“營改增”背景下小規(guī)模納稅人稅收征管問題探究

摘要：我國按照經(jīng)營規(guī)模大小以及會計(jì)核算是否健全，將增值稅納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。這種劃分，適應(yīng)了納稅人經(jīng)營規(guī)模相差懸殊、財(cái)務(wù)核算水平不一的客觀情況，但是在小規(guī)模納稅人的稅收征管實(shí)踐當(dāng)中，產(chǎn)生了很多一直未能有效解決的問題，隨著“營改增”后小規(guī)模納稅人的大量增加，又出現(xiàn)了新的問題。所以，有必要去研究“營改增”背景下小規(guī)模納稅人稅收征管問題，尋求解決方案，防止稅收流失，維護(hù)國家稅法尊嚴(yán)。

關(guān)鍵詞：“營改增”；小規(guī)模納稅人；稅收征管

我國的稅制結(jié)構(gòu)以流轉(zhuǎn)稅為主，其中增值稅是流轉(zhuǎn)稅的最大稅源，增值稅政策的改革和規(guī)范對我國稅制的完善與發(fā)展有著重大的意義。經(jīng)過2009年的增值稅轉(zhuǎn)型和始于2012年的營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，增值稅稅制日趨合理，征稅范圍已擴(kuò)大到全部服務(wù)行業(yè)，有效解決了重復(fù)征稅問題，增值稅納稅人的稅負(fù)有所降低，一般納稅人的稅收征管已經(jīng)相當(dāng)規(guī)范，但是小規(guī)模納稅人的稅收征管方面還是存在很多問題。

一、小規(guī)模納稅人稅收征管存在的問題

（一）圍繞“兩條線”產(chǎn)生的稅收征管問題

小規(guī)模納稅人逃避繳納稅款，很多都是圍繞“兩條線”做文章。一條線是增值稅起征點(diǎn)，另外一條線是小規(guī)模納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。表現(xiàn)在銷售收入超過起征點(diǎn)的想方設(shè)法讓自己未達(dá)起征點(diǎn)，應(yīng)該辦理一般納稅人登記的千方百計(jì)讓自己保留小規(guī)模納稅人身份。

1.圍繞增值稅起征點(diǎn)產(chǎn)生的稅收征管問題

增值稅起征點(diǎn)，包括小微企業(yè)免稅優(yōu)惠，初衷是扶持個體經(jīng)濟(jì)和小微企業(yè)發(fā)展，而且起征點(diǎn)額度還在不斷提高，目前與其他國家相比，我國的增值稅起征點(diǎn)已經(jīng)不低。但是巨大的優(yōu)惠力度也讓很多銷售收入超過起征點(diǎn)的納稅人動起了歪腦筋，特別是處于臨界點(diǎn)的納稅人。因?yàn)槠鹫鼽c(diǎn)不同于免征額，銷售收入超過起征點(diǎn)，要對銷售收入全額計(jì)稅。

2.圍繞小規(guī)模納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)生的稅收征管問題

對于一般納稅人，基本要求就是會計(jì)核算健全，能正確核算增值稅銷項(xiàng)稅額、進(jìn)行稅額和應(yīng)納稅額，能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料。這一要求讓很多實(shí)際銷售額已超出小規(guī)模納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人望而卻步。因?yàn)橐_(dá)到這一要求，必然要雇傭?qū)I(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)人員，勢必會增加經(jīng)營成本，另一方面在生產(chǎn)經(jīng)營上，財(cái)務(wù)會計(jì)制度的規(guī)范，必定會堵塞很多稅收漏洞，隱瞞收入逃避納稅將不再容易。因此很多實(shí)際銷售額已超出小規(guī)模納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人，采取各種手段避免被認(rèn)定為一般納稅人。

直接后果是，大量本應(yīng)該是一般納稅人的納稅人，游離在增值稅抵扣鏈條之外，小規(guī)模納稅人比例居高不下。這與增值稅的基本原理和我國稅制改革方向完全相悖，違背了設(shè)立增值稅的初衷，影響了增值稅稅制的規(guī)范運(yùn)轉(zhuǎn)，使得增值稅的優(yōu)越性難以得到充分發(fā)揮。

