中運(yùn)用統(tǒng)一的計(jì)算方式，當(dāng)某項(xiàng)資產(chǎn)的可回收金額小于其賬面金額時(shí)，就能在資產(chǎn)負(fù)債表日明確資產(chǎn)減值損失?，F(xiàn)階段，我國(guó)在確認(rèn)資產(chǎn)減值時(shí)通常將經(jīng)濟(jì)性準(zhǔn)則與可能性準(zhǔn)則進(jìn)行有機(jī)結(jié)合的方式。

（二）資產(chǎn)減值確認(rèn)內(nèi)容

資產(chǎn)減值需要從時(shí)間、范圍、金額等方面進(jìn)行確認(rèn)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值確認(rèn)的具體內(nèi)容進(jìn)行了明確規(guī)定。資產(chǎn)減值確認(rèn)時(shí)間：在會(huì)計(jì)期末對(duì)所有資產(chǎn)項(xiàng)目的減值情況進(jìn)行具體核算，對(duì)出現(xiàn)減值情況的要進(jìn)行金額估計(jì)，從而有效避免出現(xiàn)企業(yè)只在某年底一次性計(jì)提資產(chǎn)減值損失，出現(xiàn)減值計(jì)提不準(zhǔn)確的情況。資產(chǎn)減值確認(rèn)范圍：企業(yè)在進(jìn)行資產(chǎn)減值確認(rèn)時(shí)可以按照“資產(chǎn)組”形式進(jìn)行，將企業(yè)作為最小資產(chǎn)組合進(jìn)行可回收資金評(píng)估，資產(chǎn)組主要是利用獨(dú)立于其他資產(chǎn)、資產(chǎn)組的獨(dú)立現(xiàn)金流進(jìn)行確認(rèn)，并結(jié)合相應(yīng)商譽(yù)規(guī)定對(duì)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試。資產(chǎn)減值確認(rèn)金額：資產(chǎn)減值確認(rèn)金額為帳面價(jià)值大于可回收金額部分。資產(chǎn)可回收金額主要是根據(jù)會(huì)計(jì)期末，公允價(jià)值凈額和預(yù)計(jì)資產(chǎn)現(xiàn)金流現(xiàn)值兩者中數(shù)值較大者進(jìn)行確定。當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值高于可回收金額時(shí)，說明資產(chǎn)發(fā)生了減值，必須將賬面價(jià)值降低至與可回收金額相同。

（三）油氣資產(chǎn)減值的計(jì)量

油氣資產(chǎn)減值的計(jì)量屬性

新標(biāo)準(zhǔn)原則：“減值現(xiàn)象會(huì)出現(xiàn)在資產(chǎn)當(dāng)中，應(yīng)當(dāng)將可回收金額進(jìn)行預(yù)估?！庇蜌赓Y產(chǎn)可回收金額可根據(jù)資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈差價(jià)，兩者相比較之后取較高者。公允價(jià)值是指熟悉市場(chǎng)情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價(jià)格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以被買賣或者一項(xiàng)負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r(jià)格。

計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)在現(xiàn)行實(shí)物和財(cái)務(wù)報(bào)告中以多種形式出現(xiàn)，大眾在實(shí)務(wù)和理論上可接受的計(jì)量屬性有這幾中形式：歷史成本形式、現(xiàn)行市價(jià)形式、公允價(jià)值形式、重置成本形式、可收回金額形式、未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)值形式、可變現(xiàn)凈值形式。就資產(chǎn)減值的計(jì)量模式，從以下幾個(gè)方面進(jìn)行討論：

首先，歷史成本形式，就是明確了資源初始的交易價(jià)格，從出現(xiàn)以來，在會(huì)計(jì)計(jì)量中歷史成本形式擔(dān)任著不可或缺的條件，也是最基礎(chǔ)的條件。

其次，重置成本形式，本期重置的形式或者重建持有資產(chǎn)的形式，也可以稱之為現(xiàn)行成本形式[1]。它的定義十分廣泛：可以指重新購(gòu)置相同類別的新的資產(chǎn)的市場(chǎng)現(xiàn)值；也可以指重新購(gòu)置相同類別的新的資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)加上所擁有的資產(chǎn)未使用年限的累計(jì)價(jià)值；也可以指重新購(gòu)置有著同樣生產(chǎn)工藝的資產(chǎn)的市價(jià)；也可以指重新購(gòu)置制造相同類別資產(chǎn)的成本；也可以指重新購(gòu)置有著同樣生產(chǎn)工藝或者制造相同類別資產(chǎn)的成本加上所擁有資產(chǎn)的累計(jì)現(xiàn)值。

再次，現(xiàn)行市價(jià)形式，定義為變現(xiàn)價(jià)值或現(xiàn)時(shí)現(xiàn)金等值，解釋為資產(chǎn)清理?xiàng)l件下的價(jià)值。在整個(gè)市場(chǎng)運(yùn)營(yíng)中，企業(yè)必須根據(jù)實(shí)時(shí)變化的市場(chǎng)，進(jìn)行調(diào)整和做出相應(yīng)的對(duì)策。還有，可變性凈值形式，可變現(xiàn)凈值形式是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，以存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅金后的金額。

二、油氣資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的難點(diǎn)

