試論風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在采購(gòu)合同審計(jì)中的應(yīng)用

文希

摘要：本文從審計(jì)實(shí)踐的角度，淺談采購(gòu)合同審計(jì)引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的必要性，和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在制定采購(gòu)合同審計(jì)工作計(jì)劃、執(zhí)行采購(gòu)合同審計(jì)工作中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；采購(gòu)合同審計(jì)；應(yīng)用

為了追求企業(yè)價(jià)值最大化，增加收入和降低成本是現(xiàn)代企業(yè)管理中兩個(gè)重要環(huán)節(jié)。采購(gòu)作為企業(yè)的一個(gè)重要成本環(huán)節(jié)，如何進(jìn)行有效的成本控制，是企業(yè)采購(gòu)管理中重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題。內(nèi)部審計(jì)人員作為企業(yè)采購(gòu)管理工作流程的監(jiān)督者，運(yùn)用審計(jì)工作方法，通過(guò)對(duì)企業(yè)采購(gòu)合同鑒定的合法、合規(guī)、合效性監(jiān)督，加強(qiáng)了企業(yè)采購(gòu)成本管理的控制。而不同審計(jì)方法的運(yùn)用，直接影響了采購(gòu)合同審計(jì)工作的效率和效果。

一、傳統(tǒng)審計(jì)方法在企業(yè)采購(gòu)合同審計(jì)中的局限性

（一）賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法的局限性

20世紀(jì)30年代以前，由于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單、業(yè)務(wù)性質(zhì)單一，審計(jì)人員運(yùn)用詳細(xì)的審計(jì)方法，對(duì)被審項(xiàng)目進(jìn)行逐項(xiàng)檢查，這種審計(jì)方式就是賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)。

此審計(jì)方法在采購(gòu)合同審計(jì)工作中的運(yùn)用，使審計(jì)人員將其工作職責(zé)理解為合同價(jià)格管理員。注重對(duì)合同價(jià)格進(jìn)行詳細(xì)的審核，而忽視了訂單數(shù)量和庫(kù)存控制的管理監(jiān)督、供應(yīng)商管理監(jiān)督等全面、動(dòng)態(tài)采購(gòu)內(nèi)控管理監(jiān)督工作，且審計(jì)成本增加。

（二）制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的局限性

進(jìn)入20世紀(jì)30年代至70年代末，制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的運(yùn)用，使審計(jì)人員開(kāi)始將審計(jì)視角轉(zhuǎn)為企業(yè)的內(nèi)部控制。以?xún)?nèi)部控制運(yùn)行的是否有效，來(lái)界定審計(jì)范圍大小，及開(kāi)始運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣技術(shù)。

此時(shí)關(guān)注采購(gòu)內(nèi)控管理，納入到采購(gòu)合同審計(jì)工作當(dāng)中，使采購(gòu)合同審計(jì)工作人員職責(zé)有了本質(zhì)上的改變。但內(nèi)控關(guān)注點(diǎn)主要是對(duì)由于內(nèi)控管理上的缺陷，造成采購(gòu)成本增加的一種事后披露與整頓，對(duì)影響采購(gòu)合同簽訂的事前風(fēng)險(xiǎn)因素關(guān)注點(diǎn)不強(qiáng)。如合同價(jià)格的確定受諸多因素的影響和制約，前期造成合同價(jià)格不合理的風(fēng)險(xiǎn)因素，審計(jì)人員關(guān)注力度不夠。

怎樣對(duì)采購(gòu)合同進(jìn)行事前、事中、事后全過(guò)程動(dòng)態(tài)的審計(jì)監(jiān)督。在關(guān)注被審單位采購(gòu)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，綜合分析評(píng)審影響被審單位采購(gòu)活動(dòng)的各因素，并根據(jù)量化的風(fēng)險(xiǎn)水平確定實(shí)施審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，變得尤為重要。故在采購(gòu)合同中引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在采購(gòu)合同審計(jì)中的應(yīng)用

（一）在制定采購(gòu)合同審計(jì)工作計(jì)劃時(shí)的應(yīng)用

大型企業(yè)采購(gòu)合同類(lèi)型、數(shù)量與金額有“三多”的特點(diǎn)。如以全面詳細(xì)審計(jì)方法，或以采購(gòu)內(nèi)控制度為基礎(chǔ)，進(jìn)行隨意的審計(jì)抽樣來(lái)借以判斷采購(gòu)內(nèi)控制度的完善與否，以此來(lái)展開(kāi)相應(yīng)的審計(jì)工作，勢(shì)必會(huì)影響審計(jì)的效果和效率。將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)原理應(yīng)用到采購(gòu)合同中，開(kāi)展全面審計(jì)前工作調(diào)研，并通過(guò)調(diào)研工作識(shí)別并評(píng)估采購(gòu)合同審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，分別得出不同的應(yīng)對(duì)措施。