（二）小規(guī)模納稅人逃避納稅的主要手段

1.賬簿不規(guī)范和不真實(shí)。部分小規(guī)模納稅人賬簿不規(guī)范，該建賬的不建賬，該建復(fù)式賬的建簡易賬，記賬不規(guī)范；或是記賬不實(shí)，利用真假兩套賬隱瞞真實(shí)收入，甚至還有擅自銷毀賬簿現(xiàn)象。而且賬賬、賬證、賬實(shí)不符已成常態(tài)，無法真實(shí)地反映納稅人的實(shí)際經(jīng)營狀況，難以進(jìn)行查賬。

2.虛假納稅申報(bào)。因?yàn)樾∫?guī)模納稅人經(jīng)營方式相對靈活多樣，而且經(jīng)營活動中多以現(xiàn)金作為支付手段，造成稅務(wù)部門對其應(yīng)稅收入很難監(jiān)控與掌握，這樣往往導(dǎo)致了有些小規(guī)模納稅人虛假申報(bào)銷售收入，或以開具發(fā)票收入代替全部銷售收入。很多個體雙定戶在定額核定時，采用虛報(bào)瞞報(bào)等手段，騙取未達(dá)起征點(diǎn)的核定結(jié)果。

3.虛假停復(fù)業(yè)。隨著《納稅服務(wù)規(guī)范》的施行，大量涉稅事項(xiàng)都采取即時辦結(jié)，不需要實(shí)地查驗(yàn)的方式。這也給許多不法納稅人提供了可乘之機(jī)。虛假停復(fù)業(yè)即是其中一例，很多已達(dá)起征點(diǎn)的個體雙定戶，通過辦理虛假停復(fù)業(yè)來逃避納稅。由于征管力量有限，稅務(wù)機(jī)關(guān)不可能對停業(yè)戶進(jìn)行逐戶實(shí)地核實(shí)，看其是否還在營業(yè)。

4.違規(guī)開具發(fā)票。近年來我國的發(fā)票管理取得了巨大進(jìn)步，增值稅發(fā)票升級版廣泛推行，實(shí)現(xiàn)了納稅人在線開票、實(shí)時上傳。但是納稅人由于自身素質(zhì)等原因造成的開票不規(guī)范，以及由于不法目的等原因造成的虛開發(fā)票等現(xiàn)象仍然屢禁不止。開票不規(guī)范，例如不填寫購方納稅識別號、錯誤選擇商品和服務(wù)稅收分類編碼等。存在大量不開票、少開票、不按業(yè)務(wù)發(fā)生屬期開具發(fā)票等行為，或是利用收據(jù)、信譽(yù)卡、保修卡等來代替發(fā)票，從而隱瞞銷售收入。

5.規(guī)避一般納稅人資格登記。為了規(guī)避超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)后辦理一般納稅人，納稅人采取“另起爐灶”的辦法，即先注銷再重新辦理登記；或是采取“雞蛋不放在一個籃子里”的辦法，即辦理多個營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記，化整為零，分別開票，分?jǐn)備N售額。

納稅人的偷稅漏稅行為雖然可以在短時間內(nèi)獲得一定的經(jīng)濟(jì)利益，但并不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，也使自身置身于稅收違法行為的危險(xiǎn)之中，從而受到嚴(yán)厲的懲處。

（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)征管環(huán)節(jié)的問題

1.征管力量薄弱，管理方式不科學(xué)。小規(guī)模納稅人數(shù)量眾多，每個縣區(qū)級稅務(wù)機(jī)關(guān)轄區(qū)少則幾千，多則數(shù)萬，帶來了巨大的征管壓力，而取得的稅收收入?yún)s遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于一般納稅人。經(jīng)常是浪費(fèi)了大量人力物力，卻沒有多少稅收收入，各種稅收違法行為還是無法得到根治。很多稅務(wù)機(jī)關(guān)，在小規(guī)模納稅人管理上，采用了很多“一刀切”的辦法，沒有根據(jù)所屬行業(yè)、經(jīng)營規(guī)模、財(cái)務(wù)核算水平等進(jìn)行詳細(xì)劃分，沒有考慮納稅人的個體差異。稅收收入形勢好的地區(qū)，普遍采取“抓大放小”的方針，對小規(guī)模納稅人管理過于寬松，客觀上造成了稅款的流失。

