試論境外工程項(xiàng)目納稅籌劃管理

周聰

摘要：2008年的國(guó)際性金融危機(jī)至今依舊影響著全球的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，再加之當(dāng)前國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力愈演愈烈，在此之上境外承包工程的所得利潤(rùn)率正呈現(xiàn)大幅度下降趨勢(shì)。我方企業(yè)在與合作方的納稅謀劃領(lǐng)域加深研討，以這一領(lǐng)域?yàn)楹诵?，為我方在外工程謀求更多的利益，以此作為境外工程目標(biāo)。為這一目標(biāo)我國(guó)積極投身于國(guó)際分工，謀求合作與發(fā)展，進(jìn)一步將我方置身于有利立場(chǎng)。本文主要探討內(nèi)容是境外工程的納稅謀劃及其外賬研究，進(jìn)一步提高境外承包工程財(cái)務(wù)管理水平，增加項(xiàng)目利潤(rùn)率。

關(guān)鍵詞：對(duì)外賬目；納稅籌劃；境外承包工程

根據(jù)報(bào)道研究，以工程承包為主的企業(yè)近十年一直在境外開(kāi)拓發(fā)展，建筑方面的企業(yè)已經(jīng)深入到多數(shù)發(fā)展中國(guó)家、欠發(fā)達(dá)國(guó)家的基礎(chǔ)設(shè)施方面。鑒于國(guó)家人工成本大額度提高，過(guò)去主要以廉價(jià)人力輸出來(lái)提高企業(yè)利潤(rùn)率的模式已逐漸淘汰。在繼經(jīng)濟(jì)危機(jī)之后出現(xiàn)物價(jià)上漲、通貨膨脹現(xiàn)象，因此同步造成施工成本增加。為增加利潤(rùn)，必須加強(qiáng)對(duì)工程所在方的稅收統(tǒng)籌研究，從而建立納稅統(tǒng)籌經(jīng)營(yíng)制度。

一、對(duì)外承包工程業(yè)務(wù)的納稅統(tǒng)籌特征

（一）稅收種類(lèi)的多樣性

在承包工程方面，各國(guó)所屬稅法稅種都不盡相同。當(dāng)前境外稅收種類(lèi)大致有：企業(yè)所得稅、增值稅、印花稅、不動(dòng)產(chǎn)稅、工資（個(gè)人）所得稅/報(bào)酬稅、進(jìn)口關(guān)稅及補(bǔ)充稅、、礦產(chǎn)資源稅、消費(fèi)稅、銷(xiāo)售稅、購(gòu)買(mǎi)貨物支付的預(yù)扣稅、分包所得稅、所得稅預(yù)扣稅等。其中，最主要的稅種是增值稅、工資（個(gè)人）所得稅/報(bào)酬稅、進(jìn)口關(guān)稅及補(bǔ)充稅等稅種。

（二）和我國(guó)的會(huì)計(jì)制度有很大的區(qū)別

在文化差異背景下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是各自國(guó)家依據(jù)自己的需求立場(chǎng)出發(fā)而出臺(tái)的。境外工程所在國(guó)與我國(guó)的歷史文化背景以及發(fā)展水平都有明顯差別，當(dāng)然會(huì)計(jì)制度也存在很大的差別。①確定收入以及成本的方式有一定的差異性。我國(guó)境外境內(nèi)的會(huì)計(jì)確認(rèn)都保證在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上進(jìn)行。而承包工程合作方仍在確定收入與成本方面采用現(xiàn)金（銀行）收付制度。在金融工具計(jì)量、固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)的交易等方面也存在差異。我國(guó)會(huì)計(jì)制度要求以公允價(jià)值計(jì)量，這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一致的，但是對(duì)境外工程所在國(guó)（大部分為發(fā)展中國(guó)家或不發(fā)達(dá)國(guó)家）和地區(qū)來(lái)說(shuō)卻是勉為其難。境外工程所在國(guó)的市場(chǎng)機(jī)制不成熟，產(chǎn)權(quán)制度不完善，難以形成市場(chǎng)公允價(jià)值，在公允價(jià)值的計(jì)量上也缺乏經(jīng)驗(yàn)。另外，境外工程所在國(guó)更希望獲得的是反映過(guò)去的交易和事項(xiàng)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果信息，而不是以公允價(jià)值為基礎(chǔ)的預(yù)測(cè)信息，不同的需求差異。②兩方在實(shí)物資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、金融工具）交易部分有一定的差異性。我國(guó)對(duì)應(yīng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求用公允計(jì)量，而合作方存在自身制度不完善等存在特殊原因難以形成公允計(jì)量，兩方的側(cè)重點(diǎn)也不相同，因此存在的差異分歧難免對(duì)納稅統(tǒng)籌造成一定的影響。