如在原材料采購(gòu)合同審計(jì)中，通過(guò)對(duì)所有原材料采購(gòu)合同進(jìn)行前期調(diào)研工作，分別從采購(gòu)方式、采購(gòu)數(shù)量、采購(gòu)金額進(jìn)行數(shù)據(jù)的匯總、分析等，得出人為干預(yù)度較強(qiáng)的采購(gòu)方式，如公開(kāi)采購(gòu)方式。對(duì)應(yīng)確定為高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，相應(yīng)增加此方式合同簽訂前送審節(jié)點(diǎn)工作，兼顧了采購(gòu)合同事前審計(jì)的效率和效果。同時(shí)對(duì)所有采購(gòu)合同，以抽審的方式分物料類(lèi)別進(jìn)行采購(gòu)內(nèi)控管理審計(jì)。此計(jì)劃的制定與實(shí)施使審計(jì)工作達(dá)到了對(duì)采購(gòu)合同進(jìn)行了：事前對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域?qū)?yīng)物料采購(gòu)合同簽訂前進(jìn)行價(jià)格審核；事中對(duì)公司采購(gòu)內(nèi)控管理工作進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督；事后對(duì)審計(jì)需完善改進(jìn)事項(xiàng)進(jìn)行后續(xù)跟蹤匯報(bào)的全過(guò)程動(dòng)態(tài)審計(jì)，并對(duì)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行了嚴(yán)格的把關(guān)。

（二）在執(zhí)行采購(gòu)合同審計(jì)工作時(shí)的應(yīng)用

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在執(zhí)行采購(gòu)合同審計(jì)工作時(shí)的應(yīng)用，擴(kuò)大了審計(jì)范圍：使審計(jì)人員從對(duì)采購(gòu)合同價(jià)格的詳細(xì)審核，到重視采購(gòu)內(nèi)控管理工作；突出了審計(jì)重點(diǎn)：關(guān)注采購(gòu)合同審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，把風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向意識(shí)融入到采購(gòu)合同審計(jì)過(guò)程當(dāng)中。在風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上，有針對(duì)性的進(jìn)行動(dòng)態(tài)的審計(jì)反饋、整改和跟蹤審核；降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：使采購(gòu)內(nèi)控管理工作得到了進(jìn)一步的完善。

1.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在采購(gòu)合同計(jì)劃審計(jì)時(shí)的應(yīng)用

合適的采購(gòu)數(shù)量取決于合理的采購(gòu)計(jì)劃，采購(gòu)計(jì)劃的確定需符合生產(chǎn)、庫(kù)存的需求。在權(quán)衡此兩種需求所帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，計(jì)劃超出實(shí)際的物資需求和庫(kù)存物資平衡，或?qū)⒁恍?shí)際并不需要的物品加入采購(gòu)計(jì)劃中，以謀求部門(mén)或個(gè)人私利的風(fēng)險(xiǎn)，遠(yuǎn)大于計(jì)劃短缺而不能滿足生產(chǎn)所需的風(fēng)險(xiǎn)。故合同審計(jì)人員在計(jì)劃合理眭的審計(jì)時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注計(jì)劃超出生產(chǎn)、庫(kù)存需求的風(fēng)險(xiǎn)。

2.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在采購(gòu)合同價(jià)格審計(jì)時(shí)的應(yīng)用

采購(gòu)合同價(jià)格是否合理這是合同審計(jì)的重中之重。由于物資采購(gòu)價(jià)格的形成受多種因素變量的影響，如物資產(chǎn)品質(zhì)量等級(jí)、功能、技術(shù)配置、交貨條件等。而不同供應(yīng)渠道的選擇將對(duì)合同價(jià)格也有著不可忽視的影響。顯然采購(gòu)合同價(jià)格的審核為審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。

為提高合同送審方自身對(duì)合同價(jià)格的內(nèi)控管NT作，同時(shí)適當(dāng)降低合同價(jià)格審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，加快審計(jì)流程、提高審計(jì)工作效率，明確送審資料，對(duì)合同送審前價(jià)格控制起到了較好的作用，適當(dāng)?shù)慕档土撕贤瑢徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)。