2.相關(guān)規(guī)定執(zhí)行不到位。各項(xiàng)征管規(guī)定在貫徹落實(shí)過程中沒有得到很好執(zhí)行，特別是在個體工商戶的管理上。例如，對不具備建賬能力的個體戶實(shí)行查賬征收，以開票收入進(jìn)行申報(bào)，于是納稅人以略低于起征點(diǎn)的數(shù)額開票，不繳納稅款；核定定額時隨意性較大，經(jīng)常受到人為因素干擾，已達(dá)起征點(diǎn)戶也可能被核定為未達(dá)起征點(diǎn)戶；“人情稅”嚴(yán)重，破壞了稅收的公平性，影響了征納關(guān)系。

3.對違規(guī)開具發(fā)票缺乏有效監(jiān)控。近年來發(fā)票管理制度已日趨完善，防偽稅控系統(tǒng)、電子底賬系統(tǒng)等發(fā)票管理系統(tǒng)也早已應(yīng)用，但是對于小規(guī)模納稅人發(fā)票的管理，還遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到一般納稅人的程度。

4.稅收宣傳輔導(dǎo)不到位。由于小規(guī)模納稅人自身素質(zhì)的原因，迫切需要得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的宣傳輔導(dǎo)。雖然目前稅務(wù)機(jī)關(guān)通過12366服務(wù)熱線、辦稅服務(wù)廳咨詢臺等平臺提供咨詢服務(wù)，也利用傳統(tǒng)媒體、網(wǎng)站、手機(jī)客戶端等手段進(jìn)行稅法宣傳，但是并沒有達(dá)到預(yù)期的效果，沒有滿足納稅人的需求。當(dāng)前的宣傳輔導(dǎo)工作都是一般化的，缺乏個性化的、按行業(yè)按規(guī)模按事項(xiàng)等有針對性的宣傳輔導(dǎo)，因而效果不佳。

二、改進(jìn)小規(guī)模納稅人稅收征管的建議

（一）改進(jìn)方向

1.擴(kuò)大一般納稅人比例。依照我國增值稅稅制改革的方向，進(jìn)一步打通增值稅抵扣鏈條，發(fā)揮增值稅的優(yōu)越性，降低一般納稅人門檻，將更多的市場經(jīng)營主體納入增值稅抵扣體系。

2.引導(dǎo)小規(guī)模納稅人規(guī)范守法經(jīng)營。各項(xiàng)征管措施的最終目的，都是為了引導(dǎo)納稅人規(guī)范守法經(jīng)營，保證稅收的及時足額入庫，打擊稅收違法行為，維護(hù)公平公正的市場秩序。

3.推進(jìn)稅收治理現(xiàn)代化。遵照優(yōu)化營商環(huán)境和深化“放管服”改革系列部署，結(jié)合深化國稅、地稅征管體制改革，加大稅務(wù)系統(tǒng)簡政放權(quán)力度，完善好、實(shí)現(xiàn)好智能便民辦稅和創(chuàng)新事中事后監(jiān)管方式，構(gòu)建現(xiàn)代化的稅收治理體系。

（二）具體措施

1.降低“營改增”小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)?！盃I改增”小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為年銷售額500萬元，相較于銷售貨物及勞務(wù)納稅人的80萬元和50萬元太過懸殊，也造成“營改增”小規(guī)模納稅人的比例更高，產(chǎn)生了新的不公平。下一步應(yīng)該在深入調(diào)研分析的基礎(chǔ)上，將標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)降低，確定一個合適的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)。

2.抓好建賬健制。要大力宣傳建賬的目的和意義，讓納稅人充分認(rèn)識到建賬的好處，提高納稅人自主建賬的積極性。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)幫助納稅人健全財(cái)務(wù)制度，輔導(dǎo)財(cái)會人員規(guī)范建賬記賬，增強(qiáng)他們的財(cái)務(wù)核算能力和辦稅能力。并通過小規(guī)模納稅人建賬健制，來規(guī)范發(fā)票管理，采購環(huán)節(jié)要取得發(fā)票，銷售環(huán)節(jié)要如實(shí)開具發(fā)票，以彌補(bǔ)小規(guī)模納稅人賬目不全、不開發(fā)票、無證可查的漏洞，從財(cái)務(wù)制度上規(guī)范納稅人行為，避免稅收流失，并使一部分小規(guī)模納稅人盡量達(dá)到一般納稅人的核算要求，為將來發(fā)展成為一般納稅人打好基礎(chǔ)。