二、當(dāng)前境外工程合作方稅收政策持有狀況

在一些政策聲明中表示對(duì)我國(guó)境外發(fā)展的企業(yè)與個(gè)人大力支持與發(fā)展，2017年?duì)I改增繼續(xù)深化，對(duì)于境內(nèi)外國(guó)家政策中予以免征營(yíng)業(yè)稅，金稅三期全面上線(xiàn)，多證合一，稅收實(shí)名制認(rèn)證，國(guó)地稅聯(lián)合稽查，信用體系，增值稅改革，普票必須稅號(hào)等政策，根據(jù)一些稅收政策來(lái)看，有可取之處，為境內(nèi)外合作提供政策優(yōu)惠，但由于境外工程合作方與我方未協(xié)定適宜的稅收條款，相比較而言若中資企業(yè)得到稅收減免，但依舊須在國(guó)內(nèi)進(jìn)行企業(yè)所得稅的重繳，因此依照這樣的情況來(lái)看并似乎不能很好的利用這些有利政策。

三、境外合作方工程項(xiàng)目的納稅統(tǒng)籌的四大方面

因地制宜的對(duì)增值稅、關(guān)稅以及企業(yè)所得稅等稅種合理統(tǒng)籌規(guī)劃，嚴(yán)格按照各國(guó)條例稅務(wù)制度處理相關(guān)事務(wù)，提高專(zhuān)業(yè)化正規(guī)化程度。

（一）為進(jìn)一步降低企業(yè)納稅成本總支出，我方可根據(jù)施工成本，積極應(yīng)用政策法定稅務(wù)機(jī)構(gòu)所認(rèn)同的稅前扣除項(xiàng)目，從而更好的實(shí)現(xiàn)納稅統(tǒng)籌。1.項(xiàng)目所在國(guó)明文規(guī)定內(nèi)容是項(xiàng)目外賬成本中必須絕不含糊地包含境內(nèi)外的相關(guān)人員的工資發(fā)放。若出現(xiàn)我方人員國(guó)內(nèi)工資發(fā)放未能計(jì)入項(xiàng)目成員國(guó)所要求的成本計(jì)入。那么就應(yīng)該行使裁員方式，將我方在非重要崗位的現(xiàn)場(chǎng)工作人員換為合作方所在地的勞務(wù)人員，而且據(jù)顯示聘用當(dāng)?shù)厝藛T相對(duì)可以減少成本付出，也更利于當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)同。繳納相關(guān)的憑證條目必須妥當(dāng)保留，更方便及時(shí)計(jì)入外賬總成本，對(duì)相關(guān)責(zé)任要求負(fù)責(zé)。

2.為進(jìn)一步保證所用物資材料被包含于稅前法定扣除項(xiàng)目之中，在合作國(guó)實(shí)施項(xiàng)目購(gòu)買(mǎi)的一系列材料物資用品必須有被認(rèn)同的購(gòu)買(mǎi)發(fā)票憑證，若有關(guān)物資是從境外進(jìn)口，則必須記錄更詳細(xì)的匯報(bào)文件及其價(jià)格，并按時(shí)提供賬目報(bào)表給相關(guān)單位進(jìn)行審核。

3.若要更確切地保證稅務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)施工物資材料免稅的認(rèn)可通過(guò)，必須保證發(fā)票在被正當(dāng)認(rèn)可的情況下，出示的發(fā)票抬頭與項(xiàng)目名稱(chēng)相同，否則不予通過(guò)。所以要加強(qiáng)對(duì)這一方面的重視。

4.各國(guó)有不同的相關(guān)成文規(guī)定，對(duì)中方總部管理費(fèi)用的確認(rèn)方式也不盡相同。所以必須提供詳細(xì)充足的資料來(lái)保證相關(guān)費(fèi)用被成功列入外賬成本中。在阿爾及利亞，需采取翻譯、公證來(lái)獲得相關(guān)機(jī)關(guān)認(rèn)可的方式比較合適。而不論在馬來(lái)西亞或其他國(guó)家，只要憑據(jù)具有說(shuō)服力，合法且妥當(dāng)，即可作為稅前扣除項(xiàng)目，進(jìn)一步降低境外工程項(xiàng)目的總成本，為提高工程項(xiàng)目的利潤(rùn)率創(chuàng)造機(jī)會(huì)。

5.只要在法定稅前扣除范圍之內(nèi)，在工程實(shí)施過(guò)程中產(chǎn)生的其他經(jīng)費(fèi)都可通過(guò)出示得到稅務(wù)機(jī)構(gòu)認(rèn)同的開(kāi)具證明，便可列入稅前外賬成本中進(jìn)行相關(guān)工作，克服一切在提高境外項(xiàng)目的利潤(rùn)率中遇到的種種阻力。