（一）減值測(cè)試

對(duì)于油氣資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，不能將生產(chǎn)油氣的設(shè)備作為減值測(cè)試的基本條件，而是要進(jìn)行油氣資產(chǎn)開發(fā)程度、現(xiàn)儲(chǔ)量、油氣資源的豐饒程度進(jìn)行評(píng)估。所以說油氣減值問題不能靠油氣資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，否則會(huì)出現(xiàn)減值偏差，而要使用多種資產(chǎn)融合的方式進(jìn)行減值測(cè)試的基礎(chǔ)條件。以中國(guó)現(xiàn)行和國(guó)際準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)，可以用現(xiàn)金產(chǎn)出單元作為油氣資產(chǎn)減值的基礎(chǔ)測(cè)試條件。

（二）計(jì)提減值準(zhǔn)備

難點(diǎn)一：我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)制度的改革，要求企業(yè)財(cái)務(wù)工作人員能盡快的適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)章制度。在計(jì)提油氣資產(chǎn)準(zhǔn)備時(shí)，財(cái)務(wù)人員需要在遵守新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，對(duì)油氣資產(chǎn)現(xiàn)金流產(chǎn)出情況進(jìn)行全面系統(tǒng)的掌握，再結(jié)合自身財(cái)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，確保減值計(jì)提比例的可靠性、謹(jǐn)慎性。目前，我國(guó)石油公司在資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)大多采用技術(shù)部門和計(jì)劃部門、財(cái)務(wù)部門共同確定資產(chǎn)價(jià)值的工作方式，有效保證了減值金額的準(zhǔn)確性。

難點(diǎn)二：油氣資產(chǎn)由于自身的特殊屬性，不能完全依照傳統(tǒng)資產(chǎn)減值計(jì)提方式進(jìn)行計(jì)提，在實(shí)際處理油氣資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備時(shí)，需要從石油公司的基礎(chǔ)設(shè)施減值和油氣的儲(chǔ)藏量、開采量等兩方面進(jìn)行考慮[2]。因此，油氣資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理非常復(fù)雜、涉及面較廣，在確認(rèn)資產(chǎn)的現(xiàn)金產(chǎn)出單元難度較大。

（三）會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)

現(xiàn)階段，我國(guó)絕大部分石油公司財(cái)務(wù)管理人員專業(yè)會(huì)計(jì)技能，與財(cái)務(wù)崗位需求的職業(yè)水準(zhǔn)不符，而企業(yè)股份制重組又進(jìn)一步加劇了這種情況。企業(yè)財(cái)務(wù)管理隊(duì)伍的會(huì)計(jì)專業(yè)素養(yǎng)和專業(yè)技能水平不高，已經(jīng)成為當(dāng)前制約我國(guó)石油公司資產(chǎn)減值計(jì)提的主要因素。

三、優(yōu)化我國(guó)石油公司資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

（一）石油公司減值判斷合理化

由于我國(guó)整個(gè)石油公司市場(chǎng)結(jié)構(gòu)不完整，石油公司公司內(nèi)部管理結(jié)構(gòu)存在一定的弊端，與之相對(duì)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也需要根據(jù)市場(chǎng)情況進(jìn)行改進(jìn)完善，因此石油公司可使用的會(huì)計(jì)政策范圍相對(duì)較廣。另外，受我國(guó)基本國(guó)情和我國(guó)資本經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)影響，從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的公司和投資者體系在一定程度上還存在欠缺，因此，會(huì)計(jì)制度的變革在一定程度上會(huì)給企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)帶來成本耗費(fèi)。所以石油公司應(yīng)以新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度為基礎(chǔ)，不斷發(fā)展和完善自身，從而對(duì)企業(yè)減值準(zhǔn)備做出合理的判斷標(biāo)準(zhǔn)

（二）以“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”對(duì)油氣資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試

油氣資產(chǎn)本身具有一定的特性，生產(chǎn)過程中使用的設(shè)備局限性較大，市場(chǎng)并沒有特別明顯的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)，因此，想要回收油氣資產(chǎn)非常難。為了對(duì)油氣資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，2004年國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)第一次提出“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”概念。即使后來取消了這一概念，但為了有效的對(duì)油氣資產(chǎn)價(jià)值做出判斷，我們?nèi)詰?yīng)當(dāng)對(duì)“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”進(jìn)行深一步的研討，根據(jù)石油公司經(jīng)濟(jì)環(huán)境，來判斷該概念是否對(duì)適用。

（三）提高石油公司財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)

當(dāng)前，石油公司的在職財(cái)務(wù)人員素質(zhì)普遍較低，而在對(duì)礦區(qū)權(quán)益的減值進(jìn)行判斷以及估計(jì)時(shí)，對(duì)財(cái)務(wù)人員在工作經(jīng)驗(yàn)以及綜合的專業(yè)技能方面有嚴(yán)格要求[3]。這就要求石油公司重視財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)素質(zhì)的培養(yǎng)，通過培訓(xùn)及時(shí)提升在職人員的工作能力，招聘新的具有豐富經(jīng)驗(yàn)的高技術(shù)人才，并根據(jù)自身專業(yè)知識(shí)對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行準(zhǔn)確判斷。

四、結(jié)束語

綜上所述，油氣資產(chǎn)作為石油公司生產(chǎn)的關(guān)鍵因素，直接關(guān)系著企業(yè)實(shí)際運(yùn)營(yíng)成本和生產(chǎn)效益。因此，企業(yè)需要以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，不斷提升油氣資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量等水平，實(shí)現(xiàn)企業(yè)運(yùn)營(yíng)的長(zhǎng)期穩(wěn)定發(fā)展。

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（作者單位：中國(guó)石化集團(tuán)國(guó)際石油勘探開發(fā)有限公司）