3.結(jié)合征管體制改革轉(zhuǎn)變征收管理方式，優(yōu)化稅收環(huán)境。實(shí)現(xiàn)稅收管理由主要依靠事前審批向加強(qiáng)事中事后管理轉(zhuǎn)變，推行納稅人自主申報(bào)，完善包括備案管理、發(fā)票管理、申報(bào)管理等在內(nèi)的事中事后管理體系，出臺相應(yīng)管理辦法，確保把該管的事項(xiàng)管住、管好，防范稅收流失。樹立專業(yè)化管理理念，在對企業(yè)信息進(jìn)行分析加工、了解掌握企業(yè)的真實(shí)經(jīng)營情況后，按其所屬行業(yè)、經(jīng)營規(guī)模、財(cái)務(wù)核算水平、年納稅額等因素進(jìn)行科學(xué)分類，實(shí)施分類分級管理。為小規(guī)模納稅人營造良好的稅收環(huán)境，堅(jiān)決落實(shí)各項(xiàng)稅收優(yōu)惠措施，消除小規(guī)模納稅人參與市場公平競爭的制度障礙，例如在部分行業(yè)試點(diǎn)小規(guī)模納稅人自開增值稅專用發(fā)票的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步分行業(yè)擴(kuò)大試點(diǎn)范圍。

4.充分利用信息化手段加強(qiáng)稅收征管。人防不如技防，在信息化、大數(shù)據(jù)背景下的今天，我們要充分利用信息化手段加強(qiáng)稅收征管。例如，在申報(bào)軟件中增加小規(guī)模納稅人增值稅申報(bào)表的票表比對功能；構(gòu)建科學(xué)完善的定額核定體系，并與申報(bào)情況、發(fā)票開具等信息結(jié)合，實(shí)行動態(tài)調(diào)整，最大限度地減少人為因素干擾，改變目前定額核定中的隨意性，增加稅收執(zhí)法的透明度和嚴(yán)肅性；構(gòu)建小規(guī)模納稅人稅收風(fēng)險(xiǎn)管理體系，建立適合小規(guī)模納稅人的風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)等級明確相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對部門及手段，等等。

5.建立涵蓋全部納稅人的納稅信用體系。當(dāng)前的納稅信用等級評定對象，基本上還僅限于查賬征收的企業(yè)納稅人，采取核定征收方式的企業(yè)納稅人和個體工商戶尚未納入到納稅信用體系中。因此很有必要建立涵蓋全部納稅人的納稅信用體系，制定科學(xué)的評價(jià)指標(biāo)，系統(tǒng)打分，合理定級，并積極參與社會信用體系建設(shè)，與相關(guān)部門建立信用信息共建共享機(jī)制，推動納稅信用與其他社會信用聯(lián)動管理，發(fā)揮協(xié)同作用。

6.加大部門合作力度。在現(xiàn)有國地稅合作和商事制度改革的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步加大市場監(jiān)督、國稅、地稅等監(jiān)管部門的合作力度，實(shí)現(xiàn)信息的高度共享，對納稅人的違規(guī)違法行為進(jìn)行聯(lián)防聯(lián)治，充分堵塞征管漏洞。

7.加強(qiáng)稅法宣傳和納稅輔導(dǎo)。小規(guī)模納稅人逃避繳納稅款除了經(jīng)濟(jì)利益因素以外，還在于缺乏對稅收法律法規(guī)和辦稅程序的了解。要深入持久地開展稅收宣傳輔導(dǎo)，使納稅人具備主動納稅意識，并掌握一定的財(cái)會稅收知識。特別是對于已經(jīng)超過和可能超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的納稅人，以及處于鏈條中間如從事生產(chǎn)加工和經(jīng)營生產(chǎn)資料的小規(guī)模企業(yè)，開展針對性的培訓(xùn)，學(xué)習(xí)一般納稅人的稅收政策、管理方式和辦稅程序等，讓他們意識到一般納稅人通常情況下稅負(fù)率更低，更有市場競爭力，更利于企業(yè)做大做強(qiáng)。

通過以上措施，力爭實(shí)現(xiàn)所有納稅人都能守法經(jīng)營、認(rèn)真記賬、準(zhǔn)確申報(bào)、足額納稅、規(guī)范開票，使我國的增值稅征收管理能夠科學(xué)規(guī)范運(yùn)行。

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作者簡介：

王曉坤（1985- ），男，黑龍江牡丹江人，吉林大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院碩士研究生，研究方向：稅收理論與政策。