（二）符合法律范圍的含增值稅的發(fā)票是統(tǒng)籌增值稅的重要憑證。這一供應(yīng)商的發(fā)票憑證可作為境外工程物資的銷(xiāo)項(xiàng)稅抵消的重要憑證。例如斯里蘭卡，對(duì)于進(jìn)口施工材料設(shè)備存在著增值稅，大致比率在百分之十二至十五，同時(shí)在賬單審批之后還需承擔(dān)百分之十五的銷(xiāo)項(xiàng)稅，最終向上申報(bào)結(jié)算。

（三）在項(xiàng)目合作國(guó)中的個(gè)人所得稅相關(guān)法中顯示，對(duì)于個(gè)人所得稅，必須注意兩大事項(xiàng)：一是按照最低工資標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行評(píng)判。二是盡可能最大化降低個(gè)人所得稅的總成本費(fèi)用。就拿博茨瓦納來(lái)說(shuō)，在醫(yī)療方面，職工醫(yī)療費(fèi)用不需要繳納個(gè)人所得稅，只需出示醫(yī)院證明文件即可，而個(gè)人的稅收申報(bào)必須按照最低600美金的年收入進(jìn)行。而相對(duì)在利比亞，可按照最低300利的月收入標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行申報(bào)。

（四）盡可能的利用好項(xiàng)目合作國(guó)在關(guān)稅方面的減免統(tǒng)籌優(yōu)惠政策。個(gè)別國(guó)在比較大型施工工程中會(huì)設(shè)立海關(guān)關(guān)稅免稅的優(yōu)惠政策，在莫桑比克對(duì)于水電站的修建過(guò)程，哪怕是境內(nèi)的物資采購(gòu)也可享受免稅的優(yōu)惠政策。當(dāng)然也會(huì)存在工程完結(jié)后必須將相關(guān)物資運(yùn)回國(guó)的附加條件。在柬埔寨，也存在建筑器具，相關(guān)設(shè)備等可享受進(jìn)口增值稅、關(guān)稅的減免政策，這是一種通過(guò)稅收優(yōu)惠政策來(lái)吸引投資商的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，從而更好的促進(jìn)資本貨物的出口營(yíng)銷(xiāo)。

四、附加可取的建議

（一）對(duì)于外賬處理，積極聘用專(zhuān)業(yè)的業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)師處理相關(guān)納稅工作

根據(jù)比較各個(gè)會(huì)計(jì)所的專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)師而言，我方認(rèn)為對(duì)比境外當(dāng)?shù)囟愂照叩牧私獬潭?，我方明顯不是很有經(jīng)驗(yàn)，因此更為合適的是聘用境外會(huì)計(jì)師來(lái)完成相關(guān)的納稅有關(guān)工作，并為會(huì)計(jì)師提供機(jī)械設(shè)備、物資資料、成本費(fèi)用等齊全的憑證。另外可能境外合作方的當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)人員聘用成本會(huì)更低。

（二）中方必須掌控涉及外賬的審理確定的主動(dòng)權(quán)

在當(dāng)?shù)叵嚓P(guān)稅務(wù)制度前提條件中，我方對(duì)于涉及外賬的會(huì)計(jì)師與稅務(wù)相關(guān)人員可對(duì)比內(nèi)外賬目成本進(jìn)行分析，尋找差距所在，及時(shí)做出彌補(bǔ)回應(yīng)，最需要加強(qiáng)注意的是在境外會(huì)計(jì)師獨(dú)立完成的情況下我方相關(guān)人員必須嚴(yán)格審核后方可申報(bào)。若申報(bào)之后文件還存在爭(zhēng)議問(wèn)題，可向當(dāng)?shù)貙?zhuān)業(yè)人員申請(qǐng)?jiān)俅螌徍?，找出原因及時(shí)修改，這樣對(duì)日后工作側(cè)重面做一警示。

五、結(jié)語(yǔ)

對(duì)于境外承包工程的納稅統(tǒng)籌中，最大限度的利用國(guó)家優(yōu)惠政策，作為憑證依據(jù)的發(fā)票必須合法且妥善保存，中方也必須做好對(duì)會(huì)計(jì)師以及稅務(wù)相關(guān)人員的正確聘用，無(wú)論是內(nèi)外，站在工作角度合理采納，從而進(jìn)一步減少總成本，提高境外工作項(xiàng)目承包的利潤(rùn)率。工程經(jīng)濟(jì)應(yīng)用中也需講究因地制宜，總之保質(zhì)保量的提高境外承包工程的利潤(rùn)率，最大限度的減少外賬成本。

參考文獻(xiàn)：

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[2]梁功偉.境外工程項(xiàng)目所得稅稅務(wù)籌劃探析[J].納稅，2017（34）.

（作者單位：中國(guó)電力工程顧問(wèn)集團(tuán)中南電力設(shè)計(jì)院有限公司）