并在合同審計(jì)過(guò)程中時(shí)刻注重因采購(gòu)方式不同所形成的不同風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并對(duì)此分別加以關(guān)注。如：招標(biāo)類(lèi)合同，嚴(yán)格審查本次采購(gòu)價(jià)格的執(zhí)行是否與招標(biāo)會(huì)議紀(jì)要所述金額保持一致；獨(dú)家采購(gòu)合同，審查其送審資料及審批確認(rèn)的完整性，并進(jìn)行審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷；多家詢(xún)比價(jià)合同，審查其是否有三方報(bào)價(jià)資料及其合理判斷報(bào)價(jià)資料的真實(shí)性，在確認(rèn)其為供應(yīng)商最低報(bào)價(jià)的基礎(chǔ)上，再通過(guò)審計(jì)市場(chǎng)詢(xún)比價(jià)以保證最大限度的節(jié)約公司采購(gòu)成本。

3.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在采購(gòu)合同內(nèi)控管理審計(jì)時(shí)的應(yīng)用

一個(gè)主體的所有系統(tǒng)、過(guò)程、業(yè)務(wù)、職能和活動(dòng)，都應(yīng)包括在內(nèi)部控制的范圍之內(nèi)。對(duì)于評(píng)定為企業(yè)經(jīng)營(yíng)中高風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)之一的采購(gòu)環(huán)節(jié)，為使采購(gòu)業(yè)務(wù)在大方向上保持合法合規(guī)；在小層面上達(dá)到對(duì)采購(gòu)合同盡量的滿足“五個(gè)合適”的要求。同時(shí)將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降到可接受水平，應(yīng)對(duì)內(nèi)控管理重點(diǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與評(píng)估。

如對(duì)原材料采購(gòu)合同內(nèi)控管理審計(jì)過(guò)程中，突出從對(duì)供應(yīng)商開(kāi)發(fā)管理是否到位、采購(gòu)價(jià)格是否合理，兩條主線軸展開(kāi)管理審計(jì)工作。從對(duì)原材料采購(gòu)內(nèi)控管理流程：采購(gòu)物料是否符合設(shè)計(jì)者指定品牌，采購(gòu)數(shù)量是否符合生產(chǎn)、庫(kù)存需求，是否向直接生產(chǎn)商或代理商進(jìn)行采購(gòu)，采購(gòu)價(jià)格是否合理等，對(duì)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)節(jié)點(diǎn)進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)。避免出現(xiàn)只重視細(xì)枝末節(jié)，忽略主要風(fēng)險(xiǎn)的情況，同時(shí)根據(jù)對(duì)需完善改進(jìn)處，進(jìn)行跟蹤審計(jì)的形式，使公司采購(gòu)合同內(nèi)控管理工作質(zhì)量得到進(jìn)一步的提升。

三、運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在采購(gòu)合同審計(jì)中的效果

通過(guò)采購(gòu)合同審計(jì)工作中納入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式：在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)三步曲即風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估、應(yīng)對(duì)。使其有效完成了采購(gòu)合同審計(jì)工作目標(biāo)，并對(duì)采購(gòu)業(yè)務(wù)流程控制起到了如下效果：

（一）完善了采購(gòu)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度

采購(gòu)內(nèi)部控制制度的健全、實(shí)施與否，是公司采購(gòu)業(yè)務(wù)成敗的關(guān)鍵。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在采購(gòu)合同審計(jì)中的具體運(yùn)用，使其關(guān)注采購(gòu)合同審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)因素。通過(guò)追加審計(jì)程序，把此風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平的同時(shí)，正確的對(duì)采購(gòu)業(yè)務(wù)內(nèi)控不完善處予以披露，并給予相關(guān)審計(jì)建議。

（二）樹(shù)立了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向意識(shí)

風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)事項(xiàng)將會(huì)發(fā)生并給目標(biāo)實(shí)現(xiàn)帶來(lái)負(fù)面影響的可能性。在采購(gòu)業(yè)務(wù)流程控制中，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向尤為重要。如在采購(gòu)合同審核過(guò)程中，對(duì)原材料以公開(kāi)采購(gòu)方式設(shè)立合同，增加審計(jì)節(jié)點(diǎn)工作；對(duì)工程類(lèi)合同、設(shè)備采購(gòu)類(lèi)合同、費(fèi)用類(lèi)合同在送審時(shí)，規(guī)定需提供的相關(guān)送審資料，并對(duì)不同采購(gòu)方式所形成的不同風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)分別加以關(guān)注等。